Пушки вместо масла
от иранских друзей
и их образцы
для потенциальных клиентов
(А вопрос — лишь в том, пойдет ли всё это на затраты и что с возмещением НДС)
Относительно налоговых последствий для ООО
в случае проведения маркетинговых мероприятий,
получения и раздачи маркетинговых материалов
ООО получает бесплатно от нерезидента маркетинговые материалы (образцы продукции, которую ООО продает). ООО включило суммы стоимости материалов в доход, который учитывается при определении объекта налогообложения. Имеет ли ООО право на возмещение НДС, уплаченного при таможенном контроле согласно ГТД?
Указанные выше маркетинговые материалы ООО бесплатно передает существующим или потенциальным клиентам. Можно ли включить в затраты стоимость данных материалов?
Если ООО организует выставку или семинар с рекламной целью, имеет ли право ООО включить в состав затрат все расходы на организацию такого мероприятия? Устанавливает ли законодательство ограничения по данному поводу?
Относительно права ООО на налоговый кредит
(возмещение НДС) при бесплатном получении
от нерезидента маркетинговых материалов
В соответствии с п. 198.3 НКУ налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров/услуг, но не выше уровня обычных цен и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога в связи с приобретением или изготовлением товаров (в том числе при их импорте) и услуг с целью их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога.
Есть ли в данном случае приобретение товаров?
Как известно, определения приобретения товаров/услуг Налоговый кодекс не содержит, однако достаточно активно данную категорию использует в своем тексте.
По нашему мнению, приобретение следует понимать как зеркальное отражение передачи товаров/услуг, которая осуществляется в рамках продажи товаров/услуг. То есть хозяйственная операция продажи товаров или результатов работ/услуг (см. п/п. 14.1.202 и 14.1.203 НКУ) предусматривает передачу права собственности на товары, а также передачу результатов работ/услуг, в результате которой покупатель осуществляет приобретение товаров, результатов работ/услуг.
Принимая во внимание тот факт, что с точки зрения налогового законодательства продажей считаются и операции по бесплатному предоставлению товаров, результатов работ/услуг, то логично допустить, что приобретением должно признаваться и бесплатное получение таких товаров, результатов работ/услуг.
Против такого предположения только ГНСУ. Так, на вопрос
«Имеет ли право СХ включить в состав налогового кредита сумму НДС, уплаченную при импорте бесплатно полученных от нерезидента товаров, и каков порядок их отражения в налоговой декларации по НДС и реестре выданных и полученных налоговых накладных?» —
в ЕБНЗ был дан следующий краткий ответ:
«Поскольку при бесплатном получении импортных товаров отсутствует факт приобретения товаров, как это предусмотрено в п. 198.3 ст. 198 Налогового кодекса Украины, право на налоговый кредит отсутствует».
Ни одного значимого аргумента, ни одного достойного обоснования ответ, к сожалению, не содержит. ГНСУ просто ссылается на п. 198.3 НКУ.
Обращаем также внимание на то, что п. 198.3 НКУ довольно либерально говорит о налоге, начисленном (уплаченном) в связи с приобретением товаров. Вне всякого сомнения, уплата импортного НДС связана с приобретением этих материалов. Если бы не было их приобретения у нерезидента, то не возникло бы и нужды в ввозе таких материалов на таможенную территорию Украины, который сопровождается уплатой НДС.
Документом, удостоверяющим право плательщика налогов на отражение налогового кредита, является надлежащим образом оформленная таможенная декларация (п. 201.12 НКУ). Право на отнесение сумм НДС в налоговый кредит возникает на дату уплаты (начисления) налога по налоговым обязательствам согласно п. 187.8 НКУ.
Следовательно, по нашему мнению, ООО имеет право включить в состав налогового кредита НДС, уплаченный при ввозе бесплатно полученных маркетинговых материалов, при условии использования этих материалов в налогооблагаемых операциях в рамках своей хозяйственной деятельности.
Напомним, что в соответствии с п/п. 14.1.36 НКУ хозяйственной деятельностью является деятельность, связанная с производством (изготовлением) и/или реализацией товаров, выполнением работ, предоставлением услуг, направленная на получение дохода.
В данном контексте следует обратить внимание на то, что ООО получает и в дальнейшем передает такие маркетинговые материалы (образцы продукции) в каче-стве рекламных (маркетинговых материалов). Эти мероприятия способствуют сбыту продукции и являются составляющей хозяйственной деятельности: они направлены на рекламирование (распространение) своих товаров, получение новых клиентов, новых заказов, что в свою очередь повысит доходную часть предприятия.
В случае если распространение ООО бесплатно полученных маркетинговых материалов не будет связано с осуществлением рекламной деятельности, оно не будет иметь права на налоговый кредит (такие материалы не будут считаться используемыми в хозяйственной деятельности).
Относительно затрат для ООО
в случае распространения
маркетинговых материалов
(образцов продукции)
В этом случае важно установить цель и способ передачи таких маркетинговых материалов. По общему правилу в состав затрат разрешается включать расходы, связанные с ведением хозяйственной деятельности предприятия.
