— Еду в Киев на авто!
— А поездом?
— Ты шо?.. Не то!
Налоговые и документальные
особенности автокомандировок
Ситуацию, когда предприятие отправляет или позволяет работникам ездить в командировку на автомобилях, редкой не назовешь. В связи с этим у бухгалтеров возникают вопросы, связанные с налогообложением и документальным подтверждением «автокомандировочных» расходов. Особенно бухгалтеров интересует налогообложение расходов на ГСМ. Об этом мы сегодня и поговорим.
С 01.04.2011 г. обязательной «командировочной» нормой для хозрасчетных предприятий является только п/п. 140.1.7 НКУ. А Инструкция о служебных командировках в пределах Украины и за границу, утвержденная приказом Минфина от 13.03.98 г. № 59 (далее — Инструкция № 59),* определяет порядок возмещения командировочных расходов исключительно для бюджетных или частично содержащихся за счет бюджетных средств предприятий (см. письмо Минфина от 04.05.2011 г. № 31-07230-16-25/11433 в «Бухгалтере» № 24’2011 на с. 36 или № 37’2011 на с. 16т ).
* Инструкцию № 59 — см. в «Бухгалтере» № 37’2011 на с. 4т–15т , изменения к ней — в № 35’2012 на с. 28–30.
В п/п. 140.1.7 НКУ нет прямого упоминания об автокомандировках, однако нет в нем и запрета на расходы по таким командировкам, и даже встречаются отдельные фразы о транспортных средствах. Поэтому мы считаем, что отражать в налоговом учете «автокомандировочные» расходы следует в том же порядке, что и расходы на обычные командировки. В этом случае мы имеем в виду суточные расходы, расходы на проживание и т. п. А вот расходы на приобретение ГСМ стоят особняком и потому заслуживают отдельного рассмотрения. С них и начнем.
Расходы на приобретение ГСМ:
как их включить в затраты
и не облагать НДФЛ
Если речь идет об использовании работником в командировке собственного автомобиля, то возместить осуществленные им расходы на приобретение ГСМ в качестве командировочных невозможно.
В свое время Минфин (см. его письмо от 15.12.2006 г. № 31-26030-12/19868 в «Бухгалтере» № 41’2009 на с. 22т) указывал на то, что расходы на ГСМ, плата за стоянку и другие расходы на использование частного автомобиля при командировке работника в состав расходов на командировку не включаются. При этом он рекомендовал заключать с владельцем авто договор аренды автомобиля, чтобы использовать его в качестве служебного. Тогда, дескать, и появится возможность возмещать расходы на ГСМ. Правда, эти расходы, по мнению Минфина, все равно не будут расходами на командировку (см. его письмо от 20.06.2007 г. № 31-18030-07/23-4477/4527 там же на с. 23т).
Однако это ограничение здесь можно обойти, если возмещать ГСМ-расходы не как командировочные, а как обычные расходы на хозяйственные нужды. В этом случае вместе с авансом на командировку предприятие выдает работнику подотчетные денежные средства на хознужды (для компенсации расходов на ГСМ, стоянку, парковку и т. п.)
Итак, на личном авто работнику ездить в командировку не стоит, поскольку расходы на ГСМ не включаются ни в состав расходов на командировки, ни в состав расходов на хозяйственные нужды. В ЕБНЗ разъясняется, что если работник предприятия использует в командировке собственный автомобиль, по которому не заключен договор аренды на его использование для нужд предприятия, и данный автомобиль не учитывается на балансе такого предприятия, расходы на приобретение ГСМ не учитываются в составе затрат при исчислении объекта налогообложения (см. «Бухгалтер» № 37’2011, с. 29т).
Кроме того, как отмечалось в «Бухгалтере» № 14’2012 на с. 42, налоговики строго требуют облагать НДФЛ стоимость топлива, возмещенную плательщику во время нахождения в командировке на территории Украины или за рубежом на собственном автомобиле (см. консультацию в ЕБНЗ в подразделе 110.07.14). Поэтому во избежание негативных налоговых последствий лучше «узаконить» использование автомобиля работника, например заключить с ним договор аренды авто, либо ездить в командировку на служебном авто.
Как правило, расходы на ГСМ в случае использования в командировке автомобиля возмещаются в соответствии с Нормами расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте за километр пробега, утвержденными приказом Минтранспорта от 10.02.98 г. № 43 (см. их, с изменениями, в «Бухгалтере» № 27’2012 в разделе «Тема» ), и маршрутом, согласованным с руководителем, что должно быть отражено в приказе о направлении работника в командировку.
