Своевременно не учтенная ГТД: когда возникает право на налоговый кредит по НДС
Не секрет, что получение предприятием бюджетного возмещения НДС сопряжено с определенными сложностями. Причем эти сложности связаны не только с порядком расчета подлежащих возмещению сумм налога, но и с самим процессом их получения (одни проверки налоговиков чего стоят!). Поэтому отдельные предприятия стараются не показывать отрицательное значение в декларации по НДС, для чего прячут одну-две налоговые накладные или ГТД до лучших времен. Вот только налоговики не всегда с пониманием относятся к таким ситуациям, что порой становится поводом для разбирательства в суде.
Наталья БЕЛОВА , экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Суть спора
Предприятие по заключенному с контрагентом-нерезидентом договору импортировало товар. Как того требуют нормы
п. 4.3, пп. 7.5.2 и 7.3.6 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР (далее — Закон об НДС), при ввозе товара был уплачен «импортный» НДС, факт уплаты которого подтвержден имеющимися ГТД.Тем не менее по определенным причинам, возможно по «забывчивости», субъект хозяйствования не отразил перечисленные суммы налога в декларациях по НДС за те налоговые периоды, в которых данные операции фактически были осуществлены. Позднее,
обнаружив «забытые» в свое время ГТД, налогоплательщик включил уплаченные на основании этих документов суммы НДС в состав налогового кредита текущего отчетного периода.Однако налоговики посчитали неправомерным включение предприятием в
текущую декларацию сумм «импортного» НДС, уплаченных на таможне в предыдущих отчетных периодах, и уменьшили сумму его бюджетного возмещения НДС.
Позиция налоговых органов
Проверив правильность определения сумм НДС, задекларированных к бюджетному возмещению за текущий отчетный период, представители ГНАУ усмотрели в действиях налогоплательщика-импортера нарушение норм
пп. 7.5.2 и 7.3.6 Закона об НДС, которое заключалось якобы в завышении суммы налогового кредита. Придя к такому выводу, проверяющие не признали налоговый кредит по «несвежим» ГТД.Не согласившись с выводами работников ГНАУ, предприятие обратилось за защитой своих интересов в суд, который констатировал неправоту налоговиков.
Решение дела судом
Свое справедливое решение ВАСУ аргументировал тем, что согласно
п.п. 7.2.7 Закона об НДС документом, удостоверяющим право на получение налогового кредита при ввозе (импортировании) товаров, считается надлежащим образом оформленная ГТД, подтверждающая уплату НДС.Отражение же в составе налогового кредита сумм НДС, уплаченных (начисленных) в связи с приобретением товаров (услуг),
не подтвержденных налоговыми накладными или таможенными декларациями, не допускается (п.п. 7.4.5 Закона об НДС).Кстати, то, что у налогоплательщика-импортера право на получение налогового кредита возникает
на основании надлежащим образом оформленной таможенной декларации, подтверждающей уплату НДС, при условии использования ввезенных товаров в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности, утверждает и сама ГНАУ (см. письмо от 14.06.2006 г. № 11164/7/16-1517-26 в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 81).Поэтому, по мнению ВАСУ, предприятие-импортер вправе претендовать на налоговый кредит не с момента уплаты «ввозного» НДС, а с момента получения надлежащим образом оформленной ГТД. А эти события могут произойти в разные налоговые периоды.
Итак, суд констатировал: если право налогоплательщика на налоговый кредит подтверждается ГТД, отраженными
по истечении налоговых периодов, в которых были оплачены и получены товары (услуги), суммы НДС, указанные в таких ГТД, могут быть включены в состав налогового кредита того налогового периода, в котором эти ГТД отражены в налоговом учете.
Резюме
Действительно, борьба за бюджетное возмещение — дело непростое. Не всем под силу выдержать выпадающие в связи с этим испытания.
Поэтому одни предприятия, когда-то «набив шишки», предпочитают не связываться с бюджетным возмещением, а накапливают отрицательное значение в строке 26 декларации по НДС, постепенно компенсируя заветные налоговокредитные суммы будущими налоговыми обязательствами.
