Проверке кассовой дисциплины фискалы традиционно уделяют пристальное внимание. При этом фактически ни одна «наличная» проверка (по статистике налоговиков по итогам 2018 года было проведено 16,9 тыс. таковых) не обходилась без обнаружения нарушений и применения штрафных санкций. А Единый госреестр судебных решений просто пестрит делами, в которых плательщики судились с фискалами по поводу обоснованности применения штрафов по Указу № 436. А значит, отмена этого Указа является событием «вселенского» масштаба. Но, как всегда, есть нюансы.
Что отменили?
Отменили Указ № 436, в котором «сидели» 4 «живых» (представлявших реальную угрозу) и 2 «мертвых» штрафа. А штрафа за что? За нарушение порядка осуществления кассовых операций в нацвалюте, который на сегодняшний день урегулирован Положением № 1483.
За превышение предельных сумм расчетов наличными ответственность предусмотрена не Указом № 436, а ст. 16315 КоАП. Соответствующий админштраф живее всех живых (о чем будет сказано позже).
Так вот, до недавнего времени 4 «живых» штрафа — это штрафы:
1) за неоприходование (неполное и/или несвоевременное оприходование) в кассах наличности — в пятикратном размере неоприходованной суммы;
2) за превышение установленных лимитов остатка наличности в кассах — в двукратном размере сумм выявленной сверхлимитной наличности за каждый день;
3) за превышение установленных сроков использования выданной под отчет наличности, а также за выдачу наличных средств под отчет без полного отчета за ранее выданные средства — в размере 25 % выданных подотчетных сумм;
4) за проведение наличных расчетов без предоставления получателем средств платежного документа (товарного или кассового чека, квитанции к приходному ордеру, другого письменного документа), подтверждающего уплату покупателем наличных средств, — в размере уплаченных средств.
2 «мертвых» штрафа — это штрафы:
1) за расходование наличных из выручки на выплаты, связанные с оплатой труда, при наличии налоговой задолженности. В п.п. 6 п. 58 Положения № 148 сказано, что такие выплаты наличными должны осуществляться с учетом требований НКУ. В то же время НКУ никаких ограничений в части выплаты заработной платы из выручки при наличии налогового долга не содержит;
2) за нецелевое использование наличных средств, полученных в банке. Факт такой, что Положение № 148 никаких требований к целевому использованию наличных средств, полученных из банка, не предъявляет.
Получается, что с момента вступления в силу Указа № 418/2019 (с 23.06.2019 г.) перечисленные выше штрафы прекращают свое действие. Фискалы их применять не могут.
Согласно Указу № 418/2019 он вступает в силу со дня, следующего за днем его опубликования. Опубликован Указ в газете «Урядовий кур’єр» от 22.06.2019 г. № 116. Соответственно, вступил в силу он с 23.06.2019 г.
Иначе говоря, если, к примеру, подотчетное лицо не вернуло вовремя неиспользованный остаток денежных средств, то штраф к предприятию фискалы уже применить не смогут. Будет только «ответственность» (в виде включения этой суммы в налогооблагаемый доход) для работника по НКУ (п.п. 164.2.11 НКУ). Или, например, в приходном кассовом ордере (ПКО) стоит подпись главбуха, когда по табелю рабочего времени его не было на работе. И в этом случае фискалы уже не смогут приписать 5-кратный штраф за это нарушение.
По большому счету даже если не выписали ПКО на полученную наличность и не сделали запись в кассовой книге, как ни странно, говорить о «былой» ответственности, предусмотренной Указом № 436 за это, оснований сейчас тоже нет.
Но при этом стоит помнить: Положение № 148 никто не отменял. Оно по-прежнему остается в силе (как и продолжают действовать нормы НКУ и Положения № 148, касающиеся проверки кассовой дисциплины фискалами). И невыполнение его норм по-прежнему будет считаться нарушением. Только вот ответственность за нарушение норм Положения № 148 осталась лишь административная, и то применяется она за отдельные виды нарушений.
Что осталось?
Административная ответственность. Применяется она за следующие нарушения:
1) «нарушение порядка проведения наличных расчетов за товары (услуги), в том числе превышение предельных сумм расчетов наличными» (ч. 1 ст. 16315 КоАП). Традиционно этот штраф ожидает тех, кто нарушает предельные суммы расчетов наличными. Опять же, по-хорошему, только в том случае, если «запредельный» расчет был за товары (услуги)4.
