Ave* авансы!
Правомерны ли требования налоговиков об уплате авансов
по налогу на прибыль за апрель (и за май) 2013 года,
если убыточная декларация была представлена в мае;
«авансовые» проблемы у плательщиков налога на прибыль,
зарегистрированных в IV квартале 2012 года;
когда представлять декларацию по налогу на прибыль плательщику,
переходящему на упрощенную систему внутри налогового года
(со II квартала, полугодия, 9 месяцев 2013 года)
Наше предприятие по итогам 9 месяцев и всего 2012 года работало прибыльно и уплачивало авансы по налогу на прибыль за январь — март 2013 года.
По итогам первого квартала 2013 года у нас вышел отрицательный результат, и мы, воспользовавшись правом, предоставленным п. 57.1 Налогового кодекса, перестали платить авансы и представили 8 мая декларацию по налогу на прибыль за первый квартал в свою налоговую. Местные налоговики утверждают, что за нами числится недоимка, так как, по их мнению, мы должны были до 30 апреля уплатить аванс за апрель, и требуют погашения этой суммы.
Права ли налоговая и как нам быть?
* По-нашему — «Хай живуть» (лишь бы не мешали).
Хотя бои по представлению деклараций по налогу на прибыль за I квартал 2013 года уже отгремели, последствия этого плательщики до сих пор чувствуют на себе.
К каким только ухищрениям ни прибегали налоговики, чтобы сократить количество убыточных деклараций по налогу на прибыль, которые плательщики (как правило, с целью соскочить с уплаты ежемесячных авансов) пытались представить за первый квартал 2013 года: и запугивание проверками, и возвраты деклараций по формальным (зачастую надуманным) причинам «в связи с некорректным заполнением декларации», и т. д. и т. п.
Впрочем, многим плательщикам, желающим вырваться из авансовой кабалы, это удалось. Правда, некоторые из таких убыточников — из тех, кто не успел представить декларацию в апреле,— столкнулись с проблемой, подобной изложенной в вопросе.
(Кстати, кое-где на местах налоговики пытались утверждать, что поскольку декларация представлена в мае, то необходимо уплачивать не только аванс за апрель, но и за май — это вообще оставим без комментариев...)
В данном случае, похоже, у предприятия налоговики декларацию приняли без проблем, однако пытаются за это получить «благодарность» в виде месячной сумма аванса (за апрель).
Действительно, отдел учета местной налоговой уже мог провести начисление по лицевому счету предприятия авансового платежа за апрель, каковой платеж вносится не позднее 30 апреля, а, поскольку он не был осуществлен, в лицевом счете плательщика-предприятия искусственно возникла недоимка.
Не так давно — в «Бухгалтере» № 13’2013 на с. 40 — мы предупреждали о такой опасности плательщиков авансовых взносов по налогу на прибыль, собирающихся (согласно п. 57.1 НКУ) представить убыточную декларацию за первый квартал 2013 года, и рекомендовали с представлением такой убыточной декларации поторопиться и постараться «вписаться» в апрель.
Однако, по нашему мнению, и в данной ситуации (с представлением в мае) плательщик не должен уплачивать аванс за апрель. Ведь в п. 57.1 НКУ четко указано, что плательщик, получивший в первом квартале убыток и воспользовавшийся правом на представление декларации за первый квартал (предусмотренным упомянутой нормой Кодекса), авансовые взносы во II–IV кварталах отчетного (налогового) года не осуществляет, а налоговые обязательства определяет на основании налоговой декларации по итогам первого полугодия, трех кварталов и за год, представляемой в соответствующий орган ГНС. Поскольку аванс за апрель приходится уже на ІІ квартал отчетного (2013-го) года, то его (как и авансы за все следующие 10 месяцев**) уплачивать не нужно.
** То есть отпадает необходимость вносить авансы начиная с аванса за апрель 2013 года и заканчивая авансом за февраль 2014 года.
Тот факт, что представить убыточную декларацию за I квартал это — право, а не обязанность плательщика авансов, прямо следует из п. 57.1 НКУ. Поэтому плательщики-убыточники имели возможность самостоятельно решать, представлять им декларацию или же продолжать и дальше уплачивать авансовые взносы (сопоставляя размеры авансовых платежей с прогнозируемыми показателями прибыльности на оставшиеся три квартала 2013 года).
В то же время другой такой возможности соскочить с авансов НКУ никому не дает, и если плательщик не представил (хотя бы с опозданием) убыточную декларацию за первый квартал, то убыточную декларацию за полугодие (три квартала и год) он уже представить не имеет права.
