Повышение квалификации: налогообложение и учет

Документальное оформление

Повышение квалификации работника за счет средств его работодателя может происходить в связи с требованием законодательства либо по договоренности сторон. Причем в последнем случае инициатором может выступать как работник, так и работодатель.

Если на предприятии есть работники, которые обязаны проходить повышение квалификации согласно закону, ежегодно составляйте план-график такого прохождения, с которым ознакомьте работников под подпись. В плане-графике укажите, кто из работников и в какие сроки должен пройти повышение квалификации, а также его основание.

Если инициатива повысить квалификацию исходит от работника, он может написать соответствующее заявление и изложить в нем свою просьбу.

Инициатором повышения квалификации является работодатель? Тогда направьте работнику предложение о прохождении повышения квалификации. Причем если предложение сделано в устной форме, следует получить от работника заявление с согласием. Если в письменной — достаточно отметки работника о согласии, сделанной в предложении работодателя.

При повышении квалификации не обойтись без договора. Форма Типового договора о предоставлении образовательных услуг между высшим учебным заведением и физическим (юридическим) лицом утверждена постановлением КМУ от 19.08.2015 г. № 634. Примерная форма договора об обучении в других учебных заведениях утверждена приказом Минтруда от 10.08.2010 г. № 232.

О направлении работника на повышение квалификации издают соответствующий приказ (распоряжение).

В Табеле учета рабочего времени дни повышения квалификации с отрывом от производства отражают с кодом «ІН» (цифровой код «22»).

После окончания повышения квалификации работник предоставляет работодателю документ о прохождении повышения квалификации. Сведения о повышении квалификации кадровая служба вносит в Личную карточку работника (Типовая форма № П-2).

Если работник трудоспособного возраста, проходивший повышение квалификации, увольняется, укажите в его трудовой книжке время, продолжительность и место прохождения повышения квалификации за последние два года перед таким увольнением.

Трудовые гарантии

Ориентируемся на ст. 122 КЗоТ и постановление № 695¹.

¹ Постановление КМУ «О гарантиях и компенсациях для работников, которые направляются для повышения квалификации, подготовки, переподготовки, обучения другим профессиям с отрывом от производства» от 28.06.97 г. № 695.

Так, если повышение квалификации происходит с отрывом от производства, работодатель сохраняет за работником место работы (должность) и среднюю зарплату по основному месту работы за период повышения квалификации.

Среднюю зарплату рассчитывают по Порядку № 100². Для этого в общем случае среднедневную зарплату работника, исчисленную исходя из выплат за последние два календарных месяца, предшествующих месяцу направления на курсы повышения квалификации, умножают на количество рабочих дней, пропущенных в связи с прохождением повышения квалификации.

² Порядок исчисления средней заработной платы, утвержденный постановлением КМУ от 08.02.95 г. № 100.

Кроме того, если основного работника направляют повышать квалификацию в другую местность, то работодатель:

— оплачивает стоимость проезда к месту повышения квалификации и обратно;

— выплачивает суточные за каждый день пребывания в дороге, в размере, установленном законодательством для служебных командировок, а иногородним (по отношению к месту обучения) — еще и в течение первого месяца обучения;

— возмещает расходы по найму жилого помещения.

Важно! Суточные, стоимость проезда и проживания возмещают в порядке, определенном для служебных командировок. Однако «повышение квалификации» ≠ «служебная командировка». Гарантии командированным работникам установлены отдельной нормой — ст. 121 КЗоТ. Поэтому выполнять спецтребования по оплате труда за период командировки (согласно условиям трудового или коллективного договора, но не ниже среднего заработка) при повышении квалификации не нужно.

Что касается размера суточных, то хозрасчетники здесь ориентируются на предельную необлагаемую сумму суточных, установленную п.п. «а» п.п. 170.9.1 НКУ.

Если квалификацию повышает совместитель

Работник-совместитель может рассчитывать только на сохранение места работы (должности). На все остальное, что «светит» основному работнику, он будет иметь право, только если на то будет добрая воля работодателя.

Дело в том, что гарантии, установленные в постановлении № 695, — это минимальные гарантии. А значит, работодатель вправе их расширить и на работников-совместителей, закрепив это в колдоговоре.

Налоговые тонкости

Налог на прибыль. В бухучете расходы на повышение квалификации работников вы отнесете на счета расходов в зависимости от того, кого и чему вы обучали. Например, стоимость повышения квалификации производственного персонала (работников, которые связаны с основным видом деятельности) попадет на счет 91 «Общепроизводственные расходы». Повышение квалификации руководителя или бухгалтера — на счет 92 «Административные расходы», а маркетолога, который занимается маркетингом или сбытом, — на счет 93 «Расходы на сбыт». Соответственно, по данным бухучета, эти расходы будут участвовать в определении размера налогооблагаемой прибыли. Причем это правило одинаково как для малодоходных, так и для высокодоходных плательщиков.

