Справедливость и амортизация
не менее совместимы, чем гений и злодейство.
Особенности учета инвестиционной недвижимости
У нас на балансе есть здание, которое мы сдаем в операционную аренду.
Мы учитываем его как инвестиционную недвижимость, поскольку учредители требуют отражения в балансе этого объекта по справедливой стоимости.
Каким образом нам начислять амортизацию этого здания?
В соответствии с п. 16 П(С)БУ 32 «Инвестиционная недвижимость» предприятие учитывает инвестиционную недвижимость:
— либо по справедливой стоимости,
— либо по первоначальной стоимости с учетом уменьшения полезности.
В первом случае амортизация не начисляется, а все стоимостные разницы от переоценок инвестнедвижимости относятся на доходы/расходы.
Во втором случае амортизация начисляется, но объект переоценивать нельзя.
В этой связи у собственников инвестиционной недвижимости нередко возникают трудности с налоговыми органами.
Налоговый кодекс не идентифицирует такого понятия, как инвестиционная недвижимость. Поэтому для целей налогового учета инвестнедвижимость остается обычными основными средствами, так как удовлетворяет всем признакам соответствующей дефиниции п/п. 14.1.138 НКУ.
Но те компании, которые ведут бухучет инвестнедвижимых объектов по справедливой стоимости*, зачастую сталкиваются с нелепыми претензиями налоговиков относительно:
— непризнания налоговой амортизации (мол, если в бухучете нет амортизации, то и в налоговой декларации нечего ее отражать**);
— включения в налоговый доход дооценок инвестнедвижимости (мол, если в бухучете есть доход, то и в налоговой декларации ему самое место***).
* А это сейчас — самый модный бухгалтерский тренд во всем мире. Поэтому очень часто инвесторы настаивают на том, чтобы инвестнедвижимость отражалась в балансах именно по справедливой стоимости.
** Мы не видим оснований для таких выводов, ведь инвестнедвижимость является обычными основными средствами с точки зрения НКУ. Для пущей убедительности мы бы порекомендовали в приказ по учетной политике внести пункт, гласящий, что в целях налогообложения на стоимость инвестнедвижимости начисляется амортизация, и указать метод ее начисления (как того требует п/п. 145.1.9 НКУ).
*** При этом запрет из п. 152.10 НКУ налоговики привычно игнорируют. В связи с чем — приводим его:
«Если плательщик налога принимает решение об уценке/дооценке активов согласно правилам бухгалтерского учета,— такая уценка/дооценка с целью налогообложения не изменяет балансовую стоимость активов и доходы или затраты такого плательщика налога, связанные с приобретением указанных активов. Нормы настоящего пункта не применяются к операциям, в отношении которых другими нормами настоящего Кодекса предусмотрено признание доходов и затрат по данным бухгалтерского учета».
Как же быть главбуху, если и амортизацию начислить хочется, и отразить объект по справедливой стоимость тоже надо?
Возможно, в такой ситуации ему следует обратить внимание не на П(С)БУ 32, а на П(С)БУ 7 «Основные средства».
Многие думают, что это некорректно: мол, если объект сдается в операционную аренду, то он по определению является инвестиционной недвижимостью, а потому его учет обязательно должен подчиняться специальному П(С)БУ 32.
Отчасти это действительно так. В п. 4 П(С)БУ 32 приводится определение, которое дает основание для таких выводов:
«Инвестиционная недвижимость — собственные или арендованные на условиях финансовой аренды земельные участки, здания, сооружения, которые располагаются на земле, содержащиеся в целях получения арендных платежей и/или увеличения собственного капитала, а не для производства и поставки товаров, предоставления услуг, административной цели или продажи в процессе обычной деятельности».
А П(С)БУ 7 в п. 3 демонстративно отрекается от инвестнедвижимости:
«Положение (стандарт) 7 не распространяется на:
<…>
3.4. Инвестиционную недвижимость, особенности учета которой определяются другими положениями (стандартами) бухгалтерского учета».
Однако эта демонстративность не совсем искренняя.
Обратимся к базовому определению, приведенному в п. 4 П(С)БУ 7:
«Основные средства — материальные активы, которые предприятие/учреждение содержит с целью использования их в процессе производства/деятельности или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам либо для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых больше одного года (или операционного цикла, если он больше года)».
А поскольку в п. 1 П(С)БУ 7 сказано, что этот Стандарт определяет методику учета основных средств, то объекты, сдаваемые в аренду, могут подчиняться правилам учета, зафиксированным в этом Стандарте.
Другими словами, недвижимость, по которой собственник получает арендные доходы, не обязательно классифицируется как инвестиционная, и, значит, она не обязательно должна учитываться исключительно по спецправилам П(С)БУ 32. Предприятие имеет возможность для учета таких объектов применять общие правила П(С)БУ 7**.
* И до сих пор отсутствуют точные критерии разделения инвестнедвижимости на попадающую в сферу действия П(С)БУ 7 и попадающую в сферу действия П(С)БУ 32.
А эти общие правила подразумевают начисление амортизации и (при желании) переоценку до справедливой стоимости согласно п. 16 П(С)БУ 7.
Таким образом, предприятие может решить свою проблему, переведя учет объекта с рельсов специального П(С)БУ 32 на рельсы общего П(С)БУ 7. В таком случае объект может и амортизировать, и отражаться по справедливой стоимости.
Мало того, при таком варианте исчезает повод для претензий налоговиков относительно включения сумм дооценок в налоговый доход. Ведь в бухучете дооценки, проведенные в соответствии с П(С)БУ 7, включаются не в доходы, а в дополнительный капитал (кредит субсчета 423). Да и п. 152.10 НКУ пока никто не отменял.
Конечно, с точки зрения чистого бухгалтерско-теоретического разума такие передергивания выглядят, мягко говоря, надуманными. Однако с позиции голого прагматизма такой вариант может показаться главбуху довольно привлекательным.
Ян Седой
