Темы статей
Выбрать темы

Перевыставление услуг заказчику VS НДС

Казанова Марина, налоговый эксперт
Есть ряд договоров, для выполнения которых исполнителю приходится нести дополнительные расходы либо покупать услуги «на стороне». А заказчик в свою очередь должен компенсировать эти расходы. В этой статье рассмотрим порядок обложения НДС таких «компенсационных» сумм.

Подход налоговиков

Вообще, казалось бы: если речь идет о компенсации каких-либо расходов, то компенсировать заказчик должен четко ту сумму, которая фактически была потрачена исполнителем. Например, если компенсируемая заказчиком услуга приобретена без НДС, то без накрутки НДС сверху она должна передаваться и заказчику.

Но (!) у налоговиков уже давно сформирована своя позиция на этот счет. Любые дополнительные расходы (коммунальные, транспортные, нотариальные, на страхование и т. д.), осуществленные в рамках договора о предоставлении услуг/поставке товаров, они рассматривают как составную часть стоимости такой предоставляемой услуги/поставляемого товара. Соответственно подводят такие компенсации под обложение НДС.

То есть если поставляемые заказчику услуги или товар облагаются НДС, то все компенсационные выплаты в рамках такой поставки, по мнению налоговиков, тоже облагаются НДС.

Свою позицию они аргументируют тем, что согласно п. 188.1 НКУ:

«в состав договорной (контрактной) стоимости включаются любые суммы средств, стоимость материальных и нематериальных активов, которые передаются налогоплательщику непосредственно покупателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией стоимости товаров/услуг».

Исключение составляют:

— компенсации, связанные с возмещением убытков (например, при повреждении/порче имущества/компенсации штрафов). Ведь согласно п. 188.1 НКУ компенсация ущерба не облагается НДС. Но и тут нужно быть внимательными и правильно формулировать условия договора (на этом моменте мы еще остановимся отдельно);

— перевыставление услуг в рамках договора транспортного экспедирования. Здесь такой подход: как экспедитор купил услуги (с НДС/без НДС) — так и передает их заказчику (дополнительно НДС сверху на эти услуги не накручивает).

Интересный вопрос: какой при этом показывать код в налоговой накладной (НН)? Налоговики придерживаются позиции, что в НН «компенсационные» расходы должны кодироваться под кодом услуги, в рамках поставки которой происходит компенсация таких дополнительных расходов.

Например, компенсации коммунальных расходов по аренде присваиваем тот же код, что и аренде — «68.20».

А как быть, если покупатель компенсирует расходы в рамках договора поставки товара? Например, компенсирует расходы на доставку товара? Закодировать такую компенсацию тем же кодом, что и сам поставляемый товар, не получится — ведь кодировать «услужную» компенсацию «товарным» кодом не годится. Впрочем, нельзя ее кодировать и кодом перевозок. Ведь продавец сам — не перевозчик (такого вида деятельности у продавца может и не быть). Какой же выход?

Считаем, что в таком случае уместнее всего увязывать компенсацию с видом деятельности. То есть рассуждать следующим образом: раз продаем товар — занимаемся торговлей, то для ее осуществления сопутствующие расходы (в данном случае — на доставку) и несем. А поскольку расходы на доставку обусловлены торговлей, то компенсации таких расходов покупателем присваиваем код «профильной» торговой деятельности (т. е. код розничной торговли — согласно ГКПУ «47.00»).

Остановимся подробнее на некоторых «компенсируемых» заказчиком расходах.

Аренда

Тут позиция налоговиков устоявшаяся. Любые компенсации при аренде налоговики считают составной частью арендной платы. Соответственно компенсацию арендатором, к примеру, коммунальных платежей, даже если они осуществляются отдельным платежом либо по отдельному договору, арендодатель должен включать в базу обложения и облагать НДС в общеустановленном порядке (см. письма ГНСУ от 10.02.2021 г. № 493/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 09.10.2020 г. № 4217/ІПК/99-00-05-06-02-06, от 09.07.2020 г. № 2764/6/99-00-05-06-02-06/ІПК).

Исключение составляют компенсации, уплачиваемые арендодателю — бюджетной организации. Они не облагаются НДС в силу прямой нормы из п. 188.1 НКУ.

Средства, полученные от арендатора как возмещение (компенсация) любых расходов, предусмотренных договором аренды, включаются арендодателем (кроме бюджетного учреждения) в базу налогообложения и облагаются НДС в общеустановленном порядке, поскольку являются составной частью операций по поставке услуг по предоставлению в аренду движимого/недвижимого имущества (письмо ГНСУ от 17.06.2020 г. № 2448/6/99-00-05-06-02-06/ІПК).

