Гармати замість масла
від іранських друзів
та їх зразки
для потенційних клієнтів
(А питання — лише в тому, чи піде все це до витрат і що з відшкодуванням ПДВ)
Щодо податкових наслідків для ТОВ у разі проведення маркетингових заходів,
отримання й роздачі маркетингових матеріалів
ТОВ одержує безоплатно від нерезидента маркетингові матеріали (зразки продукції, яку ТОВ продає). ТОВ включило суми вартості матеріалів до доходу, який враховується при визначенні об’єкта оподаткування. Чи має ТОВ право на відшкодування ПДВ, сплаченого при митному контролі згідно з ВМД?
Зазначені вище маркетингові матеріали ТОВ безоплатно передає існуючим або потенційним клієнтам. Чи можна включити до витрат вартість цих матеріалів?
Якщо ТОВ організує виставку або семінар з рекламною метою, чи має воно право включити до складу витрат усі видатки на організацію такого заходу? Чи встановлює законодавство обмеження щодо цього?
Щодо права ТОВ на податковий кредит
(відшкодування ПДВ) при безоплатному отриманні
від нерезидента маркетингових матеріалів
Відповідно до п. 198.3 ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку у зв’язку із придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Чи є в цьому випадку придбання товарів?
Як відомо, визначення придбання товарів/послуг Податковий кодекс не містить, однак досить активно цю категорію використовує у своєму тексті.
На нашу думку, придбання слід розуміти як дзеркальне відображення передачі товарів/послуг, що здійснюється в межах продажу товарів/послуг. Тобто господарська операція продажу товарів або результатів робіт/послуг (див. п/п. 14.1.202 і 14.1.203 ПКУ) передбачає передачу права власності на товари, а також передачу результатів робіт/послуг, внаслідок якої покупець здійснює придбання товарів, результатів робіт/послуг.
Беручи до уваги той факт, що з точки зору податкового законодавства продажем вважаються й операції з безоплатного надання товарів, результатів робіт/послуг, то логічно припустити, що придбанням має визнаватися й безоплатне отримання таких товарів, результатів робіт/послуг.
Проти такого припущення тільки ДПСУ. Приміром, на запитання
«Чи має право СГ включити до складу податкового кредиту суму ПДВ, сплачену при імпорті безоплатно отриманих від нерезидента товарів, та який порядок їх відображення в податковій декларації з ПДВ та реєстрі виданих та отриманих податкових накладних?» —
в ЄБПЗ було надано таку коротку відповідь:
«Оскільки при безоплатному отриманні імпортних товарів відсутній факт придбання товарів, як це передбачено у п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, право на податковий кредит відсутнє».
Жодного вагомого аргументу, жодного гідного обґрунтування відповідь, на жаль, не містить. ДПСУ просто посилається на п. 198.3 ПКУ.
Звертаємо також увагу на те, що в п. 198.3 ПКУ досить ліберально йдеться про податок, нарахований (сплачений) у зв’язку з придбанням товарів. Поза будь-яким сумнівом, сплата імпортного ПДВ пов’язана із придбанням цих матеріалів. Якби не було їх придбання у нерезидента, то не виникло б і потреби у ввезенні таких матеріалів на митну територію України, яке супроводжується сплатою ПДВ.
Документом, що засвідчує право платника податків на відображення податкового кредиту, є належним чином оформлена митна декларація (п. 201.12 ПКУ). Право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту виникає на дату сплати (нарахування) податку за податковими зобов’язаннями згідно з п. 187.8 ПКУ.
Отже, на нашу думку, ТОВ має право включити до складу податкового кредиту ПДВ, сплачений при ввезенні безоплатно отриманих маркетингових матеріалів, за умови використання цих матеріалів в оподатковуваних операціях у межах своєї господарської діяльності.
Нагадаємо, що відповідно до п/п. 14.1.36 ПКУ господарською діяльністю є діяльність, пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.
У цьому контексті слід звернути увагу на те, що ТОВ отримує й надалі передає такі маркетингові матеріали (зразки продукції) як рекламні (маркетингові матеріалі). Ці заходи сприяють збуту продукції і є складовою господарської діяльності: вони спрямовані на рекламування (розповсюдження) своїх товарів, отримання нових клієнтів, нових замовлень, що у свою чергу підвищить дохідну частину підприємства.
У разі якщо розповсюдження ТОВ безоплатно отриманих маркетингових матеріалів не буде пов’язане зі здійсненням рекламної діяльності, воно не матиме права на податковий кредит (такі матеріали не вважаються такими, що використовуються в господарській діяльності).
Щодо витрат для ТОВ у разі поширення
маркетингових матеріалів (зразків продукції)
У цьому випадку важливо встановити мету і спосіб передання таких маркетингових матеріалів. За загальним правилом до складу витрат дозволено включати витрати, пов’язані з веденням господарської діяльності підприємства.
