Если без сырья, то и 5% — не так уж много
Производство продукции из давальческого сырья: можно ли ЧПЕНу остаться в гр. 2
ФЛП на едином налоге (2-я группа) занимается производством бижутерии (в Свидетельстве указан вид деятельности по КВЭД ДК 009:2010: класс 32.13 «Производство бижутерии и подобных изделий»). В настоящее время ЧПЕН принял заказ от юридического лица на изготовление бижутерии из его давальческого сырья.
Какую хоздеятельность в этом случае осуществляет ЧПЕН — производство бижутерии или предоставление услуг по их изготовлению?
Может ли ЧПЕН 2-й группы иметь подобные заказы? Или он обязан перейти в 3-ю группу?
Для того чтобы ответить на первый вопрос, необходимо уяснить суть операций с давальческим сырьем (далее — ДС). Определение понятия «давальческое сырье» содержится в п/п. 14.1.41 НКУ. Под ним следует понимать
«сырье, материалы, полуфабрикаты, комплектующие изделия, энергоносители, являющиеся собственностью одного субъекта хозяйствования (заказчика) и передаваемые другому субъекту хозяйствования (производителю) для производства готовой продукции, с последующей передачей или возвратом такой продукции либо ее части их собственнику или по его поручению другому лицу».
Таким образом, главный признак давальческих схем — право собственности заказчика на ДС на каждом этапе переработки, а также изготовленную из него продукцию.
По своим признакам договор на переработку ДС между отечественными субъектами хозяйствования соответствует договору подряда (см. § 1 (ст. 837–864) гл. 61 «Подряд» ГК в «Бухгалтере» № 3’2004 на с. 28т–32т), по которому одна сторона (подрядчик) обязуется на свой риск выполнить определенную работу по заданию другой стороны (заказчика), а заказчик — принять и оплатить выполненную работу.
В то же время в договоре на переработку ДС могут быть дополнительно элементы других договоров (такой договор называют смешанным). Например, если исполнитель не только изготавливает продукцию, но и хранит и даже продает ее. Тогда к нему следует применять и нормы ГК, которые регулируют такие договоры.
Особенность давальческого договора с точки зрения гражданского законодательства состоит в том, что работы выполняют из сырья заказчика (ст. 840 ГК).
Учитывая вышеизложенное, мы считаем, что, осуществляя изготовление бижутерии из давальческого сырья, ЧПЕН занимается не производством*, а предоставлением услуг** по ее изготовлению.
* В «Бухгалтере» № 3’2009 на с. 40–43 мы доказывали, что производственная деятельность предполагает, что предприниматель не только перерабатывает закупленное сырье, материалы и т. п., но и реализует собственную продукцию.
С таким подходом согласна и ГНАУ (см. ее письмо от 14.02.2007 г. № 1440/6/238019 в «Бухгалтере» № 12’2007 на с. 28). При этом она ссылается на определение термина «производство (изготовление)», содержащееся в Законе «О лицензировании определенных видов хозяйственной деятельности», статья 1 которого устанавливает, что
«производство (изготовление) — деятельность, связанная с выпуском продукции, включающая все стадии технологического процесса, а также реализацию продукции собственного производства».
По давальческому договору право собственности на произведенную продукцию ЧПЕНу не принадлежит.
** О том, что при широком подходе к пониманию термина «услуги» он охватывает также и работы, в связи с чем ЧПЕН гр. 2 может выполнять работы, мы говорили в «Бухгалтере» № 48’2011 на с. 42–43.
Напомним, что в соответствии с п/п. 2 п. 291.4 НКУ во 2-й группе могут работать физлица-предприниматели, которые, в частности, осуществляют производство и продажу товаров. То есть для ЧПЕНа в этой сфере деятельности никаких ограничений в отношении потребителей не существует.
Другое дело — услуги. Согласно вышеуказанной норме физлица — плательщики ЕН могут осуществлять хозяйственную деятельность по предоставлению услуг, в том числе бытовых, плательщикам единого налога и/или населению. Если заказчиком бижутерии выступает юрлицо-общесистемник (или предприниматель на общей системе налогообложения), данная деятельность для физлица-предпринимателя является нарушением условий работы во 2-й группе плательщиков ЕН. Предоставлять услуги таким заказчикам он сможет, будучи плательщиком ЕН гр. 3.
Согласны с этим и налоговики. Об этом свидетельствует их Обобщающая налоговая консультация об отнесении к определенной группе (второй или третьей) плательщиков единого налога физических лиц — предпринимателей, осуществляющих деятельность по предоставлению услуг, утвержденная приказом ГНСУ от 20.02.2012 г. № 137 (см. «Бухгалтер» № 9’2012, с. 20–21). Из нее следует, что если по договору заказчиком услуг является субъект хозяйствования, не являющийся плательщиком ЕН, а исполнителем — предприниматель, то последнему открыта дорога только в группу 3 плательщиков ЕН.
Обращаем внимание на то, что Законом от 24.05.2012 г. № 4843 (законопроект № 9661-д) внесены изменения во многие нормы НКУ (Закон Президентом пока не подписан), в частности ст. 298 НКУ дополнена п/п. 298.1.5. Данное дополнение с 01.07.2012 г. узаконивает возможность перехода в течение отчетного года плательщиков ЕН из одной группы в другую*, то есть с уплаты одной ставки ЕН на уплату другой его ставки. Порядок перехода — примерно такой же, каким был порядок перехода на единый налог при единоналожном Указе: путем подачи заявления в орган ГНС не позднее чем за 15 календарных дней до начала следующего квартала.
* О том, что ЧПЕН не имеет права изменять группу плательщиков ЕН в течение года, за исключением случаев, когда ЧПЕН 1й или 2й группы превышает предельный объем своей группы,— см. «Бухгалтер» № 17’2012, с. 35.
Алла Погребняк
