Аванс за несостоявшуюся командировку — в счет зарплаты: правомерно ли?

«Влез в отцепленный вагон...»*

Аванс за несостоявшуюся командировку — в счет зарплаты:
правомерно ли?

Работнику 17.12.2012 г. был выдан аванс на командировку. Однако командировка не состоялась. Приказ о ее отмене датирован 19.12.2012 г. Можно ли денежные средства, уже выданные работнику, зачесть в счет его будущей зарплаты?

* С. Я. Маршак. «Вот какой рассеянный».

Многое будет зависеть от того, как такой зачет оформить. Как мы понимаем, основная цель — уйти от необходимости возврата денежных средств в банк, а может быть, даже и в кассу предприятия. Рассмотрим возникающие при этом вопросы.

Сроки возврата командировочных,
если командировка не состоялась

Изначально пространство для маневра в ситуации, по поводу которой задан вопрос, достаточно ограничено. Так всегда бывает, когда речь заходит о регулировании оборота наличности. Напомним, денежные средства, выдаваемые командированному лицу, имеют статус подотчетных сумм. А значит — нельзя забывать об угрозе штрафа, предусмотренного ст. 1 Указа Президента Украины от 12.06.95 г. № 436/95 «О применении штрафных санкций за нарушение норм по регулированию обращения наличности»**, за превышение установленных сроков использования выданной под отчет наличности — в размере 25 процентов выданных под отчет сумм. Осталось выяснить, на какой именно срок следует ориентироваться в ситуации, когда подотчетные суммы выданы, но командировка отменена.

** Указ № 436/95, с изменениями,— см. в «Бухгалтере» № 7’2010 на с. 31т.

В Положении о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине, утвержденном постановлением Правления Нацбанка Украины от 15.12.2004 г. № 637 (далее — Положение № 637),*** в частности, обращается внимание на следующее:

«Во время проведения проверок анализируется порядок выдачи предприятиями сумм под отчет, выявляются факты <...> несвоевременного представления отчета, а также случаи передачи подотчетных средств одним работником другому и т. п.

<...>

При проверке отчетов <...> особое внимание уделяется соблюдению подотчетными лицами установленных сроков составления и представления в бухгалтерию соответствующих отчетов, своевременности возврата в кассу предприятий остатка неиспользованных средств (одновременно с соответствующим отчетом) <...> и т. п.» (п. 7.37, 7.39).

*** Положение № 637, с изменениями,— см. в «Бухгалтере» № 30’2011 на с. 2 т–18т.

При этом в терминах Положения № 637 под суммами, выданными под отчет, понимаются как денежные средства, выданные для выполнения той или иной хозоперации, так и суммы на командировку.

Само Положение № 637 предусматривает лишь сроки использования денежных средств, выданных на закупку сельхозпродукции (не более 10 рабочих дней со дня выдачи) или на другие производственные (хозяйственные) нужды (не более 2 рабочих дней, включая день получения денежных средств под отчет). Что касается командировочных подотчетных сумм, то в этом вопросе Положение № 637 лишь ограничивается оговоркой о том, что если подотчетному лицу одновременно выданы наличные как на командировку, так и для решения в этой командировке производственных (хозяйственных) вопросов, то срок, на который выданы денежные средства под отчет на такие задачи, может быть продлен до завершения срока командировки (п. 2.11 Положения № 637).

Нацбанк в решении вопроса о сроках представления отчета и возврата выданных командированному лицу подотчетных сумм приоритет всегда отдавал налоговому законодательству (см., например, письмо от 11.09.2007 г. № 11-115/3400-9224). В свою очередь, Налоговый кодекс Украины предусматривает срок в 5 банковских дней, в течение которого можно отчитаться об использовании наличных средств, предоставленных на командировку или под отчет. Отсчитывается этот срок со дня, следующего за днем, когда либо была завершена командировка, либо совершено гражданско-правовое действие по -поручению и за счет лица, выдавшего деньги под отчет (п/п. 170.9.2 НКУ).

Исключение составляют случаи, когда работники во время служебной командировки рассчитываются наличностью, снятой с платежной карточки. В такой ситуации они должны отчитаться в течение 3 банковских дней (абз. «а» п/п. 170.9.3 НКУ) со дня завершения командировки. Как известно, ГНСУ распространяет указанный трехдневный срок как на случаи, когда в командировке используется корпоративная платежная карточка, так и на случаи использования работником личной карточки (см. письмо от 06.02.2012 г. № 2292/6/23-50.0214). На наш взгляд, правовых оснований под собой это не имеет: срок в 3 банковских дня должен применяться исключительно в ситуации использования корпоративной карточки.

Итак, делаем первый вывод: независимо от того, каким образом предприятие выдало работнику денежные средства на командировку — наличными из кассы или путем перечисления на личную платежную карточку,— отчитаться об использовании денежных средств, предоставленных на командировку, и вернуть неиспользованный остаток работник должен в течение 5 банковских дней со дня завершения командировки. Таким днем следует считать дату, указанную в приказе о направлении в командировку, которая должна совпадать с датой прибытия транспортного средства, проставленной в билете, если работник использовал общественный транспорт.

