«Сів в відчеплений вагон...»*
Аванс за відрядження, що не відбулося,— в рахунок зарплати:
чи правомірно?
Працівникові 17.12.2012 р. було видано аванс на відрядження. Однак відрядження не відбулося. Наказ про його скасування датовано 19.12.2012 р. Чи можна грошові кошти, уже видані працівнику, зарахувати в рахунок його майбутньої зарплати?
* «Ось який роззява» С. Я. Маршака в перекладі Геннадія Ільницького.— Ред.
Багато що залежатиме від того, як такий залік оформити. Як ми розуміємо, основна мета — уникнути необхідності повернення коштів до банку, а можливо, навіть і до каси підприємства. Розглянемо питання, що виникають при цьому.
Строки повернення витрат на відрядження,
якщо відрядження не відбулося
Первісно простір для маневру в ситуації, щодо якої поставлено запитання, дуже обмежений. Так завжди буває, коли мова заходить про регулювання обігу готівки. Нагадаємо, кошти, що видаються відрядженій особі, мають статус підзвітних сум. А отже — не можна забувати про загрозу штрафу, передбаченого ст. 1 Указу Президента України від 12.06.95 р. № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки»**, за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки — у розмірі 25 відсотків виданих під звіт сум. Залишилося з’ясувати, на який саме строк слід орієнтуватися в ситуації, коли підзвітні суми видано, але відрядження було скасовано.
** Указ № 436/95, зі змінами,— див. у «Бухгалтері» № 7’2010 на с. 31т.
У Положенні про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженому постановою Правління Нацбанку України від 15.12.2004 р. № 637 (далі — Положення № 637),*** зокрема, звертається увага на таке:
«Під час проведення перевірок аналізується порядок видачі підприємствами сум під звіт, виявляються факти <…> несвоєчасного звітування, а також випадки передавання підзвітних коштів одним працівником іншому тощо.
<...>
Під час перевірки звітів <…> особлива увага приділяється дотриманню підзвітними особами встановлених термінів складання та подання до бухгалтерії відповідних звітів, своєчасність повернення до каси підприємств залишку невикористаних коштів (одночасно з відповідним звітом) <...> тощо» (п. 7.37, 7.39).
*** Положення № 637, зі змінами,— див. у «Бухгалтері» № 30’2011 на с. 2т–18т.
При цьому в термінах Положення № 637 під сумами, виданими під звіт, маються на увазі як кошти, видані для виконання тієї чи іншої госпоперації, так і суми на відрядження.
Саме Положення № 637 передбачає лише строки використання коштів, виданих на закупівлю сільгосппродукції (не більше 10 робочих днів від дня видачі) або на інші виробничі (господарські) потреби (не більше 2 робочих днів, включаючи день одержання коштів під звіт). Щодо відряджувальних підзвітних сум, то в цьому питанні Положення № 637 лише обмежується застереженням про те, що якщо підзвітній особі одночасно видано готівку як на відрядження, так і для вирішення в цьому відрядженні виробничих (господарських) питань, то строк, на який видані кошти під звіт на такі завдання, може бути продовжено до завершення строку відрядження (п. 2.11 Положення № 637).
Нацбанк у вирішенні питання про строки подання звіту і повернення виданих відрядженій особі підзвітних сум пріоритет завжди віддавав податковому законодавству (див., наприклад, лист від 11.09.2007 р. № 11-115/3400-9224). У свою чергу, Податковий кодекс України передбачає строк у 5 банківських днів, протягом якого можна відзвітуватися про використання готівкових коштів, що надаються на відрядження або під звіт. Відлік цього строку починається від дня, наступного за днем, коли або було завершено відрядження, або вчинено цивільно-правову дію за дорученням і за рахунок особи, яка видала гроші під звіт (п/п. 170.9.2 ПКУ).
Виняток становлять випадки, коли працівники під час службового відрядження розраховуються готівкою, знятою з платіжної картки. У такій ситуації вони повинні відзвітуватися протягом 3 банківських днів (абз. «а» п/п. 170.9.3 ПКУ) з дня завершення відрядження. Як відомо, ДПСУ поширює зазначений триденний строк як на випадки, коли у відрядженні використовується корпоративна платіжна картка, так і на випадки використання працівником особистої картки (див. лист від 06.02.2012 р. № 2292/6/23-50.0214). На наш погляд, правових підстав це не має: строк у 3 банківських дні має застосовуватися виключно в ситуації використання корпоративної картки.
Отже, робимо перший висновок: незалежно від того, яким чином підприємство видало працівникові кошти на відрядження — готівкою з каси чи шляхом перерахування на особисту платіжну картку,— відзвітуватися про використання коштів, що надані на відрядження, і повернути невикористаний залишок працівник повинен протягом 5 банківських днів з дня завершення відрядження. Таким днем слід вважати дату, зазначену в наказі про направлення у відрядження, яка має збігатися з датою прибуття транспортного засобу, проставленою у квитку, якщо працівник використовував громадський транспорт.
