К сожалению, из ситуации не понятно:
— происходит замена товара с ведома поклажедателя (т. е. поклажедатель отказывается от поврежденного товара на основании ч. 2 ст. 951 ГКУ и в качестве возмещения убытков хранитель покупает для него новый товар) или же
— замена происходит без ведома поклажедателя.
Далее будем делать оговорки для каждого случая.
Учет у хранителя. Принятые на хранение товары не переходят в собственность хранителя, а отражаются на забалансовом счете 023 «Материальные ценности на ответственном хранении».
В общем случае, получая вещь на хранение, хранитель не получает право пользоваться и распоряжаться ею ( ст. 944 ГКУ).Теперь, предположим, обнаружен факт порчи товара, принятого на хранение . Рассмотрим по этапам отражение этой операции в учете.
Этап 1. Для начала выясним, как хранителю у себя отражать «поврежденные» товары. Следует учесть: правило о том, что передача матценностей на хранение не предусматривает перехода права собственности на них, действует только в случае, если товары не использованы хранителем. Если же товары использованы хранителем, то согласно п. 5.11 Методрекомендаций № 2* он должен их зачислить на баланс. Да и согласно п.п. 14.1.13 НКУ товары, переданные на хранение юр- или физлицу и использованные им, считаются бесплатно предоставленными. Но являются ли в нашем случае товары использованными хранителем?
Поскольку такие товары есть в наличии, то изначально считать, что они использованы хранителем, нельзя. Но тут возможны следующие варианты:
1. Хранитель не собирается в дальнейшем использовать эти товары (например, продать их). В этом случае приходовать на баланс их не нужно (они не будут соответствовать критериям актива). Правда, чтобы проверяющие не посчитали ТМЦ бесплатно полученными, хранителю лучше (1) уведомить о факте порчи товара поклажедателя и (2) зафиксировать в акте о повреждении имущества факт отказа поклажедателя от этого товара и положение о том, что ТМЦ подлежат уничтожению.
Если же хранитель захочет заменить товар без ведома поклажедателя, то считается, что он самовольно распорядился товаром, а поэтому проверяющие могут посчитать их бесплатно полученными.2. Хранитель имеет намерение еще продать этот товар. Тогда товары фактически будут использованы хранителем, а значит, они должны быть расценены как бесплатно полученные и оприходованы по справедливой стоимости (Дт 20 — Кт 718).
Этап 2. Поклажедатель выставляет претензию хранителю (когда поклажедателя уведомили о порче товара). Хранитель делает запись: Дт 949/948 — Кт 685 (на сумму претензии).
Этап 3. Хранитель приобретает новый товар взамен испорченного. Эта операция отражается как обычное приобретение ТМЦ (Дт 20 — Кт 63, Дт 641/НДС — Кт 63).
Этап 4. Хранитель передает товар поклажедателю. Здесь основной вопрос: признавать ли такую операцию поставкой? Следует отметить, что п.п. 14.1.32 НКУ признает ответственным хранением операцию, предусматривающую передачу матценностей на хранение юр- или физлицу без права пользования в хозяйственном обороте такого лица с дальнейшим возвратом таких материальных ценностей. Обратите внимание: речь идет о возврате тех же (т. е. полученных), а не таких точно матценностей. А это означает, что даже если договором предусмотрено право хранителя смешивать вещи, определенные родовыми признаками, замену товаров налоговики могут признавать как обычную поставку. В этом случае считаем:
— если поклажедатель уведомлен о порче товаров и последующей их замене (с выставлением им претензии), в учете передачу хранителем нового товара нужно показать как обычную реализацию товаров (с последующим зачетом задолженности по претензии);
— если замена товара осуществляется без ведома поклажедателя, то такую операцию следует рассматривать как бесплатную передачу товара поклажедателю. Напомним: сейчас налоговики благосклонны к начислению НДС при бесплатной передаче. Так, в письме № 9399** они отмечали, что обязательства начисляются один раз — по п. 188.1 НКУ.