В то же время, как подчеркивалось в «Бухгалтере» № 18’2011 на с. 44, в НКУ прямого указания на применение указанных норм при списании стоимости ГСМ на затраты нет. НКУ лишь подсказывает, в состав каких именно расходов могут попасть ГСМ-расходы — в себестоимость реализованных товаров (работ, услуг) или в состав прочих расходов (административных, сбытовых и т. п.). Поэтому смелое предприятие, в принципе, может побороться за «сверхнормативные» ГСМ-расходы.*
* Подробнее — см. «Бухгалтер» № 18’2011, с. 44–45.
Далее остановимся на документальном оформлении автокомандировки.
Документальное оформление автокомандировки
и его влияние на налоговый учет
Документальное оформление автокомандировки производится по подобию с обычной командировкой. То есть согласно п/п. 140.1.7 НКУ для подтверждения расходов на командировку необходимы: приказ о командировке; первичные документы, подтверждающие осуществленные расходы; документы, подтверждающие связь командировки с хозяйственной деятельностью. Кроме того, необходимо побеспокоиться о выдаче аванса на поездку, а после ее окончания принять у работника Отчет об использовании средств, выданных на командировку или под отчет, утвержденный приказом ГНАУ от 23.12.2010 г. № 996**.
** Форму Отчета — см. в «Бухгалтере» № 10’2011 на с. 19–20, Порядок составления Отчета — см. там же на с. 20–21 или в № 37’2011 на с. 15т–16т .
В этой связи напомним, что командировочные удостоверения как официальные документы с 01.04.2011 г. канули в Лету, хотя некоторые предприятия продолжают их использовать для внутреннего контроля. Применяют на практике также смету расходов, задание на командировку, отчет о выполненной работе (задании), а также другие документы, которые могут быть предусмотрены в Положении о командировках, разработанном на предприятии.
Что касается суммы суточных, то для их включения в состав затрат необходимы только приказ о командировке и соответствующие первичные документы. Об этом ГНАУ сообщила в письме от 18.06.2011 г. № 11327/6/15-0516 (см. его в «Бухгалтере» № 27’2011 на с. 23 или № 37’2011 на с. 19т ).
Что такое «соответствующие первичные документы»? По мнению ГНАУ, к ним относятся документы, удостоверяющие намерения и фактичность осуществления командировки. Это, конечно, не совсем точное определение первичного документа, который, как известно, «содержит сведения о хозяйственной операции и подтверждает ее осуществление» (см. ст. 1 Закона «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» в «Бухгалтере» № 3’2012 на с. 2т ).
А вот Минфин (см. его вышеупомянутое письмо от 04.05.2011 г. № 31-07230-16-25/11433) считает, что,
«в случае если работник во время пребывания в командировке не осуществлял никаких расходов, связанных с такой командировкой, и как следствие — отсутствуют указанные первичные документы, сумма суточных в данном случае будет определяться только согласно приказу».
Поскольку мы говорим об автокомандировке, то в приказе, как правило, указывают автомобильный характер такой командировки, а также маршрут передвижения транспортного средства (если в этом есть необходимость).
Для списания топлива, израсходованного автомобилем, чаще всего используют путевой лист служебного легкового автомобиля, утвержденный приказом Госкомстата Украины от 17.02.98 г. № 74 «Об утверждении типовой формы первичного учета работы служебного легкового автомобиля и Инструкции о порядке ее применения» (см. «Бухгалтер» № 8’2005, с. 39т–42т).
В «Бухгалтере» № 48’2011 на с. 46–47 мы говорили о том, что в связи со вступлением в силу Закона от 05.07.2011 г. № 3565-VI применение путевых листов стало необязательным, однако в налоговых целях их желательно использовать, поскольку в противном случае сложно подтвердить использование ГСМ и работу водителя.
Что касается расходов на стоянку и парковку, то, как следует из разъяснений, предоставленных в ЕБНЗ, они могут быть включены в затраты предприятия в качестве административных расходов по п/п. 138.10.2«в». Как нам кажется, данные расходы могут проходить и по другим статьям затрат, например когда командировка на автомобиле связана со сбытом продукции.
ГСМ-документы и право на налоговый кредит
Поскольку «автомобильные» командировки, как правило, связаны с приобретением ГСМ, предприятиям необходимо проинструктировать своих работников насчет требований к документальному оформлению таких операций.
