— Автівкою —
в Улан-Уде!
— А літаком?
— Та ні... Не те...
Податкові та документальні особливості автовідряджень
Ситуацію, коли підприємство відправляє або дозволяє працівникам їздити у відрядження на автомобілях, рідкісною не назвеш. У зв’язку з цим у бухгалтерів виникають запитання, пов’язані з оподаткуванням і документальним підтвердженням «автовідряджувальних» витрат. Особливо бухгалтерів цікавить оподаткування витрат на ПММ. Про це ми сьогодні й поговоримо.
Із 01.04.2011 р. обов’язковою «відряджувальною» нормою для госпрозрахункових підприємств є тільки п/п. 140.1.7 ПКУ. А Інструкція про службові відрядження в межах України та за кордон, затверджена наказом Мінфіну від 13.03.98 р. № 59 (далі — Інструкція № 59),* визначає порядок відшкодування витрат на відрядження виключно для бюджетних підприємств або підприємств, що частково утримуються за рахунок бюджетних коштів (див. лист Мінфіну від 04.05.2011 р. № 31-07230-16-25/11433 у «Бухгалтері» № 24’2011 на с. 36 або № 37’2011 на с. 16т).
* Інструкцію № 59 — див. у «Бухгалтері» № 37’2011 на с. 4т–15т, зміни до неї — у № 35’2012 на с. 28–30.
У п/п. 140.1.7 ПКУ немає прямої згадки про автовідрядження, однак немає в ньому й заборони на витрати щодо таких відряджень, і навіть трапляються окремі фрази про транспортні засоби. Тому ми вважаємо, що відображати у податковому обліку «автовідряджувальні» витрати слід у тому ж порядку, що й витрати на звичайні відрядження. У цьому випадку ми маємо на увазі добові витрати, витрати на проживання тощо. А ось витрати на придбання ПММ стоять осібно і тому заслуговують на окремий розгляд. Із них і почнемо.
Витрати на придбання ПММ: як їх включити
до витрат і не оподатковувати ПДФО
Якщо йдеться про використання працівником у відрядженні власного автомобіля, то відшкодувати здійснені ним витрати на придбання ПММ як відряджувальні неможливо.
Свого часу Мінфін (див. його лист від 15.12.2006 р. № 31-26030-12/19868 у «Бухгалтері» № 41’2009 на с. 22т) вказував на те, що витрати на ПММ, плата за стоянку та інші витрати на використання приватного автомобіля під час відрядження працівника до складу витрат на відрядження не включаються. При цьому він рекомендував укладати із власником авто договір оренди автомобіля, щоб використовувати його як службовий. Тоді, мовляв, і з’явиться можливість відшкодовувати витрати на ПММ. Щоправда, ці витрати, на думку Мінфіну, все одно не будуть витратами на відрядження (див. його лист від 20.06.2007 р. № 31-18030-07/23-4477/4527 там же на с. 23т).
Однак зазначене обмеження тут можна обійти, якщо відшкодовувати ПММ-витрати не як відряджувальні, а як звичайні витрати на господарські потреби. У цьому випадку разом з авансом на відрядження підприємство видає працівникові підзвітні кошти на госппотреби (для компенсації витрат на ПММ, стоянку, паркування тощо).
Отже, на особистому авто працівнику їздити у відрядження не варто, оскільки витрати на ПММ не включаються ані до складу витрат на відрядження, ані до складу витрат на господарські потреби. У ЄБПЗ роз’яснюється, що коли працівник підприємства використовує у відрядженні власний автомобіль, щодо якого не укладено договір оренди на його використання для потреб підприємства, і цей автомобіль не обліковується на балансі такого підприємства, витрати на придбання ПММ не враховуються у складі витрат при обчисленні об’єкта оподаткування (див. «Бухгалтер» № 37’2011, с. 29т).
Крім того, як зазначалося у Бухгалтері» № 14’2012 на с. 42, податківці суворо вимагають оподатковувати ПДФО вартість палива, відшкодовану платнику під час перебування у відрядженні на території України або за кордоном на власному автомобілі (див. консультацію у ЄБПЗ у підрозділі 110.07.14). Тому задля уникнення негативних податкових наслідків краще «узаконити» використання автомобіля працівника, наприклад укласти з ним договір оренди авто, або їздити у відрядження на службовому авто.
