Недовложение — не преступление...
…а головная боль бухгалтера.
Проблемы пересчета в налоговом учете курсовых разниц по инвалютным вкладам в уставный капитал
Так все-таки пересчитывать в налоговом учете задолженность иностранного инвестора по вкладу в уставный фонд или нет?
Наличие такой сумятицы в бухгалтерских головах не удивительно.
Вкратце изложим историю вопроса.
Поначалу он особых сомнений ни у кого не вызывал.
(Напомним, что п/п. 153.1.3 НКУ в вопросе определения в налоговом учете курсовых разниц отсылает плательщиков к положениям (стандартам) бухучета, в первую очередь — к П(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов».)
Если речь шла о задолженности по вкладу в уставный капитал, который должен производиться в иностранной валюте (при этом не важно, инвестор будет иностранным или же «местного разлива»), то, поскольку такая задолженность является монетарной, она подлежала на общем основании в налоговом и бухгалтерском учетах пересчету «на дату отчетного баланса или на дату погашения такой задолженности, в зависимости от события, наступившего раньше». Этот момент был четко разъяснен главными налоговиками в ЕБНЗ — в подразделе 110.13 «Налогообложение операций с расчетами в иностранной валюте».
Все бы ничего, но тут ГНСУ возьми да и выпусти Обобщающую налоговую консультацию относительно определения курсовых разниц от пересчета операций в иностранной валюте, задолженности и иностранной валюты (утверждена приказом ГНСУ от 05.07.2012 г. № 574, см. ее в «Бухгалтере» № 28’2012 на с. 26–28). Ответ на 7-й вопрос в данной «обобщалке» — осуществляется ли пересчет курсовых разниц по иностранным инвестициям? — прозвучал вполне однозначно: не пересчитываются!
Нас тогда такое лаконичное и безоговорочное отрицание весьма удивило. В своем комментарии к этой консультации (см. там же с. 30) мы указали, что в ЕБНЗ на тот момент продолжала висеть упомянутая выше консультация, требующая пересчета инвалютной задолженности по вкладу в уставный капитал. Данная консультация в подразделе 110.13 ЕБНЗ до сих пор числится среди действующих.
Вместе с тем в ЕБНЗ появилась и новая консультация следующего содержания:
«Осуществляется ли пересчет курсовых разниц по иностранным инвестициям?
Ответ:
Краткий и полный ответы идентичны:
Обобщающей налоговой консультацией относительно определения курсовых разниц от пересчета операций в иностранной валюте, задолженности и иностранной валюты, утвержденной приказом ГНС Украины от 05.07.2012 № 574, определено, что по иностранным инвестициям курсовые разницы не пересчитываются».
Может быть, налоговики считают, что вклад в уставный капитал не является иностранной инвестицией? А может, в Обобщающей консультации речь идет о самом уставном капитале, то есть о суммах, отражаемых по кредиту счета 40 «Уставный капитал»? Или, возможно, в первой своей консультации налоговики имеют в виду вклад в уставный капитал в иностранной валюте, который вносится украинским инвестором? Однако в тексте консультации на это нет даже намека, просто сказано: поскольку задолженность монетарная, то пересчет производится...
Объяснение можно попытаться найти, если читать текст Обобщающей консультации от 05.07.2012 г. строго буквально. В этом случае можно утверждать, что налоговики имеют в виду только непосредственно иностранные инвестиции, исключая задолженности по их внесению.
Но в таком случае, оттолкнувшись от определения термина «иностранные инвестиции», приведенного в п. 2 ст. 1 Закона «О режиме иностранного инвестирования» (см. «Бухгалтер» № 30’2005, с. 45т)*, мы приходим к абсурдному выводу, согласно которому по такому популярному виду инвестиции, как инвалюта, в налоговом учете курсовые разницы не начисляются! А разве инвалюта (согласно нормам П(С)БУ 21, к которому непосредственно отсылает п/п. 153.1.3 НКУ) не является одной из монетарных статей, которые подлежат пересчету в обоих (!) учетах?!
* Приводим это определение:
«иностранные инвестиции — ценности, вкладываемые иностранными инвесторами в объекты инвестиционной деятельности в соответствии с законодательством Украины с целью получения прибыли или достижения социального эффекта».
Есть еще одна версия. Якобы главные налоговики в вопросе 7 этой Обобщающей консультации имели в виду не иностранные инвестиции в вышеупомянутом понимании, а инвестиции, внесенные украинскими предприятиями в иностранные. В таком случае ответ о неначислении в налоговом учете курсовых разниц смотрелся бы логично, так как в учете бухгалтерском курсовые разницы по таким видам инвестиций нашим инвесторам предписано (п. 9 П(С)БУ 21) относить на увеличение или уменьшение собственного (прочего дополнительного) капитала (а не в доходы или затраты). Однако в таком случае авторам консультации следовало бы четко прописать, что они подразумевают здесь под термином «иностранные инвестиции », а не напускать такого туману...
В общем, что подразумевалось в Обобщающей консультации, известно только ее авторам.
В некоторой степени к этой интриге умудрились приложить руку и минфиновцы.
20 августа 2012 года Минфин выпускает письмо № 31-08410-07-25/20605 «Относительно отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц» (см. «Бухгалтер» № 36’2012, с. 34), где излагает свое, модернизированное, видение данного вопроса. Сначала в письме шаблонно излагается:
«В бухгалтерском учете курсовые разницы по обязательству учредителей нерезидентов по взносам в уставный капитал предприятия, которые должны быть осуществлены в иностранной валюте, подлежат пересчету с использованием валютного курса на дату баланса».
После этого без каких-либо пояснений следует совершенно неординарный вывод:
«На дату осуществления операции по погашению обязательства по взносу в уставный капитал нерезидента в иностранной валюте курсовые разницы не определяются».
Но ведь этот вывод вступает в прямое противоречие с минфиновским же П(С)БУ 21, а конкретно — с его пунктом 8, в котором четко прописано, что определение по монетарным статьям, выраженным в иностранной валюте, курсовых разниц «производится на дату осуществления хозяйственной операции и на дату баланса». Разве погашение вклада в инвалюте не является «осуществлением хозяйственной операции»?
Ну и куда же девать курсовую разницу, которая в девяти случаях из десяти возникнет между курсом НБУ на дату баланса и курсом на дату погашения задолженности по вкладу в уставный капитал?
И можно было бы, конечно, просто не обращать на это письмо внимания (по крайней мере, «для целей налогового учета»), однако, как уже упоминалось, норма п/п. 153.1.3 НКУ в данном вопросе вгоняет нас в бухучетную зависимость. Впрочем, поскольку буквально в данном подпункте речь идет о П(С)БУ, то будем руководствоваться при этом исключительно нормами П(С)БУ 21, а к подобным разъяснениям (особенно для налогового учета) подходить весьма избирательно.
Как же в такой курсоворазнично-инвестиционной круговерти правильно сориентироваться бухгалтеру?
По нашему мнению, следует действовать в строгом соответствии с нормами НКУ и П(С)БУ и не обращать внимания на незаконные, невнятные и только сбивающие с толку плательщиков разъяснения известных органов. Задолженность иностранного инвестора по вкладу в уставный капитал, если такой вклад должен осуществляться именно в инвалюте, в налоговом учете, как и раньше, следует пересчитывать. Причем курсовая разница (по крайней мере, в учете налоговом) должна определяться, в том числе, на дату погашения такой задолженности. В дальнейшем курсовые разницы должны, по нашему мнению, начисляться и по самой инвестиции, то есть по суммам иностранной валюты, находящейся у плательщика.
При этом счет 40 «Уставный капитал», не являющийся монетарной статьей, пересчету не подлежит.
Не будем, однако, навязывать свою точку зрения — пусть каждый определится сам.
Особо осторожничающий плательщик может письменно запросить на этот счет (в отношении начисления курсовых разниц как на задолженность по иностранной инвестиции, так и на саму инвестицию, если это инвалюта) своих местных налоговиков.
Тот, кто в себе поувереннее, может даже извлечь из этой неразберихи определенную пользу и производить пересчет задолженности по вкладу в уставный капитал в инвалюте только в том случае, когда ему это будет выгодно, привлекая для подтверждения правильности своих действий:
то старую консультацию из ЕБНЗ (вместе с бух-учетным П(С)БУ 21),
то упомянутую Обобщающую налоговую консультацию от 05.07.2012 г.
(Заметим при этом: когда речь будет идти о курсовых разницах на задолженности по инвестициям не в уставный капитал плательщика, из-за упомянутой консультации начислять по ним в налоговом учете курсовые разницы может быть небезопасно. В то же время задолженности по неиностранным инвестициям, но в иностранной валюте могут спокойно пересчитываться на общих основаниях...)
То же касается и самих инвестиций, когда ими является инвалюта. Можно или начислять по ней курсовые разницы (апеллируя к НКУ и П(С)БУ), или не начислять (ссылаясь на обобщающую консультацию).
Так и живем...
Алексей Павленко,
Андрей Павлов