** Письмо ГФСУ от 26.04.2016 г. № 9399/6/99-99-15-03-02-15.
Правда, риск того, что налоговики «на местах» захотят здесь видеть еще и налоговые обязательства по п. 198.5 НКУ, сохраняется.Замена испорченного товара: учет у хранителя
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухучет | Сумма, грн. | |
дебет | кредит | |||
1 | Принят товар на ответственное хранение | 023 | — | 12000,00 |
2 | Товар испорчен: принято решение о его замене | — | 023 | 12000,00 |
Поклажедатель уведомлен о порче товаров (в акте зафиксирован его отказ от принятия товара, принято решение об уничтожении товара) | ||||
3 | Признана претензия поклажедателя | 949 | 685 | 12000,00 |
4 | Приобретены новые товары для замены испорченных | 28 | 631 | 10000,00 |
641/НДС | 631 | 2000,00 | ||
5 | Переданы товары поклажедателю | 377 | 702 | 12000,00 |
6 | Начислены налоговые обязательства по НДС | 702 | 641/НДС | 2000,00 |
7 | Списана себестоимость переданного товара | 902 | 28 | 10000,00 |
8 | Отражен зачет задолженностей | 685 | 377 | 12000,00 |
Хранитель заменил товар без ведома поклажедателя | ||||
3 | Оприходованы поврежденные товары (по справедливой стоимости) | 28 | 718 | 5000,00 |
4 | Приобретены новые товары для замены испорченных | 28 | 631 | 10000,00 |
641/НДС | 631 | 2000,00 | ||
5 | Отражена замена испорченных товаров в виде их бесплатной передачи | 949 | 28 | 10000,00 |
949 | 641/НДС* | 2000,00 | ||
023 | — | 12000,00 | ||
* Не исключено, что налоговики захотят здесь видеть еще и налоговые обязательства по п. 198.5 НКУ. Хотя сейчас они высказываются за начисление только одних обязательств — по п. 188.1 НКУ ( письмо № 9399). |
Учет у поклажедателя. Передачу товаров на ответственное хранение поклажедатель показывает только в аналитическом учете: Дт 281/Товары на ответственном хранении — Кт 281/Товары на складе.
На НДС-учет передача товаров на ответственное хранение (если не предполагается возможность хранителя использовать товар) не влияет ( п.п. 196.1.2 НКУ).Далее по условиям нашей ситуации хранитель делает замену испорченного товара.
Поклажедатель уведомлен о порче товаров (подтвержден факт отказа от него). В этом случае товар подлежит списанию с баланса. Причем считаем, что поклажедателю нужно руководствоваться следующим. Если стороны приняли решение об уничтожении товара (что подтверждено актом), поклажедателю нужно показать списание товара проводкой: Дт 947 — Кт 281/Товары на хранении. Поскольку товары не использованы в хоздеятельности, нужно также начислить налоговые обязательства по п. 198.5 НКУ (в периоде выявления им факта порчи).
Если же поврежденный товар будет использован хранителем (например, будет продан им), то поклажедателю безопаснее показать в учете эту операцию как бесплатную передачу. Ведь, напомним, товары, переданные на хранение и использованные хранителем, считаются бесплатно предоставленными ( п.п. 14.1.13 НКУ). Иначе говоря, будут проводки: Дт 949 — Кт 28, Дт 949 — Кт 641/НДС.
Поклажедатель не знал о замене товара. Тогда в учете у себя он показывает только возврат товара с ответственного хранения.
Замена испорченного товара: учет у поклажедателя
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухучет | Сумма, грн. | |
дебет | кредит | |||
Поклажедатель уведомлен о порче товаров (в акте зафиксирован его отказ от принятия товара, принято решение об уничтожении товара) | ||||
1 | Переданы товары на хранение | 281/2 | 281/1 | 7000,00 |
2 | Обнаружена порча товаров на хранении | 947 | 281/2 | 7000,00 |
3 | Начислены налоговые обязательства по п. 198.5 НКУ (нехозяйственное использование)* | 947 | 641/НДС | 1400,00 |
* Если испорченные товары будут использованы хранителем (например, проданы), то в учете их нужно показать как бесплатную передачу. | ||||
4 | Признана претензия хранителем | 374 | 716 | 12000,00 |
5 | Получены товары взамен испорченных | 28 | 685 | 10000,00 |
641/НДС | 685 | 2000,00 | ||
6 | Отражен зачет задолженностей | 685 | 374 | 12000,00 |
Поклажедатель не знал о замене товара | ||||
1 | Передан товар на ответственное хранение | 281/2 | 281/1 | 7000,00 |
2 | Возвращены товары с хранения | 281/1 | 281/2 | 7000,00 |