Другие налогоплательщики решают и вовсе не показывать «минус» в текущей декларации, прибегая к распространенному методу — мол, «забыли» включить в налоговый кредит сумму НДС по одной или нескольким налоговым накладным (или ГТД), а обнаружили ошибку позднее (в том отчетном периоде, когда налоговые обязательства достигли подходящего объема).
Выбрав этот путь и столкнувшись с непониманием налоговиков, предприятие, по делу которого суд вынес приведенное ниже определение (целиком нами поддерживаемое), вышло из борьбы победителем.
Тем, кто решил последовать примеру победителя и достать из закромов «припрятанные» на некоторое время таможенные декларации, нужно иметь в виду следующее. Для включения в текущую декларацию по НДС сумм налога, указанных в обнаруженных ГТД,
строка 12.1 «НДС, уплаченный таможенным органам» не подходит. Здесь следует применить один из вариантов, предложенных в п. 5.1 Закона Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III:— либо предоставить уточняющий расчет;
— либо заполнить корректировочную строку 16 текущей декларации и подать приложение 1 к налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость «Расчет корректировки сумм НДС к налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость».
Похожая ситуация складывается и с налоговыми накладными.
Напомним, что некоторое время назад в отношении опоздавших налоговых накладных ГНАУ предлагала пользоваться также строкой 16. Но потом, еще раз подумав, она предложила другой вариант. Так, согласно указаниям п. 5 ее
письма от 30.12.2005 г. № 26268/7/16-1117 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 21) налоговый кредит по опоздавшей налоговой накладной следует показывать в строке 10.1 текущей декларации. Правда, в письме рассмотрен пример со смежными периодами: накладная выписана в сентябре, а получена в октябре. Мы придерживаемся мнения, что если обнаружение налоговой накладной случилось через период или позже, то строку 10.1 можно использовать и в этой ситуации.А вот когда дело касается своевременно полученных налоговых накладных, но «потерявшихся» в предыдущих налоговых периодах и обнаруженных гораздо позднее, тут уж строкой 10.1 текущей декларации воспользоваться нельзя. Выход один — уточняющий расчет или корректировочная строка 16 текущей декларации. С таким порядком ознакомила налогоплательщиков ГНАУ в
письме от 19.12.2005 г. № 25233/7/16-1517-26.
ВЫСШИЙ АДМИНИСТРАТИВНЫЙ СУД УКРАИНЫ
ОПРЕДЕЛЕНИЕ
от 21 ноября 2006 года
Коллегия судей Высшего административного суда Украины в составе: <...>, рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Государственной налоговой инспекции в <...> районе г. Харькова на решение хозяйственного суда Харьковской области от 14.07.2005 и определение Харьковского апелляционного хозяйственного суда от 21.11.2005 по делу по иску Общества с ограниченной ответственностью <...> к ГНИ в <...> районе г. Харькова о признании недействительным налогового уведомления-решения,
установила:В июне 2005 года ООО <...> обратилось в суд с иском к ГНИ в <...> районе г. Харькова о признании недействительным налогового уведомления-решения.
Решением хозяйственного суда Харьковской области от 14.07.2005, оставленным без изменений определением Харьковского апелляционного хозяйственного суда от 21.11.2005, иск удовлетворен, признано недействительным налоговое уведомление-решение ГНИ в <...> районе г. Харькова <...> от 23.05.2004.
В кассационной жалобе ГНИ в <...> районе г. Харькова просит отменить решение хозяйственного суда Харьковской области от 14.07.2005 и определение Харьковского апелляционного хозяйственного суда от 21.11.2005, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, и принять новое решение, которым отказать ООО <...> в удовлетворении иска.
Коллегия судей, проверив доводы кассационной жалобы, решения судов первой и апелляционной инстанций относительно правильного применения норм материального и процессуального права, считает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.