По этой же логике под обложение НДС подпадают и все другие компенсации, выплачиваемые в рамках договора аренды, к примеру:

— возмещение эксплуатационных расходов (письма ГНСУ от 01.04.2020 г. № 1343/6/99-00-07-03-02-06/ІПК, от 15.02.2021 г. № 546/ІПК/99-00-21-03-02-06);

— возмещение земельного налога/налога на недвижимость (письмо ГНСУ от 10.02.2021 г. № 493/ІПК/99-00-21-03-02-06).

НН на компенсационные выплаты составляют по правилу первого события (п. 187.1 НКУ). В предоплатном случае НН выписывают датой получения денежных средств на банковский счет (в кассу) арендодателя. Если же оплата осуществляется только по факту предоставления арендных услуг, тогда дата возникновения НДС-обязательств и, соответственно, оформления НН будет привязана к дате составления документа, удостоверяющего факт поставки таких услуг.

Обратите внимание: кассовый метод начисления НДС применяют именно коммунальные предприятия, а арендодатель при «перевыставлении» коммунальных услуг арендатору руководствуется правилом первого события.

Также интересна позиция налоговиков в отношении заполнения НН на компенсационные платежи по аренде. Дело в том, что в своих последних консультациях (см., к примеру, разъяснение в категории 101.04 ЗІР, письмо ГНСУ от 12.04.2021 г. № 1484/ІПК/99-00-21-03-02-06) налоговики говорят, что раз возмещение расходов осуществляется в рамках предоставления арендной услуги, то и компенсацию этих расходов нужно «именовать» в НН как «послуги оренди». То есть в качестве номенклатуры товаров/работ/услуг следует указывать в гр. 2 НН не «компенсація витрат щодо спожитої електроенергії», «компенсація земельного податку», а «послуги оренди». В гр. 3.3 при этом указывается код аренды «68.20»; в гр. 4 — «послуга».

С одной стороны, логика таких разъяснений понятна — так проще для налоговиков подвести «компенсационные» суммы под обложение НДС. Но с другой стороны — а как же тогда правило о соответствии номенклатуры в НН первичным документам? Ведь в акте согласования суммы компенсации коммунальных услуг будет расписана номенклатура компенсируемых коммунальных услуг: водоснабжения, водоотведения, отопления, электричества, газа — со своим объемом потребления, единицей измерения и стоимостью. По аналогии должна составляться и НН*.

* Вам будет интересна статья «Единица измерения услуг в НН: «послуга», «грн», штуки…» (журнал «Бухгалтер 911», 2020, № 38).

На наш взгляд, учитывая, что это аренда и доказать реальность операции по ней гораздо проще, чем по другим операциям, допустимы следующие варианты заполнения НН (см. таблицу).

А вот в акте все суммы должны быть расписаны развернуто.

Вариант заполнения

Графа НН

гр. 2

гр. 3.3

гр. 4

гр. 6

Вариант 1 (предлагаемый налоговиками). «Именуем» компенсацию коммунальных услуг и прочих возмещаемых расходов «послугами оренди»

«Послуги

оренди»

68.20

послуга

1

Вариант 2. Указываем возмещение коммунальных и прочих расходов общей суммой (без расписывания каждой составляющей)

«Відшкодування комунальних послуг та інших експлуатаційних витрат»

68.20

послуга

1

Вариант 3. Показываем компенсируемые суммы развернуто — несколькими строками (по каждому виду потребленных арендатором услуг)

«Відшкодування вартості електроенергії»

68.20

кВт·год

фактическое количество

«Відшкодування земельного податку»

68.20

грн

или послуга

1

Компенсация расходов на страхование

Тут такой же подход, что и в части возмещения расходов в рамках договора аренды. Несмотря на то, что сами по себе услуги страхования не облагаются НДС (п.п. 196.1.3 НКУ), налоговики настаивают на том, что при перевыставлении заказчику их стоимость облагается НДС как составная часть стоимости предоставляемой основной услуги.

См., к примеру, письмо ГФСУ от 23.08.2018 г. № 3668/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.

Допрасходы комиссионера

Речь идет о таких расходах, как расходы на транспортировку товара, его рекламу, а также на поиск контрагентов, организацию деятельности самого комиссионера. Тут налоговики также придерживаются позиции — допрасходы исполнителя (посредника) являются составной частью стоимости услуги, предоставляемой посредником в рамках посреднического договора.

А раз плата за посреднические услуги подпадает под объект налогообложения (т. е. облагается НДС), то, по мнению налоговиков, такое возмещение посреднику допрасходов также должно облагаться НДС (письма ГФСУ от 21.08.2018 г. № 3636/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и от 05.07.2017 г. № 979/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

К тому же контролеры отмечают, что у комиссионера под НДС подпадут понесенные в рамках договора комиссии брокерские услуги, услуги перевозки и другие услуги, если они были получены от неплательщиков НДС. И поясняют: операция по передаче комитенту результатов услуг (к примеру, брокерских, транспортных), приобретенных комиссионером по поручению комитента у третьих лиц, считается для комиссионера операцией по поставке услуг. Поэтому по первому событию комиссионер должен начислить налоговые обязательства по НДС независимо от того, что поставщиками услуг выступали неплательщики НДС (ЗІР 101.04).