Підпункт 139.1.1 ПКУ обмежує підприємства у включенні до складу витрат видатків на придбання та розповсюдження подарунків (крім витрат, пов’язаних зі здійсненням рекламної діяльності, які регулюються нормами п/п. 140.1.5 цього Кодексу).
У свою чергу на підставі п/п. 138.10.3 ПКУ до складу інших витрат підприємства включаються витрати на збут: зокрема, вони містять витрати, пов’язані з реалізацією товарів, а саме — на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів.
Враховуючи те що маркетингові матеріали дісталися підприємству безоплатно, сума витрат на їх придбання не приголомшуватиме. Водночас слід зазначити, що певні витрати на їх придбання підприємство все-таки несе. Наприклад, до собівартості цих матеріалів слід віднести суми ввізного мита, транспортно-заготівельні витрати, інші витрати, безпосередньо пов’язані з їх придбанням і доведенням до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях.
Крім того, не можна забувати про витрати, які підприємство несе на розповсюдження маркетингових матеріалів. Втрачати ці суми, звісно, не хочеться.
При застосуванні п/п. 139.1.1 ПКУ у випадку з безоплатними роздачами слід враховувати обмеження, передбачені п/п. 140.1.5 ПКУ, згідно з якими шлях до витрат лежить через визнання витрат на видатки на проведення реклами. У зв’язку з цим підприємству необхідно чітко визначити, чи підпадають його дії під визначення реклами, і забезпечити документальне підтвердження зазначених операцій.
Саме тому слід ще раз звернутися до законодавства про рекламу. Згідно зі ст. 1 Закону «Про рекламу» (див. «Бухгалтер» № 38’2012, с. 2т–3т ) реклама — це інформація про особу чи товар, розповсюджена в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару.
Заходи рекламного характеру можуть передбачати безоплатне розповсюдження зразків рекламованих товарів та/або їх обмін споживачами однієї кількості або одного виду рекламованих товарів на інший.
Таким чином, безоплатна роздача товарів (робіт, послуг), що має цільовий характер (згідно з попередньо розробленою рекламною стратегією) і супроводжується вищевказаною інформацією, відповідає визначенню реклами. Тож витрати на її проведення потраплять до складу витрат підприємства.
У свою чергу відображення витрат на проведення рекламних заходів можливе тільки за наявності відповідних підтвердних документів.
Підприємству, яке розробляє схему заходів щодо організації рекламної кампанії, доцільно оформити:
1) наказ керівника про проведення рекламних (маркетингових) заходів. У наказі слід зазначити дату, місце та мету їх проведення, строки й коло осіб, відповідальних за організацію та виконання підготовчих робіт, а також необхідно обов’язково вказати, що такий захід здійснюється виключно з рекламною (маркетинговою) метою.
Якщо під час рекламних заходів планується безоплатна передача товарів, то в наказі зазначаються кількість кожного найменування товару та інша інформація, яка свідчитиме про рекламний (маркетинговий) характер діяльності;
2) план підготовки до проведення рекламних (маркетингових) заходів. Цей документ є вагомим доказом рекламних (маркетингових), передпродажних заходів. У документі наводять календарний план заходів із зазначенням строків і відповідальних осіб;
3) кошторис витрат на проведення рекламних (маркетингових) заходів. У документі зазначаються номенклатура і кількість зразків товарів, рекламних матеріалів та інших ТМЦ, які передбачено розповсюджувати під час проведення заходів;
4) накладні на відпуск ТМЦ зі складу. Під час проведення безоплатної передачі товарів і розповсюдження рекламних матеріалів (у тому числі зразків продукції) особа, відповідальна за їх передачу, отримує відповідні матеріальні цінності на складі підприємства під звіт. Відпуск матеріальних цінностей зі складу оформляється видатковою накладною;
5) звіт про проведення рекламних заходів. Після завершення рекламних заходів відповідальні особи складають звіт про фактичні витрати на їх проведення і подають його на затвердження керівнику.
Щодо ПДВ необхідно враховувати п. 185.1 ПКУ, відповідно до якого об’єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів, місце постачання яких розміщено на митній території України. Згідно з п/п. «в» п/п. 14.1.191 ПКУ постачанням товарів, у тому числі, вважаються операції з безоплатної передачі майна іншій особі.
Таким чином, у разі передачі маркетингових матеріалів (зразків продукції) у ТОВ виникають зобов’язання зі сплати ПДВ.
Щодо податкових наслідків з податку на прибуток
у разі проведення ТОВ семінарів і виставок
Податкові наслідки з податку на прибуток у разі проведення ТОВ семінарів і виставок знову-таки залежать від мети проведення таких заходів. За загальним правилом не включаються до складу витрат витрати на проведення та організацію прийомів, презентацій (п/п. 139.1.1 ПКУ). Однак п/п. 140.1.5 передбачає порятунок таких видатків як витрат на проведення реклами. У зв’язку з цим підприємству необхідно чітко визначити, чи підпадають його господарські операції під визначення реклами, і забезпечити документальне підтвердження цих операцій.