4 См., в частности, статью «Выплата дивидендов наличными: как не нарушить ограничения?» (журнал «Бухгалтер 911», 2019, № 6).
Напомним: для расчетов субъектов хозяйствования между собой предел составляет 10000 грн. включительно; с физлицами — 50000 грн.
Величина штрафа — от 100 до 200 ннмдг (от 1700 до 3400 грн.). Те же действия, совершенные лицом, на которое в течение года налагалось административное взыскание за такое же нарушение, — штраф в размере от 500 до 1000 ннмдг (от 8500 до 17000 грн.).
Налагает админштраф орган ГФСУ (ст. 2342 КоАП) на виновных в таких нарушениях должностных лиц предприятий, а также на физлиц-предпринимателей (на обычных физлиц не налагает).
Причем формально грозит он как плательщикам, так и получателям «запредельных» наличных сумм.
На что хотим обратить внимание? На нечеткий состав правонарушения. Не начнут ли фискалы «за отсутствием» рычагов влияния раздавать этот админштраф «направо и налево» (читай — за любые «кассовые» нарушения)?
Считаем, что так быть не должно. Действительно, фраза «нарушение порядка проведения наличных расчетов за товары (услуги)» достаточно расплывчатая. Но конкретные частные случаи этого нарушения, прописанные в той же ч. 1 ст. 16315 КоАП, говорят о том, что этот штраф нацелен конкретно на нарушения, совершаемые на этапе приема/передачи наличных при проведении расчетов за товары (услуги).
Максимум, что сюда еще можно при большом желании «затолкнуть» (и то под вопросом), это, например, невыдачу плательщику наличности квитанции к приходному кассовому ордеру;
Срок давности для наложения данного штрафа — 2 месяца со дня совершения правонарушения (поскольку нарушение не длящееся).
2) «сдача выручки торговыми предприятиями всех форм собственности, которые осуществляют реализацию товаров за наличные, с нарушением сроков, установленных правилами расчетов и ведения кассовых операций» (ч. 1 ст. 1644 КоАП).
Поскольку и протоколировать данное административное правонарушение, и рассматривать соответствующие дела уполномочены органы Национальной полиции (ст. 222, ч. 1 ст. 255 КоАП), считаем, этот штраф угрозы для субъектов хозяйствования не представляет.
Ну и, конечно же, никто не отменяет штрафные санкции за нарушение Закона об РРО5.
«Ложка дегтя…»
Новость об отмене Указа № 436, конечно, не может не радовать, и в нее даже верится с трудом. Но! Расслабляться не стоит. Добавим «ложку дегтя» в радостную новость.
Скорее всего, отмена Указа № 436 имеет чисто «технический» характер, а не намерение освободить субъектов хозяйствования от ответственности за нарушения порядка осуществления кассовых операций.
Так, считаем, необходимость отмены Указа № 436 назрела уже давно из-за его несоответствия действующему законодательству. Ведь согласно п. 22 ст. 92 Конституции исключительно законами Украины могут определяться основы гражданско-правовой ответственности; деяния, которые являются преступлениями, административными или дисциплинарными правонарушениями, и ответственность за них. Кроме того, и п. 111.2 НКУ установлено, что финансовая ответственность за нарушение норм законов по вопросам налогообложения или другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, устанавливается и применяется согласно этому Кодексу и другим законам.
Иначе говоря, штрафные санкции должны устанавливаться исключительно законами Украины.
Опять же уже подобрался к первому чтению законопроект № 94516, которым устанавливаются штрафы за нарушение кассовой дисциплины (и которым, кстати, планировалось отменить действие Указа № 436). В частности, этот законопроект предусматривает все те же штрафы, только в других размерах:
— за неоприходование (неполное и/или несвоевременное оприходование) в кассах наличности — в двукратном размере неоприходованной (не в полном объеме и/или несвоевременно оприходованной) суммы;
— за превышение установленных лимитов остатка наличности в кассах — в размере 100 % от выявленной сверхлимитной суммы;
Указ № 436 предусматривал штраф в двукратном размере.