Транспортное экспедирование

Здесь все проще. В отношении услуг, предоставляемых в рамках транспортно-экспедиторских услуг, экспедитор руководствуется правилом (см. ОНК № 610**):

** Обобщающая налоговая консультация относительно порядка обложения налогом на добавленную стоимость транспортно-экспедиторской деятельности, утвержденная приказом ГНСУ от 06.07.2012 г. № 610.

— «как получили — так и перевыставляем». Получили услугу с НДС (по ставке 0 % или 20 %) — передали ее заказчику тоже с НДС по той же ставке, в противном случае — без НДС. Накручивать «сверху» НДС, если его не было «на входе», посреднику-экспедитору не нужно;

— базу обложения НДС экспедитора не увеличивает стоимость услуг, которые приобретены им у перевозчика— неплательщика НДС. То есть при перевыставлении заказчику услуг перевозки, приобретенных у неплательщика НДС, эти услуги в НН не отражаются.

Поэтому экспедиторам не нужно сверху начислять 20 % НДС на безНДСные: перевозки от неплательщиков НДС (в том числе нерезидентов); вспомогательные услуги (погрузка, разгрузка, складская обработка и т. п., письма ГНСУ от 04.11.2019 г. № 1163/6/99-00-07-03-02-15/ІПК, от 18.10.2019 г. № 841/6/99-00-07-03-02-15/ІПК); расходы на страхование.

«Транзитные» средства по агентским договорам

Тут налоговики лояльны. Транзитные денежные средства, полученные агентом от третьих лиц и подлежащие перечислению принципалу (доверителю) за поставленные доверителем товары/услуги, не включаются у агента в базу обложения НДС.

То есть НДС у агента облагается только сумма агентского вознаграждения (письма ГНСУ от 27.05.2021 г. № 2076/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 29.04.2020 г. № 1756/6/99-00-07-02-02-06/ІПК, от 07.06.2019 г. № 2613/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Логика контролеров следующая. Фактическим поставщиком товаров/услуг по агентскому договору остается доверитель. Поэтому если в рамках агентского договора непосредственная передача товаров/услуг посреднику (агенту) для поставки покупателям не осуществляется, а он лишь собирает денежные средства с покупателей, которые перечисляет дальше доверителю, то на НДС-учет агента такие транзитные суммы не влияют, а НДС облагается лишь вознаграждение. Хотя, чтобы спокойно следовать советам контролеров и начислять НДС лишь с вознаграждения, агентам лучше получить аналогичную индивидуальную налоговую консультацию в свой адрес.

Датой возникновения НО у доверителя (поставщика товаров/услуг) будет дата первого из событий: — зачисление средств от агента на банковский счет доверителя (поставщика) или — отгрузка товара доверителем.

Компенсация порчи имущества

Отдельно стоит сказать о ситуации, когда по договору компенсируется стоимость поврежденного или утерянного имущества. Облагать ли такую компенсацию НДС?

Вообще, с 23.05.2020 г. (дата вступления в силу Закона № 466***) п. 188.1 НКУ прямо предусмотрено, что суммы возмещения ущерба из-за невыполнения или ненадлежащего выполнения договорных обязательств не включаются в договорную стоимость (базу обложения НДС).

*** Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины об усовершенствовании администрирования налогов, устранении технических и логических несогласованностей в налоговом законодательстве» от 16.01.2020 г. № 466-ІХ.

Но не все так просто.

Налоговики говорят (см., к примеру, письма ГНСУ от 26.05.2021 г. № 2051/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 04.11.2020 г. № 4539/ІПК/99-00-05-06-02-06), что:

— если согласно условиям договора контрагент должен возместить (компенсировать) вам стоимость, например, испорченной/поврежденной продукции, то такая выплата по своей сути является возмещением (компенсацией) стоимости продукции и подлежит обложению НДС;

если в договоре указано, что в случае порчи/повреждения имущества контрагент должен возместить ущерб/уплатить штраф в размере стоимости имущества, тогда такая сумма не будет облагаться НДС.

В действительности, что в первом, что во втором случае суть операции остается одинаковой. И там, и там плательщику поступают средства от виновников за поврежденное имущество — как возмещение причиненного ущерба. Однако, как видим, как только налоговики видят слово «компенсация», на деле не очень-то хотят вникать в суть проводимой компенсации.

Поэтому тут нужно правильно формулировать оговорку в договоре. Если не хотим начислять НДС на такие суммы, в договоре «компенсацию» прописываем в виде санкции: в случае порчи/повреждения имущества контрагент должен уплатить штраф/возместить ущерб (в размере 100 % стоимости товара).

Фразу «должен компенсировать (возместить) стоимость имущества» лучше не использовать.

App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa

Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.

Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше