Если любовь — с банком...
Об обложении НДФЛ аннулированной суммы кредита
Физическое лицо подписало с банком соглашение о реструктуризации задолженности физического лица перед банком. Банк списал часть задолженности физического лица, аннулировал ее по самостоятельному решению, не связанному с банкротством. Каковы налоговые последствия для физического лица — должника в случае аннулирования задолженности кредитором по самостоятельному решению? Как рассчитывается налоговое обязательство? Распространяются ли на данный случай нормы абз. «є» п. 176.1 ст. 176 НКУ?
Одним из способов прекращения гражданского обязательства является освобождение кредитором должника от его обязанностей, то есть прощение долга (см. ст. 605 Гражданского кодекса Украины в «Бухгалтере» № 1–2’2004 на с. 89т). Он может быть применен в случае, если это не нарушает прав третьих лиц относительно имущества кредитора. Например, прекращение обязательства прощением долга невозможно, если против кредитора возбуждено дело о банкротстве и имеются внесенные в реестр кредиторы или если кредитор обязался передать имущество, которое он должен получить от должника, третьему лицу.
Действующее налоговое законодательство рассматривает аннулированную кредитором сумму долга физического лица в качестве дополнительного блага.
В соответствии с п/п. 14.1.47 НКУ дополнительные блага — это денежные средства, материальные или нематериальные ценности, услуги, другие виды дохода, которые выплачиваются (предоставляются) плательщику налога налоговым агентом, если такой доход не является заработной платой и не связан с исполнением обязанностей трудового найма или не является вознаграждением по гражданско-правовым договорам (соглашениям), заключенным с таким плательщиком налога (кроме случаев, прямо предусмотренных нормами раздела IV данного Кодекса).
При этом законодатель в абз. «д» п/п. 164.2.17 НКУ устанавливает, что в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога включается доход, полученный плательщиком налога в качестве дополнительного блага в виде суммы долга плательщика налога, аннулированного кредитором по его самостоятельному решению, не связанному с процедурой банкротства, до истечения срока исковой давности.
В соответствии с содержанием данной нормы кредитор:
— уведомляет плательщика налога — должника заказным письмом с уведомлением о вручении об аннулировании долга и
— включает сумму аннулированного долга в налоговый расчет суммы дохода, начисленного (уплаченного) в пользу плательщиков налога (1ДФ).
В свою очередь должник:
— самостоятельно уплачивает налог с таких доходов по итогам отчетного периода, в котором такой долг был аннулирован, и
— отражает их в годовой налоговой декларации.
Таким образом, физическое лицо обязано включить в годовую налоговую декларацию сумму аннулированного долга при следующих условиях :
— по аннулированной сумме долга не истек срок исковой давности (то есть не истек срок в три года с наступления момента уплаты по договору кредита; если давность истекла, то применению подлежит п/п. 164.2.7, а не 164.2.17«д» НКУ);
— кредитор самостоятельно принял решение о прощении долга;
— против такого физлица не возбуждено дело о банкротстве ;
— кредитор проинформировал физическое лицо о прощении долга заказным письмом с уведомлением о вручении. Одновременно следует отметить, что, по нашему мнению, физическое лицо должно исполнить обязанности относительно декларирования и уплаты налога также в случае, если оно было проинформировано другим способом, который не оставляет сомнений в получении указанного уведомления (например, решение получено под расписку или сторонами заключено соглашение о реструктуризации задолженности, а один из экземпляров соглашения вручен должнику);
— кредитор включил сумму аннулированного долга в налоговый расчет суммы дохода, начисленного (уплаченного) в пользу плательщиков налога.
При этом, по нашему мнению, нарушение кредитором своих обязанностей не может рассматриваться как разумное основание для освобождения должника от обязанностей по уплате налога и представлению налоговой декларации, поскольку в данном случае обязанностью кредитора является обеспечение информированности контролирующего органа о возникновении объекта налогообложения у физического лица, что способствует надлежащей реализации полномочий налоговой службы и никоим образом не мешает исполнению обязанностей самим должником.
Относительно порядка представления
налоговой декларации
Порядок представления годовой декларации физическим лицом регулируется ст. 49 и 179 НКУ.
По общему правилу согласно п. 49.18 НКУ налоговые декларации представляются за базовый отчетный (налоговый) период, равный календарному году для плательщиков налога на доходы физических лиц,— до 1 мая года, следующего за отчетным, кроме случаев, предусмотренных разделом IV данного Кодекса.
В соответствии с п. 179.7 НКУ физическое лицо обязано самостоятельно до 1 августа года, следующего за отчетным, уплатить сумму налогового обязательства, указанную в представленной им налоговой декларации.
Следовательно, в данном случае физическое лицо обязано представить налоговую декларацию за 2012 год в срок с 1 января 2013 года до 1 мая 2013 года и уплатить налоговое обязательство в срок с момента представления налоговой декларации до 1 августа 2013 года.
Относительно заполнения налоговой декларации
Форма и Инструкция относительно заполнения на-логовой декларации утверждены приказом Министерства финансов Украины от 07.11.2011 г. № 1395*.
* Инструкцию относительно заполнения налоговой декларации об имущественном положении и доходах и форму декларации — см. соответственно в «Бухгалтере» № 11’2012 на с. 12–25 и № 11а («Тема»), изменения к ним — в № 35’2012 на с. 14–20.
Доход в виде аннулированной суммы долга физическое лицо должно отразить по строке 01.07 «Прочие доходы» колонки 3 раздела II «Доходы, которые включаются в общий годовой налогооблагаемый доход». В соответствии с п/п. 2.11 п. 2 раздела III Инструкции относительно заполнения налоговой декларации по строке 01.07 указываются прочие доходы, налогообложение которых предусмотрено разделом IV НКУ, кроме указанных в ст. 165 раздела IV НКУ. Затем эти суммы следует отразить по строке 01 раздела II «Доходы, которые включаются в общий годовой налогооблагаемый доход», а также по строкам 08, 09 раздела V «Расчет налоговых обязательств по налогу на доходы физических лиц».
Кроме того, физическое лицо должно задекларировать все остальные полученные доходы за год, в том числе доходы, полученные в виде заработной платы*. При этом в колонке 4 нужно отразить суммы налога, уплаченного налоговыми агентами, а в колонке 5 при необходимости — суммы налога, подлежащие уплате плательщиком налога самостоятельно.
* Дело в том, что, подписывая налоговую декларацию, физическое лицо тем самым подтверждает достоверность всех сведений в ней. Если же часть доходов физическое лицо в налоговой декларации не отразит, даже в том случае, когда налог с таких доходов уже был уплачен налоговыми агентами, такие действия физического лица могут быть квалифицированы как представление недостоверных сведений.
Относительно ставки налога
По общему правилу согласно абз. 1 п. 167.1 НКУ ставка налога составляет 15% базы налогообложения относительно доходов, начисленных (выплаченных, предоставленных) (кроме случаев, определенных в пунктах 167.2–167.5 Кодекса), в том числе, но не исключительно в форме заработной платы, других поощрительных и компенсационных выплат или других выплат и вознаграждений, которые начисляются (выплачиваются, предоставляются) плательщику в связи с трудовыми отношениями и по гражданско-правовым договорам; выигрыша в государственную и негосударственную денежную лотерею, выигрыша игрока (участника), полученного от организатора азартной игры.
Если база налогообложения, определенная с учетом норм п. 164.6 НКУ относительно доходов, указанных в абз. 1 п. 164.6 НКУ, в календарном месяце превышает десятикратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января отчетного налогового года, к сумме такого превышения применяется ставка 17%.
Таким образом, к доходу физического лица, полученному в виде прощенного долга, будет применяться ставка 15%. Однако если в месяце, в котором была аннулирована задолженность, доход физического лица превышает десятикратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 01.01.2012 г. (которая составила 1073,00 грн), то физическое лицо обязано применить к сумме такого превышения ставку 17%.
Нормы абз. «є» п. 176.1 НКУ на данный случай не распространяются, поскольку в них идет речь о случае, когда плательщик налога получает доход от двух и более налоговых агентов на общую годовую сумму, превышающую сто двадцать размеров минимальной заработной платы, и при этом такой доход лицо получает в форме заработной платы, других поощрительных и компенсационных выплат или других выплат и вознаграждений, которые предоставляются плательщику налога в связи с трудовыми отношениями и по гражданско-правовым договорам.
В данной ситуации лицо получает доход в форме дополнительного блага (аннулированного долга), а не в форме заработной платы, других поощрительных и компенсационных выплат или других выплат и вознаграждений, которые предоставляются плательщику налога в связи с трудовыми отношениями и по гражданско-правовым договорам.
Следовательно, в этом случае у физического лица отсутствуют основания для заполнения приложения 7 к декларации «Расчет налоговых обязательств по налогу на доходы физических лиц согласно подпункту «є» пункта 176.1 статьи 176 раздела IV Налогового кодекса Украины».
Иванна Погребняк ,
старший юрист ЮФ «ILF»