Як правило, витрати на ПММ у разі використання у відрядженні автомобіля відшкодовуються відповідно до Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті за кілометр пробігу, затверджених наказом Мінтранспорту від 10.02.98 р. № 43 (див. їх, зі змінами, у «Бухгалтері» № 27’2012 у розділі «Тема» ), і маршруту, погодженого з керівником, що має бути відображено у наказі про направлення працівника у відрядження.
Водночас, як підкреслювалося у «Бухгалтері» № 18’2011 на с. 44, у ПКУ прямої вказівки на застосування зазначених норм при списанні вартості ПММ до витрат немає. ПКУ лише підказує, до складу яких саме витрат можуть потрапити ПММ-витрати — до собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) або до складу інших витрат (адміністративних, збутових тощо). Тому сміливе підприємство, загалом, може поборотися за «понаднормативні» ПММ-витрати.*
* Детальніше — див. «Бухгалтер» № 18’2011, с. 44–45.
Далі зупинимося на документальному оформленні автовідрядження.
Документальне оформлення автовідрядження
і його вплив на податковий облік
Документальне оформлення автовідрядження проводиться подібно до звичайного відрядження. Тобто згідно з п/п. 140.1.7 ПКУ для підтвердження витрат на відрядження необхідні: наказ про відрядження; первинні документи, що підтверджують здійснені витрати; документи, які підтверджують зв’язок відрядження із господарською діяльністю. Крім того, необхідно потурбуватися про видачу авансу на поїздку, а після її закінчення прийняти у працівника Звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, затверджений наказом ДПАУ від 23.12.2010 р. № 996**.
** Форму Звіту — див. у «Бухгалтері» № 10’2011 на с. 19–20, Порядок складання Звіту — див. там же на с. 20–21 або в № 37’2011 на с. 15т–16т.
У зв’язку з цим нагадаємо, що посвідчення про відрядження як офіційні документи з 01.04.2011 р. пішли в небуття, хоча деякі підприємства продовжують їх використовувати для внутрішнього контролю. Застосовують на практиці також кошторис витрат, завдання на відрядження, звіт про виконану роботу (завдання), а також інші документи, які можуть бути передбачені в Положенні про відрядження, розробленому на підприємстві.
Щодо суми добових, то для їх включення до складу витрат необхідні тільки наказ про відрядження і відповідні первинні документи. Про це ДПАУ повідомила в листі від 18.06.2011 р. № 11327/6/15-0516 (див. його у «Бухгалтері» № 27’2011 на с. 23 або № 37’2011 на с. 19т).
Що таке «відповідні первинні документи»? На думку ДПАУ, до них належать документи, що засвідчують наміри та фактичність здійснення відрядження. Це, звісно, не зовсім точне визначення первинного документа, який, як відомо, «містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення» (див. ст. 1 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» у «Бухгалтері» № 3’2012 на с. 2т ).
А от Мінфін (див. його вищезгаданий лист від 04.05.2011 р. № 31-07230-16-25/11433) вважає, що,
«у разі якщо працівник під час перебування у відрядженні не здійснював жодних витрат, пов’язаних із таким відрядженням, і як наслідок — відсутні вказані первинні документи, сума добових в даному випадку буде визначатися лише згідно з наказом».
Оскільки ми говоримо про автовідрядження, то в наказі, як правило, зазначають автомобільний характер такого відрядження, а також маршрут пересування транспортного засобу (якщо в цьому є необхідність).
Для списання палива, витраченого автомобілем, найчастіше використовують подорожній лист службового легкового автомобіля, затверджений наказом Держкомстату України від 17.02.98 р. № 74 «Про затвердження типової форми первинного обліку роботи службового легкового автомобіля та Інструкції про порядок її застосування» (див. «Бухгалтер» № 8’2005, с. 39т–42т).
У «Бухгалтері» № 48’2011 на с. 46–47 ми говорили про те, що у зв’язку з набранням чинності Законом від 05.07.2011 р. № 3565-VI застосування подорожніх листів стало необов’язковим, однак у податкових цілях їх бажано використовувати, оскільки в іншому випадку складно підтвердити використання ПММ і роботу водія.
Що стосується витрат на стоянку і паркування, то, як випливає із роз’яснень, наданих в ЄБПЗ, вони можуть бути включені до витрат підприємства як адміністративні витрати за п/п. 138.10.2«в». Як нам здається, ці витрати можуть проходити й за іншими статтями витрат, наприклад коли відрядження на автомобілі пов’язане зі збутом продукції.
ПММ-документи і право на податковий кредит
Оскільки «автомобільні» відрядження, як правило, пов’язані із придбанням ПММ, підприємствам необхідно проінструктувати своїх працівників щодо вимог до документального оформлення таких операцій.