Подпункт 139.1.1 НКУ ограничивает предприятия во включении в состав затрат расходов на приобретение и распространение подарков (кроме расходов, связанных с осуществлением рекламной деятельности, которые регулируются нормами п/п. 140.1.5 данного Кодекса).
В свою очередь на основании п/п. 138.10.3 НКУ в состав прочих расходов предприятия включаются расходы на сбыт: в частности, они включают расходы, связанные с реализацией товаров, а именно — на рекламу и исследование рынка (маркетинг), на предпродажную подготовку товаров.
С учетом того что маркетинговые материалы достались предприятию бесплатно, сумма расходов на их приобретение сражать наповал не будет. В то же время следует отметить, что определенные расходы на их приобретение предприятие все же несет. Например, в себестоимость этих материалов следует отнести суммы ввозной таможенной пошлины, транспортно-заготовительные расходы, другие расходы, непосредственно связанные с их приобретением и доведением до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях.
Кроме того, нельзя забывать о расходах, которые предприятие несет на распространение маркетинговых материалов. Терять эти суммы, понятно, не хочется.
При применении п/п. 139.1.1 НКУ в случае с бесплатными раздачами следует учитывать ограничения, предусмотренные п/п. 140.1.5 НКУ, согласно которым путь к затратам лежит через признание расходов расходами на проведение рекламы. В связи с этим предприятию необходимо четко определить, подпадают ли его действия под определение рекламы, и обеспечить документальное подтверждение этих операций.
Именно поэтому следует еще раз обратиться к законодательству о рекламе. Согласно ст. 1 Закона «О рекламе» (см. «Бухгалтер» № 38’2012, с. 2т–3т ) реклама — это информация о лице или товаре, распространенная в любой форме и любым способом и предназначенная сформировать или поддержать осведомленность потребителей рекламы и их интерес в отношении таких лица или товара.
Мероприятия рекламного характера могут предусматривать бесплатное распространение образцов рекламируемых товаров и/или их обмен потребителями одного количества или одного вида рекламируемых товаров на другой.
Таким образом, бесплатная раздача товаров (работ, услуг), имеющая целевой характер (согласно предварительно разработанной рекламной стратегии), которая сопровождается вышеуказанной информацией, соответствует определению рекламы. Поэтому расходы на ее проведение попадут в состав затрат предприятия.
В свою очередь отражение расходов на проведение рекламных мероприятий возможно только при наличии соответствующих подтверждающих документов.
Предприятию, которое разрабатывает схему мероприятий относительно организации рекламной кампании, целесообразно оформить:
1) приказ руководителя о проведении рекламных (маркетинговых) мероприятий. В приказе следует указать дату, место и цель их проведения, сроки и круг лиц, ответственных за организацию и выполнение подготовительных работ, а также необходимо обязательно указать, что такое мероприятие осуществляется исключительно с рекламной (маркетинговой) целью.
Если во время рекламных мероприятий планируется бесплатная передача товаров, то в приказе указываются количество каждого наименования товара и другая информация, которая будет свидетельствовать о рекламном (маркетинговом) характере деятельности;
2) план подготовки к проведению рекламных (маркетинговых) мероприятий. Данный документ является весомым доказательством рекламных (маркетинговых), предпродажных мероприятий. В документе приводят календарный план мероприятий с указанием сроков и ответственных лиц;
3) смету расходов на проведение рекламных (маркетинговых) мероприятий. В документе указываются номенклатура и количество образцов товаров, рекламных материалов и других ТМЦ, которые предусмотрено распространять в ходе проведения мероприятий;
4) накладные на отпуск ТМЦ со склада. При проведении бесплатной передачи товаров и распространении рекламных материалов (в том числе образцов продукции) лицо, ответственное за их передачу, получает соответствующие материальные ценности на складе предприятия под отчет. Отпуск материальных ценностей со склада оформляется расходной накладной;
5) отчет о проведении рекламных мероприятий. После завершения рекламных мероприятий ответственные лица составляют отчет о фактических расходах на их проведение и представляют его на утверждение руководителю.
Относительно НДС необходимо учитывать п. 185.1 НКУ, в соответствии с которым объектом налогообложения являются операции плательщиков налога, в частности, по поставке товаров, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины. Согласно п/п. «в» п/п. 14.1.191 НКУ поставкой товаров, в том числе, считаются операции по бесплатной передаче имущества другому лицу.
Таким образом, при передаче маркетинговых материалов (образцов продукции) у ООО возникают обязательства по уплате НДС.
Относительно налоговых последствий
по налогу на прибыль в случае проведения
ООО семинаров и выставок
Налоговые последствия по налогу на прибыль в случае проведения ООО семинаров и выставок опять же зависят от цели проведения таких мероприятий. По общему правилу не включаются в состав затрат расходы на проведение и организацию приемов, презентаций (п/п. 139.1.1 НКУ). Однако п/п. 140.1.5 предусматривает спасти подобные расходы как расходы на проведение рекламы. В связи с этим предприятию необходимо четко определить, подпадают ли его хозяйственные операции под определение рекламы, и обеспечить документальное подтверждение этих операций.