Логічно припустити, що й у разі скасування відрядження головним орієнтиром також має бути наказ. Саме число , яким датовано наказ про скасування відрядження, слід умовно прирівняти до дати завершення відрядження і від нього починати відлік 5 банківських днів, протягом яких працівник повинен повернути отримані на відрядження кошти.
Утім, податкові органи дотримуються більш суворого прочитання норм чинного законодавства. На їхню думку, в цій ситуації слід керуватися Інструкцією про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженою наказом Мінфіну від 13.03.98 р. № 59 (у редакції наказу Мінфіну від 17.03.2011 р. № 362)*. Згідно з абзацом п’ятим п. 11 р. II Інструкції, якщо працівник одержав аванс на відрядження і не виїхав, він повинен протягом 3 банківських днів з дня прийняття рішення про скасування поїздки повернути до каси підприємства зазначені кошти (підрозділ 07.19 ЄБПЗ, http://sts.gov.ua/ebpz). Податкові органи, очевидно, при цьому забувають рекомендаційний характер Інструкції для госпрозрахункових підприємств, що визнається ними в інших випадках.
* Зазначену Інструкцію — див. у «Бухгалтері» № 37’2011 на с. 4т–15т, зміни до неї — у № 35’2012 на с. 28–30.
Іншу крайню позицію можуть зайняти ті платники, які вважатимуть переконливими доводи, що іноді звучать на користь того, ніби строк повернення готівкових коштів у разі скасування відрядження взагалі не встановлено, а тому підприємство може встановити його самостійно. Таке твердження ґрунтується на тому, що (1 ) Інструкція № 59 обов’язкової сили для суб’єктів небюджетної сфери не має; (2 ) строки, передбачені ПКУ, можуть застосовуватись лише у разі, коли відрядження відбулося. Зазначимо, що ця позиція, на нашу думку, розрахована на не просто сміливих, а на дуже сміливих зайців.
Отже, оптимальний для підприємства варіант — передбачити строк повернення виданої відрядженому працівникові готівки у внутрішньому положенні про відрядження. Найоптимальнішим (з урахуванням позиції ДПСУ), якщо це буде строк у 3 банківських дні з дня видання наказу про скасування відрядження. Цілком законним буде й 5-денний строк. Інакше може виникнути загроза застосування штрафу за Указом № 436/95, а також настання негативних ПДФО-наслідків для працівника. Якщо ж на підприємстві немає положення про відрядження, то зазначити строк повернення можна безпосередньо в наказі про скасування відрядження.
Борг за «відряджувальними» і зарплата:
можливість заліку
Такий залік грошових зобов’язань дійсно може відбутись. Якщо дозволяють наведені вище строки повернення, то працівник може написати заяву про зарахування певної суми з його заробітної плати в рахунок заборгованості, що виникла у зв’язку зі скасуванням відрядження. У цій ситуації обмеження, передбачені ст. 128 Кодексу законів про працю України (див. «Бухгалтер» № 35’2008, с. 13т–14т) щодо відрахувань із заробітної плати працівника, на розглядуваний випадок поширюватися не будуть, оскільки той самостійно розпорядився своїм заробітком або його частиною.
А якщо роботодавець виходить із того, що строк повернення виданих на відрядження коштів уже порушено, прийняти рішення про відрахування необхідної суми із заробітної плати працівника він може самостійно, тобто без домовленості із працівником. Приміром, згідно зі ст. 127 КЗпП (див. там же с. 13т) роботодавець може вдатися до відрахування із заробітної плати працівника для погашення невитраченого і вчасно не поверненого авансу, виданого на службове відрядження.
У такій ситуації керівник має право видати наказ про відрахування не пізніше одного місяця з дня закінчення строку, встановленого для повернення відряджувальних сум. У цьому випадку розмір відрахувань не може перевищувати 20 відсотків при кожній виплаті заробітної плати. Але слід розуміти: такий варіант розвитку подій створює загрозу 25-відсоткового штрафу за Указом № 436/95.
Утім, у разі його застосування до підприємства останнє може порушувати питання про матеріальну відповідальність працівника, з вини якого було допущено порушення, і, отже, стягнення завданої шкоди в розмірі суми штрафу в межах середнього заробітку працівника.
Крім того, сума, видана на відрядження і не повернена вчасно, стає базою оподаткування ПДФО. Роботодавець у цьому випадку виступає податковим агентом і зобов’язаний утримати суму ПДФО, нараховану на суму заборгованості, за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) за відповідний місяць (п/п. 170.9.1 ПКУ).
У цілому слід зазначити, що найочевиднішим і зрозумілішим (як для самих платників, так і для податкових органів) варіантом буде все-таки традиційне повернення (хоча б за документами) виданої на відрядження суми до каси підприємства або її зарахування на рахунок підприємства. Якщо у працівника є потреба у коштах до зарплати, роботодавець може видати йому на цей строк поворотну фіндопомогу. І ось уже її працівник може повернути, написавши заяву про відрахування необхідної суми із заробітної плати.
Іванна Погребняк,
Костянтин Шелест