Наприклад, підприємство може зобов’язати своїх працівників у разі придбання ПММ за готівку надавати в бухгалтерію не лише фіскальні касові чеки РРО, але й податкові накладні, що підтверджують придбання ПММ. При цьому у відряджених працівників мають бути копії свідоцтва про реєстрацію як платника ПДВ свого підприємства.
А якщо податкової накладної на придбання ПММ не буде, то підприємство зможе включити до складу податкового кредиту лише ті суми, які відповідають умовам, наведеним у п. 201.11 ПКУ. Нагадаємо, що підставою для нарахування податкового кредиту будуть лише такі фіскальні касові чеки, у яких загальна сума отриманих товарів не перевищує 200 грн на день (без урахування податку). При цьому самі чеки мають цілком відповідати вимогам п/п. 201.11«б» ПКУ, тобто містити
«суму отриманих товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера та податкового номера постачальника)».
Звертаємо увагу на те, що якщо працівник заправляє автомобіль, припустимо, на суму 300 грн (у тому числі ПДВ), то за таким чеком права на податковий кредит не виникає взагалі.
У «Бухгалтері» № 21’2011 на с. 40–41 ми розбиралися з касовими чеками і правом на податковий кредит і посилалися на лист ДПАУ від 22.04.2011 р. № 7680/6/16-1515-20 (див. там же с. 7), у якому вона роз’яснила, що при 200-гривневому перевищенні суми чека платник податку не має права віднести до податкового кредиту ні всю суму ПДВ, ні її частину. Тому в подібних випадках працівники повинні вимагати у продавців або податкову накладну, або хоча б просити «розбити» касовий чек на два: один на суму 200 грн (без ПДВ), а другий на решту частини покупки. У цьому випадку в податковому кредиті за день вдасться показати один чек і включити до нього 40 грн.
У «Бухгалтері» № 21’2011 на с. 41 ми цікавились, який день буде обмежувати податковий кредит 40 гривнями — видачі чека чи підписання звіту? Викладемо нашу точку зору зараз.
Звертаємо увагу на те, що п. 201.11 ПКУ жодних обмежень на дату проведення таких чеків у податковому обліку не накладає. У ньому йдеться лише про вартість покупок за день, а не про вартість покупок на дату їх відображення в обліку.
А дату виникнення права на податковий кредит встановлює п. 198.2 ПКУ, з якого випливає, що збільшувати податковий кредит необхідно за першою подією — оплатою або одержанням товарів/послуг. Разом із тим дізнатися про податковий кредит за ПММ-витратами підприємство фактично може тільки на дату затвердження авансового звіту, коли у підприємства з’являється його документальне підтвердження. Тож ми вважаємо, що на підставі авансового звіту в один день можна зафіксувати в ПДВ-обліку дані кількох касових чеків (за кілька днів).
Підтвердження нашому висновку можна знайти й в ЄБПЗ, у підрозділі 130.17:
«Оскільки документи, що підтверджують витрати, понесені підзвітною особою під час відрядження або виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок податкового агента платника податку, подаються разом зі звітом про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт (далі — звіт), то датою отримання податкової накладної та інших документів, які дають право на формування податкового кредиту без отримання податкової накладної, буде вважатися дата складання такого звіту.
Після прийняття рішення щодо затвердження цього звіту керівником платника податку (податковим агентом), суми ПДВ, вказані в податкових накладних та інших зазначених документах, можуть бути зараховані до складу податкового кредиту за умови виконання інших вимог щодо формування податкового кредиту».
Таким чином, критерій для придбання за чеками сумарно в межах 200 грн для відображення податкового кредиту слід розглядати саме за датою видачі чека, а не за датою авансового звіту.
І ще один момент. Якщо відряджений працівник розраховується на АЗС платіжною карткою, то фі-скальний чек крім обов’язкових реквізитів, зазначених у п/п. 3.2 Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом ДПАУ від 01.12.2000 р. № 614,* повинен містити додатково обов’язкові реквізити, зазначені в п. 3.6 цього Положення. Тільки в цьому випадку видатки на ПММ зможуть претендувати на потрапляння до витрат, а вхідний ПДВ, нарахований (сплачений) у складі видатків на бензин,— до податкового кредиту.
* Назване Положення, зі змінами,— див. у «Бухгалтері» № 1–2’2008 на с. 22т–28т.
Алла Погребняк