Корректирующих разниц для данной ситуации НКУ не предусматривает.

НДС. Образовательные услуги, перечисленные в п.п. 197.1.2 НКУ, освобождены от обложения НДС. Следовательно, права на налоговый кредит по услугам, связанным с повышением квалификации работников, у предприятия не будет.

Услуги, не попавшие в п.п. 197.1.2 НКУ, облагаются НДС в обычном порядке. Поэтому предприятие — покупатель таких услуг будет иметь право на налоговый кредит по НДС при наличии правильно оформленных и зарегистрированных налоговых накладных.

НДФЛ. Сумма расходов работодателя в связи с повышением квалификации физлица согласно закону (!) не является налогооблагаемым доходом последнего. Основание — п.п. 165.1.37 НКУ. То есть если необходимость повышения квалификации по какой-либо специальности (профессии) установлена законом, то сумма средств, потраченных работодателем на такое повышение (стоимость повышения квалификации, суточные, компенсация стоимости проезда и проживания), не облагается НДФЛ.

На наш взгляд, в п.п. 165.1.37 НКУ термин «закон» используется в широком значении. Под ним следует понимать:

— непосредственно закон Украины. Так, из положений п. 1 ст. 4 Закона № 4312³ следует, что все работодатели должны повышать квалификацию работников, как правило, не реже одного раза в 5 лет;

³ Закон Украины «О профессиональном развитии работников» от 12.01.2012 г. № 4312-VI.

⁴ Закон Украины «О занятости населения» от 05.07.2012 г. № 5067-VI.

— подзаконные нормативные акты, в том числе Справочник № 336⁵. Если в данном Справочнике указано, что прохождение повышения квалификации является обязательным для какой-либо специальности (профессии), то можно говорить о том, что оно проводится согласно закону, а стоимость прохождения работником этой профессии повышения квалификации не облагается НДФЛ.

⁵ Приказ Минтруда «Об утверждении Выпуска 1 «Профессии работников, являющиеся общими для всех видов экономической деятельности» Справочника квалификационных характеристик профессий работников» от 29.12.2004 г. № 336.

В случае, когда повышение квалификации происходит в добровольном порядке (по договоренности сторон), а не по закону, для целей налогообложения руководствуются «обученческим» п.п. 165.1.21 НКУ. Эта норма позволяет не включать в налогооблагаемый доход физлица суммы, уплаченные работодателем за получение образования, подготовку или переподготовку такого физлица при одновременном выполнении следующих условий:

— оплата произведена отечественному высшему или профессионально-техническому учебному заведению;

— сумма оплаты за каждый полный или неполный месяц обучения (подготовки, переподготовки) физлица не превышает 3-кратного размера минзарплаты, установленной законом на 1 января отчетного (налогового) года (в 2018 году — 11169 грн.).

В разделе I Налогового расчета по форме № 1ДФ:

— необлагаемую сумму расходов работодателя в связи с повышением квалификации работника согласно закону (п.п. 165.1.37 НКУ) отражают с признаком дохода «158»;

— необлагаемую сумму расходов на обучение, подготовку, переподготовку физлица (п.п. 165.1.21 НКУ) отражают с признаком «145».

Военсбор. Расходы на повышение квалификации в сумме, не облагаемой НДФЛ, не включаются в базу обложения военным сбором (пп. 1.2 и 1.7 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Однако сумму таких доходов, не облагаемых военным сбором, нужно отразить в разделе II формы № 1ДФ по строке «Військовий збір» в общей сумме доходов, начисленных физлицам в отчетном квартале.

ЕСВ. Сумму расходов работодателя на повышение квалификации работника не включают в базу взимания ЕСВ, поскольку она не входит в фонд оплаты труда (п. 3.24 Инструкции № 5⁶) и указана среди выплат, на которые не начисляется ЕСВ (п. 9 разд. II Перечня № 1170⁷). При этом не имеет значения, по соглашению сторон или согласно закону работник проходил повышение квалификации.

⁶ Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Госкомстата от 13.01.2004 г. № 5.

⁷ Перечень видов выплат, осуществляемых за счет средств работодателей, на которые не начисляется ЕСВ, утвержденный постановлением КМУ от 22.12.2010 г. № 1170.

Соответственно в ЕСВ-отчете по форме № Д4 стоимость повышения квалификации не отражают.