Логично предположить, что и в случае отмены командировки главным ориентиром также должен быть приказ. Именно число, которым датирован приказ об отмене командировки, следует условно приравнять к дате завершения командировки и от него отсчитывать 5 банковских дней, в течение которых работник должен вернуть полученные на командировку денежные средства.

Впрочем, налоговые органы исходят из более строгого прочтения норм действующего законодательства. По их мнению, в данной ситуации следует руководствоваться Инструкцией о служебных командировках в пределах Украины и за границу, утвержденной приказом Минфина от 13.03.98 г. № 59 (в редакции приказа Минфина от 17.03.2011 г. № 362)*. Согласно абзацу пятому п. 11 р. II Инструкции, если работник получил аванс на командировку и не выехал, он должен в течение 3 банковских дней со дня принятия решения об отмене поездки вернуть в кассу предприятия указанные средства (подраздел 07.19 ЕБНЗ, http://sts.gov.ua/ebpz). Налоговые органы, видимо, при этом забывают признаваемый ими в других случаях рекомендательный характер Инструкции для хозрасчетных предприятий.

* Указанную Инструкцию — см. в «Бухгалтере» № 37’2011 на с. 4 т–15т, изменения к ней — в № 35’2012 на с. 28–30.

Другую крайнюю позицию могут занять те плательщики, которые сочтут убедительными иногда звучащие доводы в пользу того, что срок возврата наличных средств в случае отмены командировки вообще не установлен, а потому предприятие может установить его самостоятельно. Такой довод основан на том, что (1) Инструкция № 59 обязательной силы для субъектов небюджетной сферы не имеет; (2) сроки, предусмотренные НКУ, могут применятся лишь в случае, когда командировка состоялась. Оговорим, что данная позиция, по нашему мнению, рассчитана на не просто смелых, а на очень смелых зайцев.

Итак, оптимальный для предприятия вариант — предусмотреть срок возврата выданной командированному работнику наличности во внутреннем положении о командировках. Самое безопасное (с учетом позиции ГНСУ), если это будет срок в 3 банковских дня со дня издания приказа об отмене командировки. Вполне законным будет и 5-дневный срок. Иначе может возникнуть угроза применения штрафа по Указу № 436/95, а также наступления негативных НДФЛ-последствий для работника. Если же на предприятии нет положения о командировках, то оговорить срок возврата можно прямо в приказе об отмене командировки.

Долг по «командировочным» суммам
и зарплата: возможность зачета

Такой зачет денежных обязательств действительно может иметь место. Если позволяют приведенные выше сроки возврата, то работник может написать заявление о зачислении определенной суммы из его заработной платы в счет задолженности, возникшей в связи с отменой командировки. В этой ситуации ограничения, предусмотренные ст. 128 Кодекса законов о труде Украины (см. «Бухгалтер» № 35’2008, с. 13т–14т) в отношении отчислений из заработной платы работника, на рассматриваемый случай распространяться не будут, поскольку тот самостоятельно распорядился своим заработком или его частью.

Если же работодатель исходит из того, что срок возврата выданных на командировку средств уже нарушен, принять решение об отчислении необходимой суммы из заработной платы работника он может самостоятельно, то есть без договоренности с работником. Так, согласно ст. 127 КЗоТ (см. там же с. 13т) работодатель может прибегнуть к отчислению из заработной платы работника для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса, выданного на служебную командировку.

В такой ситуации руководитель вправе издать приказ об отчислении не позднее одного месяца со дня истечения срока, установленного для возврата командировочных сумм. В этом случае размер отчислений не может превышать 20 процентов при каждой выплате заработной платы. Но нужно понимать: такой вариант развития событий создает угрозу 25-процентного штрафа по Указу № 436/95.

Впрочем, в случае его применения к предприятию последнее может ставить вопрос о материальной ответственности работника, по вине которого было допущено нарушение, и, следовательно, взыскании причиненного ущерба в размере суммы штрафа в пределах среднего заработка работника.

Кроме того, сумма, выданная на командировку и не возвращенная вовремя, становится базой обложения НДФЛ. Работодатель в этом случае выступает налоговым агентом и обязан удержать сумму НДФЛ, начисленную на сумму задолженности, за счет любого налогооблагаемого дохода (после его налогообложения) за соответствующий месяц (п/п. 170.9.1 НКУ).

В целом следует отметить, что наиболее очевидным и понятным (как для самих плательщиков, так и для налоговых органов) вариантом будет все же традиционный возврат (хотя бы по документам) выданной на командировку суммы в кассу предприятия или ее зачисление на счет предприятия. Если у работника есть необходимость в денежных средствах до зарплаты, работодатель может выдать ему на этот срок возвратную финпомощь. И вот уже ее работник может вернуть, написав заявление об отчислении необходимой суммы из заработной платы.

Иванна Погребняк,
Константин Шелест