Законом «Про рекламу» визначено, що рекламними є кошти, які використовуються для доведення реклами до її споживача. Однією з форм доведення реклами до відома споживача може бути й проведення спеціальних виставкових заходів (заходів, які здійснюються з метою просування відповідного товару на ринок, проводяться організовано у певному приміщенні або на обгородженому майданчику (у тому числі в місцях реалізації товару) у визначений строк, розраховані на зацікавлених та/або професійних відвідувачів, організатор яких обмежив відвідування заходу тими особами, яким відповідно до законодавства дозволяється продавати товар, що демонструється).
Отже, у разі якщо семінари і виставки проводяться з рекламною метою, тобто з метою просування відповідного товару на ринок, ТОВ має право віднести витрати на організацію таких заходів до складу витрат на підставі п/п. 140.1.5 ПКУ.
Схожу думку висловлено і в Узагальнюючій податковій консультації щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат, затвердженій наказом ДПC України від 15.02.2012 р. № 123 (див. «Бухгалтер» № 8’2012, с. 22–23).
Жодних обмежень щодо включення витрат на проведення рекламних заходів, організація яких здійснюється резидентами, чинне податкове законодавство не містить. Такі витрати повинні тільки бути документально підтвердженими і пов’язаними з господарською діяльністю платника податку (тобто відповідати ознакам витрат, установленим п/п. 14.1.27 ПКУ).
Документи, які доцільно мати підприємству,
якому надаються маркетингові послуги
Вважаємо, що доводити рекламно-витратний характер буде зручніше*, якщо на підприємстві крім вищезгаданих документів (наказу керівника і плану підготовки до проведення рекламних (маркетингових) заходів, кошторису, накладних і звіту про проведення рекламних заходів) будуть наявні:
1) Положення про маркетингову політику підприємства, яке, зокрема, може містити такі розділи:
— маркетингові дії та заходи самого підприємства, у тому числі умови роздачі маркетингових (рекламних) матеріалів;
— проведення рекламних заходів підприємством;
— політика надання знижок, виплати бонусів, заохочень тощо;
— необхідність періодичного замовлення послуг про дослідження ринку, кон’юнктури ринку та інших послуг, які підприємство зазвичай замовляє;
2) Договір про надання маркетингових послуг з детальним описом необхідних досліджень, що дасть можливість визначити їх характер, відповідно до якого витрати на такі послуги можуть поділятися на:
— витрати на поточні маркетингові дослідження;
— витрати на стратегічне дослідження кон’юнктури ринку;
3) підписаний виконавцем Звіт про результат проведених досліджень, який може складатися з таких розділів:
— мета і предмет договору, які передбачають здійснення аналізу основних характеристик і оцінки перспектив розвитку існуючого виробництва/реалізації (асортименту товарів), проведення фінансово-економічного розрахунку показників ефективності діяльності підприємства та визначення доцільності вкладення коштів у його розширення або створення нового;
— аналіз конкуренції між найбільшими виробниками/реалізаторами на оптовому й роздрібному ринку продажу та оцінка рівня конкуренції;
— основні тенденції розвитку ринку, динаміка зміни цін, асортименту продукції (товару);
— політика ціноутворення;
— аналіз імпорту та експорту продукції (товарів) та їх вплив на ринок;
— опис потенційних споживачів і кількісних показників (ємність ринку) планованого продажу;
— план продажу;
— оцінка ризиків, фінансовий план, аналіз ефективності проекту;
— прогнозний рівень рентабельності, строк окупності проекту;
— висновки за проведеними дослідженнями;
4) Акт приймання-передачі послуг, який відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону «Про бухгалтерську та фінансову звітність в Україні» (див. «Бухгалтер» № 1–2’2013, с. 5т ) повинен містити такі обов’язкові реквізити:
— назву документа (форми);
— дату і місце складання;
— найменування підприємства, від імені якого складено документ;
— зміст і обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;
— посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції й правильність її оформлення;
— особистий підпис або інші дані, що дають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь в господарській операції.
Розділ акта приймання-передачі послуг, у якому викладено суть господарської операції, має за своїм змістом відповідати даним договору на надання маркетингових послуг і даним звіту про проведені маркетингові дослідження;
5) Протокол засідання органу (робочої групи), який відповідає за маркетингову політику на підприємстві, про розгляд результатів звіту, можливість практичного застосування його результатів;
6) Протокол засідання органу (робочої групи), який відповідає за маркетингову політику на підприємстві, про наслідки застосування рекомендацій, наданих у звіті про маркетингові послуги (має бути відображено інформацію про результат практичного застосування рекомендацій, наданих у звіті, внаслідок чого підвищився рівень продажів, зріс попит тощо);
7) документи, що підтверджують позитивний результат практичного застосування рекомендацій, наданих у звіті.
Іванна Погребняк,
старший юрист ЮФ «ILF»,
Костянтин Шелест
* Про судову практику, яка складається щодо витратності маркетингових послуг,— див. «Бухгалтер» № 42’2011, с. 42–43.