— за превышение установленных сроков использования выданной под отчет наличности, а также за выдачу наличных средств под отчет без полного отчета за ранее выданные средства — в размере 25 % выданных подотчетных сумм;
— за проведение наличных расчетов (кроме расчетов, проведенных с применением РРО) без выдачи получателем наличных средств документа установленной формы и содержания (квитанции к ПКО, расчетной квитанции, другого предусмотренного законодательством документа), который подтверждает уплату лицом наличных средств, — в размере уплаченных средств.
Сейчас, конечно, сложно давать прогнозы, какова будет судьба этого законопроекта, но стоит быть начеку. Скорее всего, если и не этот законопроект, то какой-то другой рано или поздно все равно будет принят 
.
Так что повод для радости есть. Но все это временно.
Действие Указа № 436 во времени
Отмена Указа № 436 сразу вызывает вопросы в отношении того, а вправе ли фискалы будут применить штрафы за кассовые нарушения, совершенные до отмены Указа № 436 (вступления в силу Указа № 418/2019)?
Тут стоит вспомнить норму п. 11 подразд. 10 разд. XX НКУ о том, что штрафные (финансовые) санкции (штрафы) по результатам проверок, которые осуществляются контролирующими органами, применяются в размерах, предусмотренных законом, действующим на день принятия решений по применению таких штрафных (финансовых) санкций.
Несмотря на то, что эта норма установлена НКУ, в ней идет речь о штрафных санкциях по результатам проверок, которые осуществляются контролирующими органами.
А поскольку проверка кассовой дисциплины как раз относится к таким проверкам, то норма касается и финансовых санкций за нарушения кассовой дисциплины (п.п. 14.1.265, п.п. 191.1.4, п.п. 20.1.10 НКУ).
При этом в свое время и фискалы (ОНК № 5927), и ВАСУ (информационное письмо от 24.11.2011 г. № 2198/11/13-11) разъясняли правила применения этой нормы.
Так, оценка правомерности поведения плательщика осуществляется на основании норм законодательства, действовавшего на момент совершения соответствующих действий.
В то же время меры ответственности, надлежащие к применению за совершенные нарушения, должны определяться согласно нормативно-правовым актам, действующим на время применения ответственности, в частности вынесения соответствующих налоговых уведомлений-решений.
Для применения санкций к плательщику важно, чтобы одновременно соблюдались все вышеназванные условия:
(1) совершенное деяние (бездействие) плательщика считалось нарушением как на момент его совершения, так и на момент его выявления (дату принятия НУР фискалами);
(2) за совершенное нарушение должна быть предусмотрена ответственность как на момент его совершения, так и на момент его выявления (дату принятия НУР).
При этом штраф применяется в размерах, предусмотренных законом, действующим на день принятия решений относительно применения таких штрафных (финансовых) санкций.
Теперь посмотрим на конкретном примере, как действуют эти нормы. Например, плательщик несвоевременно оприходовал наличность.
Ситуация 1. Нарушение осуществлено 25.06.2019 г., т. е. после отмены Указа № 436 .
В этом случае санкций нет. Причем даже если будет принят новый Закон, устанавливающий санкции за подобные нарушения, то штрафов за период с 23.06.2019 г. по дату вступления в силу нового Закона не будет. Ведь на момент совершения правонарушения за него не предусмотрена ответственность.
Ситуация 2. Нарушение осуществлено 12.04.2019 г. (до отмены Указа № 436), но выявлено фискалами (НУР датировано) 24.06.2019 г. (т. е. после отмены Указа).
И на 12.04.2019 г., и на 24.06.2019 г. факт нарушения есть. Но поскольку на момент его выявления (24.06.2019 г.) законодательством не предусмотрены санкции (Указ № 436 уже не действует), то штрафных санкций нет.
Но будьте внимательны: если в будущем вступит в силу Закон, который устанавливает штрафные санкции за подобное нарушение, и фискалы выявят нарушение после вступления в силу Закона, то, учитывая, что:
(1) факт нарушения был и на момент совершения, и на момент выявления;
(2) и за нарушение была предусмотрена ответственность и на момент его совершения, и на момент выявления,
фискалы будут вправе применить за это нарушение санкции в размерах, предусмотренных новым Законом.