Законом «О рекламе» определено, что рекламными являются средства, которые используются для доведения рекламы до ее потребителя. Одной из форм доведения рекламы до сведения потребителя может быть и проведение специальных выставочных мероприятий (мероприятий, которые осуществляются с целью продвижения соответствующего товара на рынок, проводятся организованно в определенном помещении или на огражденной площадке (в том числе в местах реализации товара) в определенные сроки, рассчитанные на заинтересованных и/или профессиональных посетителей, организатор которых ограничил посещение мероприятия теми лицами, которым в соответствии с законодательством разрешается продавать демонстрируемый товар).
Следовательно, в случае если семинары и выставки проводятся с рекламной целью, то есть с целью продвижения соответствующего товара на рынок, то ООО имеет право отнести расходы на организацию таких мероприятий в состав затрат на основании п/п. 140.1.5 НКУ.
Подобное мнение выражено и в Обобщающей налоговой консультации об отнесении расходов на оплату маркетинговых и рекламных услуг в состав затрат, утвер-жденной приказом ГНC Украины от 15.02.2012 г. № 123 (см. «Бухгалтер» № 8’2012, с. 22–23).
Никаких ограничений относительно включения расходов на проведение рекламных мероприятий, организация которых осуществляется резидентами, действующее налоговое законодательство не содержит. Такие расходы должны только быть документально подтвержденными и связанными с хозяйственной деятельностью плательщика налога (то есть соответствовать признакам расходов, установленным п/п. 14.1.27 НКУ).
Документы, которые целесообразно
иметь предприятию,
которому предоставляются
маркетинговые услуги
Считаем, что доказывать рекламно-затратный характер будет удобнее*, если на предприятии кроме вышеупомянутых документов (приказ руководителя и план подготовки к проведению рекламных (маркетинговых) мероприятий, сметы, накладных и отчета о проведении рекламных мероприятий) будут иметься в наличии:
1) Положение о маркетинговой политике предприятия, которое, в частности, может содержать следующие разделы:
— маркетинговые действия и мероприятия самого предприятия, в том числе условия раздачи маркетинговых (рекламных) материалов;
— проведение рекламных мероприятий предприятием;
— политика предоставления скидок, выплаты бонусов, поощрений и т. п.;
— необходимость периодического заказа услуг об исследовании рынка, конъюнктуры рынка и других услуг, которые предприятие обычно заказывает;
2) Договор о предоставлении маркетинговых услуг с подробным описанием необходимых исследований, что даст возможность определить их характер, в соответствии с которым расходы на такие услуги могут разделяться на:
— расходы на текущие маркетинговые исследования;
— расходы на стратегическое исследование конъюнктуры рынка;
3) подписанный исполнителем Отчет о результате проведенных исследований, который может состоять из следующих разделов:
— цель и предмет договора, которые предусматривают осуществление анализа основных характеристик и оценки перспектив развития существующего производства/реализации (ассортимента товаров), проведение финансово-экономического расчета показателей эффективности деятельности предприятия и определение целесообразности вложения средств в его расширение или создание нового;
— анализ конкуренции между крупнейшими производителями/реализаторами на оптовом и розничном рынке продажи и оценка уровня конкуренции;
— основные тенденции развития рынка, динамика изменения цен, ассортимент продукции (товара);
— политика ценообразования;
— анализ импорта и экспорта продукции (товаров) и их влияние на рынок;
— описание потенциальных потребителей и количественных показателей (емкость рынка) планируемой продажи;
— план продажи;
— оценка рисков, финансовый план, анализ эффективности проекта;
— прогнозный уровень рентабельности, срок окупаемости проекта;
— выводы по проведенным исследованиям;
4) Акт приема-передачи услуг, который в соответствии с ч. 2 ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» (см. «Бухгалтер» № 1–2’2013, с. 5т ) должен содержать следующие обязательные реквизиты:
— название документа (формы);
— дату и место составления;
— наименование предприятия, от имени которого составлен документ;
— содержание и объем хозяйственной операции, единицу измерения хозяйственной операции;
— должности лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления;
— личную подпись или другие данные, дающие возможность идентифицировать лицо, участвовавшее в хозяйственной операции.
Раздел акта приема-передачи услуг, в котором изложена суть хозяйственной операции, должен по своему содержанию соответствовать данным договора на предоставление маркетинговых услуг и данным отчета о проведенных маркетинговых исследованиях;
5) Протокол заседания органа (рабочей группы), который отвечает за маркетинговую политику на предприятии, о рассмотрении результатов отчета, возможности практического применения его результатов;
6) Протокол заседания органа (рабочей группы), который отвечает за маркетинговую политику на предприятии, о последствиях применения рекомендаций, предоставленных в отчете о маркетинговых услугах (должна быть отражена информация о результате практического применения рекомендаций, предоставленных в отчете, в результате чего повысился уровень продаж, вырос спрос и т. п.);
7) документы, подтверждающие положительный результат практического применения рекомендаций, предоставленных в отчете.
Иванна Погребняк,
старший юрист ЮФ «ILF»,
Константин Шелест
* О судебной практике, которая складывается по поводу затратности маркетинговых услуг,— см. «Бухгалтер» № 42’2011, с. 42–43.
