Ладно, не будем мелочиться...
ЧПЕН группы 3 не может уменьшить свой доход на сумму ЕСВ
Просим разъяснить, можно ли из дохода, полученного ЧПЕНом группы III, вычитать единый социальный взнос.
Прямого ответа на этот вопрос в главе 1 раздела XIV, посвященной упрощенной системе налогообложения, не найти. Поэтому разберемся сами.
Прежде всего отметим, что причиной этого вопроса для многих единоналожников послужила не очень удачная формулировка п. 292.10 НКУ:
«Не являются доходом суммы налогов и сборов, удержанные (начисленные) плательщиком единого налога при осуществлении им функций налогового агента, а также суммы единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, начисленные плательщиком единого налога в соответствии с законом».
Пользуясь этой нормой, некоторые ЧПЕНы гр. III уменьшили свой доход за I квартал 2012 года на сумму ЕСВ. На наш взгляд, столь опрометчиво могли поступить только отчаянно смелые ЧПЕНы, ведь в п. 292.10 НКУ говорится о том, что начисленные суммы ЕСВ не являются доходом, но ничего не сказано по поводу возможного уменьшения дохода на суммы ЕСВ. Согласитесь, что не включать в доход и уменьшать доход — совершенно разные действия, результат осуществления которых влияет на сумму ЕН, уплачиваемую в бюджет.
Для того чтобы ответить на поставленный вопрос, рассмотрим структуру п. 292.10 НКУ подробнее применительно к ЕСВ.
Сразу же возникает попутный вопрос: о каких суммах ЕСВ идет речь в этой норме? Формальный ответ: о суммах, начисленных (удержанных) плательщиком ЕН в соответствии с законом, то есть Законом о ЕСВ.
Почему мы говорим о начислениях/удержаниях ЕСВ, хотя во второй части (после запятой) п. 292.10 НКУ речь идет только о начисленных суммах ЕСВ?
Обращаем внимание на то, что в первой части данной нормы (до запятой) плательщик ЕН представлен в качестве налогового агента, который должен удерживать налоги и сборы из сумм, выплаченных физлицам, например НДФЛ. Формально ЕСВ не относится к налогам и сборам: согласно п. 2 ч. 1 ст. 1 Закона о ЕСВ (см. «Бухгалтер» № 47’2010, с. 5) он именуется консолидированным страховым взносом. Тем не менее страхователи, к которым при определенных условиях относятся плательщики ЕН, также не только начисляют, но и удерживают ЕСВ, то есть выполняют, по сути, функции налогового агента. В то же время, когда ЧПЕН уплачивает ЕСВ за себя, то он налоговым агентом не является. Поэтому, на наш взгляд, законодатель и разделил первую и вторую части п. 292.10 НКУ союзом «а также».
Кому, с кого и какие суммы может начислить (удержать) плательщик ЕН?
Во-первых, при выплате дохода физлицу (в качестве зарплаты или по некоторым гражданско-правовым договорам) ЧПЕН должен начислить ЕСВ на сумму дохода и уплатить ее в ПФУ за свой счет (см. ст. 8 Закона о ЕСВ там же на с. 10–16).
Понятно, что подобные начисления не являются доходом ЧПЕНа, ведь в результате таких действий к нему не поступают денежные средства, а наоборот — он их расходует.
Во-вторых, при выплате дохода физлицу единоналожник, как и любой налоговый агент, обязан удержать из выплачиваемого дохода ЕСВ и перечислить данную сумму в ПФУ (ст. 8 и 9 Закона о ЕСВ). Такие удержания также не относятся ни к доходу, ни к расходам плательщика ЕН, поскольку эти суммы ему не принадлежат.
В-третьих, как известно, все единоналожники (независимо от группы) начисляют и вносят ЕСВ на счета ПФУ за себя — в сумме 34,7% от минимальной заработной платы (ч. 11 ст. 8 Закона о ЕСВ). Совершенно очевидно, что никакого отношения к доходу ЧПЕНа такой ЕСВ не имеет. А вот расходами ЧПЕНа он является.
Однако, как известно, ЧПЕН гр. III не имеет права учитывать свои расходы, объектом налогообложения у него является доход.
Мы считаем, что если бы законодатель планировал уменьшение дохода ЧПЕНа на суммы начисленного и удержанного ЕСВ, п. 292.10 НКУ должен был начинаться, например, словами: «Доходы плательщика единого налога уменьшаются на...».
Еще одним аргументом в пользу того, что ЧПЕН не может уменьшить свой доход на суммы ЕСВ, является форма Книги учета доходов, утвержденная приказом Минфина от 15.12.2011 г. № 1637 (см. «Бухгалтер» № 3’2012, с. 22–23).
Напомним, что в соответствии с п. 292.13 НКУ свой доход ЧПЕНы определяют на основании данных учета, который ведется согласно статье 296 НКУ. Так вот, в Книге учета доходов, которую также ведут ЧПЕНы гр. III (не плательщики НДС), просто-напросто нет «расходной» графы. Поэтому если предположить, что ЧПЕН имеет право уменьшить свой доход на ЕСВ-расходы, возможности откорректировать доход у него нет. Декларация же плательщика ЕН, как следует из п. 7 Порядка ведения Книги, заполняется на основании данных Книги.
А вот ЧПЕНы гр. III — плательщики НДС могут учесть суммы ЕСВ в расходах (см. гр. 5 Книги учета доходов и расходов там же на с. 24), однако возможности уменьшить свой доход на эти суммы у них тоже нет.
А что думают по этому поводу главные налоговики?
Интересно, что консультации в ЕБНЗ на эту тему у них есть, но вот что они хотели в них сказать — непонятно:
«Имеет ли право ФЛП — плательщик ЕН третьей группы уменьшить свой налогооблагаемый доход на сумму уплаченного единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование?
В соответствии с п. 292.10 ст. 292 Налогового кодекса Украины от 2 декабря 2010 года № 2755-VI, с изменениями и дополнениями, не являются доходом суммы налогов и сборов, удержанные (начисленные) плательщиком единого налога при осуществлении им функций налогового агента, а также суммы единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, начисленные плательщиком единого налога в соответствии с законом.
Следовательно, в налогооблагаемый доход физического лица — предпринимателя — плательщика единого налога третьей группы не включается уплаченная сумма единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование».
Очень информативный ответ: у них спрашивают, можно ли уменьшить, а ответ — не включается! Ну если не включается, то удержанным ЕСВ — самое место в п. 292.11 НКУ. Тогда пункт 292.10 НКУ выглядит вообще лишним. Кстати, ЮРЕНам информационный рупор ГНСУ в рубрике «Вы спрашивали — мы отвечаем» на вопрос
«Уменьшается ли доход юридического лица — плательщика единого налога на сумму начисленного единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование?» —
дал четкий ответ: не уменьшается*, правда, без глубоких пояснений, просто со ссылкой на п. 292.10 НКУ. В ЕБНЗ по ЮРЕНам есть прямой ответ: тоже — не уменьшается.
Итак, как мы поняли, все-таки налоговики не дают разрешения на уменьшение ЧПЕНского дохода на суммы ЕСВ. Это тот редкий случай, когда мы с ними согласны.
Алла Погребняк
* См. «Вестник налоговой службы Украины» № 22’2012 (вкладыш, с. 33), а также с. 38 настоящего выпуска.