Например, предприятие может обязать своих работников в случае приобретения ГСМ за наличные представлять в бухгалтерию не только фискальные кассовые чеки РРО, но и налоговые накладные, подтверждающие приобретение ГСМ. При этом у командированных работников должны быть копии свидетельства о регистрации в качестве плательщика НДС своего предприятия.
Если же налоговой накладной на приобретение ГСМ не будет, то предприятие сможет включить в состав налогового кредита только те суммы, которые соответствуют условиям, приведенным в п. 201.11 НКУ. Напомним, что основанием для начисления налогового кредита будут лишь такие фискальные кассовые чеки, в которых общая сумма полученных товаров не превышает 200 грн за день (без учета налога). При этом сами чеки должны полностью соответствовать требованиям п/п. 201.11«б» НКУ, то есть содержать
«сумму полученных товаров/услуг, общую сумму начисленного налога (с указанием фискального номера и налогового номера поставщика)».
Обращаем внимание на то, что если работник заправляет автомобиль, допустим, на сумму 300 грн (в том числе НДС), то по такому чеку права на налоговый кредит не возникает вообще.
В «Бухгалтере» № 21’2011 на с. 40–41 мы разбирались с кассовыми чеками и правом на налоговый кредит и ссылались на письмо ГНАУ от 22.04.2011 г. № 7680/6/16-1515-20 (см. там же с. 7), в котором она разъяснила, что при 200-гривневом превышении суммы чека плательщик налога не имеет права отнести в налоговый кредит ни всю сумму НДС, ни ее часть. Поэтому в подобных случаях работники должны требовать у продавцов либо налоговую накладную, либо хотя бы просить «разбить» кассовый чек на два: один на сумму 200 грн (без НДС), а другой на оставшуюся часть покупки. В этом случае в налоговом кредите за день удастся показать один чек и включить в него 40 грн.
В «Бухгалтере» № 21’2011 на с. 41 мы задавались вопросом, какой день будет ограничивать налоговый кредит 40 гривнями — выдачи чека или подписания отчета? Изложим нашу точку зрения сейчас.
Обращаем внимание на то, что п. 201.11 НКУ никаких ограничений на дату проведения таких чеков в налоговом учете не налагает. В нем говорится лишь о стоимости покупок за день, а не о стоимости покупок на дату их отражения в учете.
Дату же возникновения права на налоговый кредит устанавливает п. 198.2 НКУ, из которого следует, что увеличивать налоговый кредит необходимо по первому событию — оплате или получению товаров/услуг. Вместе с тем узнать о налоговом кредите по ГСМ-расходам предприятие фактически может только на дату утверждения авансового отчета, когда у предприятия появляется его документальное подтверждение. Поэтому мы считаем, что на основании авансового отчета в один день можно зафиксировать в НДС-учете данные нескольких кассовых чеков (за несколько дней).
Подтверждение нашему выводу можно найти и в ЕБНЗ, в подразделе 130.17:
«Поскольку документы, подтверждающие расходы, понесенные подотчетным лицом во время командировки или выполнения отдельного гражданско-правового действия по поручению или за счет налогового агента плательщика налога, представляются вместе с отчетом об использовании средств, выданных на командировку или под отчет (далее — отчет), то датой получения налоговой накладной и других документов, дающих право на формирование налогового кредита без получения налоговой накладной, будет считаться дата составления такого отчета.
После принятия решения относительно утверждения этого отчета руководителем плательщика налога (налоговым агентом) суммы НДС, указанные в налоговых накладных и других обозначенных документах, могут быть зачислены в состав налогового кредита при условии исполнения других требований относительно формирования налогового кредита».
Таким образом, критерий для приобретения по чекам суммарно в пределах 200 грн для отражения налогового кредита следует рассматривать именно по дате выдачи чека, а не по дате авансового отчета.
И еще один момент. Если командированный работник рассчитывается на АЗС платежной карточкой, то фискальный чек кроме обязательных реквизитов, указанных в п/п. 3.2 Положения о форме и содержании расчетных документов, утвержденного приказом ГНАУ от 01.12.2000 г. № 614,* должен содержать дополнительно обязательные реквизиты, указанные в п. 3.6 данного Положения. Только в этом случае расходы на ГСМ смогут претендовать на попадание в затраты, а входной НДС, начисленный (уплаченный) в составе расходов на бензин,— в налоговый кредит.
* Названное Положение, с изменениями,— см. в «Бухгалтере» № 1–2’2008 на с. 22т–28т.
Алла Погребняк
