А ключ от квартиры?
(где калькуляция лежит)
Представление калькуляции в ходе налоговой проверки
Правомерно ли требование налоговиков при проведении проверки представить калькуляцию себестоимости продукции?
Начнем с того, что в «Бухгалтере» № 6’2010 на с. 48–49 мы уже приводили ряд аргументов в пользу того, что такое требование является неправомерным. Обоснуем данный подход дополнительно.
Прежде всего, чтобы определиться с обязанностью представления калькуляции, необходимо разобраться с ее правовой природой, а именно с тем, является ли калькуляция себестоимости первичным документом? Поскольку ею не фиксируется никакая хозяйственная операция, распоряжение или разрешение на проведение хозяйственной операции, то, по мнению Минфина, нет (письмо от 29.05.2009 г. № 31-34000-10-16/14618 в «Бухгалтере» № 30’2009 на с. 35).
Калькуляция — это представленный в табличной форме бухгалтерский расчет затрат в денежном выражении на производство единицы изделия или партии изделий, а также на выполнение работ и услуг (п. 597 Методических рекомендаций по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденных приказом Министерства промышленной политики Украины от 09.07.2007 г. № 373).
Как мы отмечали в «Бухгалтере» № 6’2010 на с. 48, калькуляция (плановая и фактическая) себестоимости единицы продукции является элементом управленческого учета. Информация же внутрихозяйственного (управленческого) учета согласно ст. 1 Закона о бухучете (см. «Бухгалтер» № 3’2012, с. 2т ) предназначена для внутренних пользователей (а не для внешних).
Так вот, налоговики в ходе проведения проверки имеют право изучать и проверять лишь первичные документы, используемые в бухгалтерском и налоговом учетах, другие регистры, финансовую, статистическую отчетность, связанные с исчислением и уплатой налогов и сборов, исполнением требований другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на органы ГНС (п/п. 20.1.8 НКУ). Ему вторит специальный п/п. 75.1.2 НКУ: документальная проверка проводится на основании налоговых деклараций (расчетов), финансовой, статистической и другой отчетности, регистров налогового и бухгалтерского учета, ведение которых предусмотрено законом, первичных документов(!), используемых в бухгалтерском и налоговом учетах и связанных с начислением и уплатой налогов и сборов.
Итак, о представлении калькуляции во время проверки Налоговый кодекс ни прямо, ни косвенно не говорит.
Единственная норма, на которую могли бы опереться налоговики,— это п/п. 20.1.6 НКУ, устанавливающий достаточно размытый перечень информации, право получать которую имеют налоговики, в каковой вполне можно загнать и калькуляцию:
«20.1. Органы государственной налоговой службы имеют право:
<...>
20.1.6 . для осуществления функций, определенных налоговым законодательством, получать бесплатно от плательщиков налогов, в том числе благотворительных и других неприбыльных организаций, в порядке, определенном настоящим Кодексом, информацию, справки, копии документов (заверенные подписью плательщика налогов или его должностного лица и скрепленные печатью (при наличии)) о финансово--хозяйственной деятельности, получаемых доходах, расходах плательщиков налогов и другую информацию, связанную с исчислением и уплатой налогов, соблюдением требований другого законодательства, осуществление контроля за которым возложено на органы государственной налоговой службы, а также финансовую и статистическую отчетность в порядке и на основаниях, определенных настоящим Кодексом».
Впрочем, как мы уже неоднократно отмечали (см., например, «Бухгалтер» № 27’2012 с. 48), п/п. 20.1.6 не является самодостаточным и не может применяться без учета других законодательных норм, поскольку сообщает, что порядок получения указанной информации должен устанавливаться законодательством.
Можно ли требовать калькуляцию в порядке направления запроса о предоставлении информации? Вряд ли. Дело в том, что согласно ст. 44 НКУ для целей налогообложения плательщики обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством. Как мы уже выяснили, калькуляция — документ внутреннего пользования, обязательность составления которого законодательством не предусмотрена.
На практике непредставление калькуляции часто приводит к негативным последствиям, доначислениям НО и применению штрафных санкций. Однако в судах «калькуляционный» аргумент, как правило, не играет в пользу налоговиков, и плательщикам удается отбиться от их претензий (постановление Сумского окружного административного суда от 15.09.2011 г. по делу № 2a-1870/4664/11 (рег. № 19475310*), Постановление Верховного Суда от 17.12.2010 г. (рег. № 13485867), определение Высшего административного суда от 26.02.2009 г. № К-11896/07 (рег. № 3267706)).
А вот добровольное предоставление в суде калькуляции себестоимости вполне может быть учтено, к примеру, в качестве доказательства использования материалов в хоздеятельности и послужить основанием для отмены налогового уведомления-решения (постановление Харьковского окружного административного суда от 23.07.2012 г. по делу № 2а-7153/12/2070, рег. № 25470071).
Естественно, для ограждения себя от лишних неприятностей представить калькуляцию можно и налоговикам. Но только добровольно.
Григорий Берченко,
Иван Тургенев
* Здесь и далее указывается регистрационный номер судебного решения в Едином государственном реестре судебных решений на сайте www.reyestr.court.gov.ua.