На это налоговики прямо указали в ответе на вопрос 18 в Обобщающей налоговой консультации относительно особенностей представления деклараций по налогу на прибыль и уплаты налога в 2013 году (утвержденной приказом ГНСУ от 21.12.2012 г. № 1171, далее — Обобщающая налоговая консультация № 1171, см. ее в «Бухгалтере» № 3’2013 на с. 18–22).
Поэтому те из плательщиков, кто не получил убыток в первом квартале или получил, но не представил по итогам этого квартала убыточную декларацию, соскочить с авансов (или же уменьшить таковые) смогут только путем уточнения показателей предыдущего 2012 года (путем представления уточняющей декларации за прошлый год). В то же время такие уточнения наверняка введут плательщика в немилость обслуживающих его фискалов.
Кроме того, мы уже упоминали, что могут быть проблемы с плательщиками-убыточниками, которые не успели своевременно представить декларацию за первый квартал. В таком случае налоговики могут формально утверждать, что плательщик своим правом на такое представление не воспользовался и поезд ушел.
Впрочем, подобное утверждение нам представляется фискально-надуманным, и в случае отказа принять опоздавшую убыточную декларацию плательщикам следует обратиться в вышестоящий налоговый орган с жалобой на то, что на местах искусственно ограничивают реализацию их права на представление декларации.
Ведь п. 57.1 НКУ не устанавливает, что такое право нельзя реализовать по истечении предельного срока представления декларации. И ничего особого плательщикам за такую провинность не грозит (кроме штрафа 170 грн по ст. 120 НКУ*).
* И, возможно, еще попытаются применить админ-штраф по ст. 1631КУоАП (85–170 грн), хотя таковое применение и незаконно.
Кроме того, нигде в нормах Кодекса не прописано, что в данной ситуации плательщики-убыточники должны представить декларацию за первый квартал не позднее 30 апреля. Здесь применяется общий 40-дневный срок, предусмотренный в п/п. 49.18.2 (и п. 49.19) НКУ (да еще и с переносом в связи с выходными его окончания — на 13 мая).
Поэтому, получив от плательщика убыточную декларацию за І квартал 2013 года (как в установленный срок — до 13 мая включительно, так и с опозданием), местные налоговики должны были отсторнировать проведенную по лицевому счету плательщика сумму авансового платежа за апрель и таким образом ликвидировать искусственную недоимку. Причем если декларация была представлена не позднее 13 мая, то без каких-либо последствий для плательщика.
Здесь, на наш взгляд, также будет весьма уместно напомнить о письме ГНСУ от 03.10.2012 г. № 4975/0/71-12/15-1217 (см. его в «Бухгалтере» № 41’2012 на с. 10–11), посвященном вопросам администрирования «модернизированного» налога на прибыль и разосланном в налоговые подразделения на местах. Этим письмом местным органам предписывалось, в частности, следующее:
«При этом считаем целесообразным подчеркнуть, что налоговые органы ГНС должны:
<…>
— в случае если плательщик налога, уплачивающий авансовый взнос, по итогам первого квартала отчетного (налогового) года не получил прибыль или получил убыток, поэтому авансовых взносов во втором — четвертом кварталах отчетного (налогового) года не осуществляет, принять меры относительно ускорения представления [☺ — А. П.2] такими плательщиками налоговой отчетности за I квартал отчетного года, что будет свидетельством правомерности неуплаты таким плательщиком авансового взноса в апреле отчетного года».
Если достучаться вышеприведенными аргументами до местных налоговиков не удастся, рекомендуем изложить аргументы в письме и направить его в вышестоящий налоговый орган — вдруг там работают более грамотные специалисты.
Для тех убыточников, кто представил декларации за первый квартал и, соответственно, перешел по налогу на прибыль в 2013 году на внутригодовые отчетные периоды, отметим: если у них в декларации по итогам первого полугодия (9 месяцев) 2013 года вылезет налог к уплате, то в Кодексе нет никаких препятствий для зачета в счет этого налога сумм авансовых взносов, уплаченных ими за январь — март. То есть эти суммы не должны для целей такого зачета дожидаться представления годовой декларации.
Кого следует считать вновь созданными плательщиками налога на прибыль для целей применения п. 57.1 НКУ?
Должны ли были отчитываться за 2012 год (и уплачивать сейчас авансы по налогу на прибыль) плательщики, созданные в IV квартале 2012 года?
Напомним, что согласно п. 57.1 НКУ авансовые взносы по налогу на прибыль не должны уплачиваться вновь созданными плательщиками. В то же время в данной норме указано следующее:
«Плательщики налога, зарегистрированные в течение отчетного (налогового) года (вновь созданные), уплачивают налог на прибыль на основании годовой налоговой декларации за период деятельности в отчетном (налоговом) году без представления налоговой декларации за отчетные (налоговые) периоды (календарный квартал, полугодие и девять месяцев) и не уплачивают авансовый взнос».
Этот же момент — что к вновь созданным плательщикам следует относить только зарегистрированных в течение 2013 года — ГНСУ закрепила в ответе на вопрос 5 Обобщающей налоговой консультации № 1171.
Таким образом, для целей применения норм п. 57.1 НКУ к вновь созданным плательщикам формально не относятся плательщики, зарегистрированные в IV квартале 2012 года.
Однако ГНСУ в ответе на вопрос 4 Обобщающей налоговой консультации № 1171 логично отметила, что ежемесячные авансы не уплачивают
«плательщики, прошедшие государственную регистрацию и взятые на учет в качестве плательщиков налога на прибыль в органах государственной налоговой службы в течение IV квартала года, предшествующего отчетному».
И это — вполне разумно. Дело в том, что такие плательщики — прошедшие регистрацию в IV квартале 2012 года — на основании п/п. 152.9.2 НКУ (с учетом п. 57.1 НКУ) должны свою первую декларацию по налогу на прибыль представить только после окончания 2013 года:
«в случае если лицо ставится на учет органом государственной налоговой службы в качестве плательщика налога в середине налогового периода, первый отчетный налоговый период начинается с даты, на которую приходится начало такого учета, и заканчивается последним календарным днем следующего налогового периода».
Однако фискальная практика в этом вопросе, похоже, развивается иным, не очень законным, путем.
Дело в том, что в ЕБНЗ (подраздел 110.30.01 «Отчетность: сроки представления отчетности») те же главные налоговики разместили консультацию, дающую ответ на вопрос, какую ставку налога на прибыль применять плательщику, зарегистрированному в IV квартале.
(Откуда у данного вопроса растут ноги — понятно: ведь созданный в IV квартале плательщик в своем первом («цепляющем» оба налоговых года) отчетном периоде может подпасть под две разные ставки налога на прибыль — прошлогоднюю и новогоднюю*.)
* Поскольку начиная со II квартала 2011 года основная ставка налога на прибыль (на основании пункта 10 подраздела 4 раздела XX «Переходные положения» НКУ) планомерно снижается и составляет:
с 1 апреля 2011 года по 31 декабря 2011 года — 23%;
с 1 января 2012 года по 31 декабря 2012 года — 21%;
с 1 января 2013 года по 31 декабря 2013 года — 19%;
с 1 января 2014 года — 16%.
Так вот, вывод этой консультации явно противоречит вышеприведенной норме п/п. 152.9.2 НКУ: он гласит, что
«плательщики налога на прибыль предприятий, которые зарегистрированы в IV квартале текущего года, применяют ставку налога на прибыль, действовавшую на период регистрации, и представляют Налоговую декларацию по налогу на прибыль предприятия по итогам налогового периода, который начинается с даты регистрации такого плательщика налога в органах государственной налоговой службы и заканчивается последним календарным днем текущего года.
Кроме того, плательщики налога на прибыль, зарегистрированные в IV квартале текущего года, применяют ставку налога на прибыль, действующую в I квартале следующего года, и представляют Налоговую декларацию по налогу на прибыль предприятия по итогам налогового периода, который начинается с начала года и заканчивается последним календарным днем I квартала следующего года».
Если требование первого из приведенных нами абзацев, хоть и является незаконным, но в связи с упомянутым «разноставочьем» выглядит в какой-то мере логичным, то требование второго абзаца — представить следующую декларацию за пять кварталов (4 + 1 за следующий год) — вообще выглядит не только незаконным, но и абсурдным. Тут уже «разноставочная» логика авторов сменилась совершенно иной...
Однако — дальше больше.
ГНС в городе Киеве, творчески развивая данную консультацию, в письме от 04.04.2013 г. № 3082/10/06-4-06 насочиняла, что:
плательщик, зарегистрированный в IV квартале 2012 года, обязан был представить декларацию за 2012 год,
и если объем дохода по этой декларации у него превысил 10 млн грн и результат был прибыльным, то он обязан был представить также расчет авансовых взносов по налогу на прибыль
и начать ежемесячно уплачивать авансы начиная с аванса за март 2013 года (и заканчивая февралем 2014 года)!
Впрочем, прямой ссылки на упомянутую консультацию из ЕБНЗ авторы письма не делают, но на представлении декларации за 2012 год настаивают и при этом, игнорируя Обобщающую налоговую консультацию № 1171, педалируют тот факт, что для целей п. 57.1 НКУ такое предприятие не является вновь созданным, а значит, от авансов не освобождается.
Ну а как же законно следует поступить в данном случае, не нарушая при этом никаких норм НКУ?
По нашему мнению, плательщик, зарегистрированный в IV квартале 2012 года, должен, как того требует п/п. 152.9.2 НКУ, первую свою декларацию представить за налоговый период, начинающийся с даты его регистрации и заканчивающийся 31 декабря 2013 года.
При этом такая декларация будет содержать общие (сводные) показатели всего «удлиненного» налогового периода;
к ней можно приложить отдельные декларации, в одной из которых будут отдельно исчислены показатели IV квартала 2012 года (с применением к прибыли соответствующей ставки налога — 21%), а в другой — всего 2013 года (с применением ставки 19%).
И никаких авансовых взносов такие плательщики (независимо от их показателей 2012 года) вносить в казну не обязаны.
Конечно, может возникнуть вопрос:
как это технически выполнить, в том числе в электронном виде — удобоваримом для налоговиков?
Вот это бы и следовало ГНСУ разъяснить плательщикам!
Предприятие — плательщик налога на прибыль с 2013 года согласно п. 57.1 НКУ перешло на годовой отчетный (налоговый) период. При этом предприятие собирается начиная со второго полугодия 2013 года перейти на упрощенную систему налогообложения, которая регулируется разделом XIV НКУ.
Необходимо ли предприятию представить декларацию по налогу на прибыль за полугодие 2013 года или же следует дождаться окончания года и представить уже годовую декларацию?
К сожалению, данный вопрос нормативно не урегулирован, и обнаружить на этот счет какие-либо официальные разъяснения, включая и консультации в ЕБНЗ, нам не удалось.
Не исключаем, что даже в среде налоговиков по этому поводу могут быть разные мнения. Могут высказаться и так, что декларацию по налогу на прибыль (содержащую только показатели деятельности первого полугодия) следует представить только после окончания 2013 года (в 60-дневный срок).
Мы рекомендовали бы направить на этот счет запрос в местный и/или вышестоящий налоговый орган — авось, кто-нибудь что-нибудь да и ответит.
Если же по причине неурегулированности данного вопроса вам попытаются отказать в переходе на упрощенную систему, то, на наш взгляд, это будет совершенно незаконно.
Ведь в соответствии с п/п. 298.1.4 НКУ субъект хозяйствования, являющийся плательщиком других налогов и сборов согласно нормам этого Кодекса, может принять решение о переходе на упрощенную систему налогообложения путем подачи заявления в соответствующий орган ГНС не позднее чем за 15 календарных дней до начала следующего календарного квартала. (Осуществить переход на упрощенную систему налогообложения предприятие может только один раз в течение календарного года.)
При этом переход на упрощенную систему налогообложения субъекта хозяйствования, указанного в абзаце первом п/п. 298.1.4 НКУ, может быть произведен при условии, что в течение календарного года, предшествующего периоду перехода на упрощенную систему налогообложения, субъектом хозяйствования соблюдены требования, установленные в п. 291.4 НКУ. Других каких-либо ограничений нормы НКУ не содержат.
Полагаем, разрулить ситуацию можно так:
поскольку плательщик, перешедший на упрощенную систему, с даты перехода уже утрачивает статус плательщика налога на прибыль, то по этой причине вполне допустимо для такого «перебежчика» сделать исключение и принять от него декларацию по итогам полугодия 2013 года — в срок, предусмотренный НКУ, то есть в течение 40 дней после окончания первого полугодия.
Причем такой уходящий плательщик должен будет в 10-дневный срок уплатить налог на прибыль, коль таковой налог прорисуется в представленной полугодовой декларации.
Кроме того, если на упрощенку (в 6-ю группу*) хочет перейти предприятие, получившее за прошлый год доход свыше 10 млн грн и уплачивающее в 2013 году авансы, то, как мы считаем, авансовые платежи такое предприятие имеет право перестать уплачивать начиная с аванса за июль 2013 года. И при этом в счет налога на прибыль, который, возможно, вылезет в полугодовой декларации такое предприятие имеет полное право зачесть суммы уплаченных в январе — июне (или марте — июне) 2013 года авансов по этому налогу.
* Ибо при сверхдесятимиллионном объеме дохода за прошлый год можно избрать при переходе только эту группу ЕН.
Если же сумма уплаченных авансов вдруг превысит обязательство по полугодовой декларации, то такому «перебежчику» желательно подать в свой местный орган ГНС заявление с просьбой зачесть излишне уплаченные авансы по налогу на прибыль в счет единого налога или вернуть их на текущий счет предприятия (сославшись при этом на п. 43.4 НКУ).
Кстати, наши выводы полностью относятся и к плательщикам, переходящим на упрощенку начиная с IV квартала 2013 года (или уже на нее перешедших начиная со II квартала 2013 года).
Ну а что по данному поводу думает ГНСУ, для нас пока остается загадкой...
Алексей Павленко, Андрей Павлов