Судами установлено, что 20.05.2005 ГНИ в <...> районе г. Харькова была проведена документальная проверка ООО <...> по вопросам правильности определения задекларированных к возмещению из бюджета сумм налога на добавленную стоимость за февраль 2005 года. По результатам проверки контролирующим органом был составлен Акт проверки <...> от 20.05.2005. По результатам проверки контролирующий орган пришел к заключению о нарушении плательщиком налога п.п. 7.5.2 п. 7.5 ст. 7 и п.п. 7.3.6 п. 7.3 ст. 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость», которое состояло в занижении* суммы налогового кредита в феврале 2005 года на сумму 94485 грн. 56 коп. В связи с занижением* плательщиком налога, по мнению контролирующего органа, налогового кредита, ГНИ соответственно уменьшено бюджетное возмещение по НДС на сумму 94486 грн.
* По всей видимости, здесь идет речь о завышении суммы налогового кредита. —
Примеч. ред.При этом ГНИ исходила из того, что истец в октябре, декабре 2004 года получил по контракту от компании <...> товар согласно грузовым таможенным декларациям (ГТД):
— <...> от 15.10.2004 на сумму 134499,90 грн., НДС — 26899,98 грн.;
— <...> от 23.12.2004 на сумму 138465,10 грн., НДС — 27693,02 грн.;
— <...> от 29.12.2004 на сумму 199462,80 грн., НДС — 39892,56 грн.
Судами установлено, что истец в период с 04.10.2004 по 28.12.2004 уплатил таможенным органам налог на добавленную стоимость по соответствующим ГТД и в период до февраля 2005 года не воспользовался своим правом на налоговый кредит, т. е. не уменьшал свои налоговые обязательства в предыдущих отчетных периодах.
Суды первой и апелляционной инстанций правильно сослались на подпункт 7.2.7 п. 7.2 ст. 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость», согласно которому в случае ввоза (импортирования) товаров документом, удостоверяющим право на получение налогового кредита, считается надлежащим образом оформленная таможенная декларация, подтверждающая уплату налога на добавленную стоимость.
Согласно подпункту 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 этого Закона не разрешается включение в налоговый кредит любых расходов по уплате налога, не подтвержденных налоговыми накладными или таможенными декларациями.
Таким образом, импортер товара имеет право на налоговый кредит не с момента уплаты ввозного НДС, а с момента получения надлежащим образом оформленной таможенной декларации, которая может приходиться на разные налоговые периоды.
Согласно п. 5.1 статьи 1 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость»* налоговое обязательство, самостоятельно определенное плательщиком налогов в налоговой декларации, считается согласованным со дня предоставления такой налоговой декларации.
* По всей видимости, здесь имеется в виду п. 5.1 ст. 5 Закона Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами от 21.12.2000 г. № 2181-III. —
Примеч. ред.Указанное налоговое обязательство не может быть обжаловано плательщиком налогов в административном или судебном порядке, если в будущих налоговых периодах (с учетом сроков давности, определенных статьей 15 этого Закона) плательщик налогов самостоятельно выявляет ошибки в показателях ранее предоставленной налоговой декларации, такой плательщик налогов имеет право предоставить уточняющий расчет.
Плательщик налогов имеет право не подавать такой расчет, если такие уточненные показатели указываются им в составе налоговой декларации за любой последующий налоговый период, в течение которого такие ошибки были самостоятельно выявлены. Форма уточняющих расчетов определяется в порядке, установленном для налоговых деклараций.
Судами правильно сделано заключение, что если право плательщика на налоговый кредит подтверждается таможенными декларациями, отраженными после окончания налоговых периодов, в которых произошли оплата и получение товаров (работ, услуг), суммы налога, указанные в таких таможенных декларациях, могут быть включены в состав налогового кредита в налоговом периоде, в котором такие таможенные декларации отражены в налоговом учете.
Следовательно, истцом правомерно были включены в состав налогового кредита за февраль 2005 года суммы уплаченного НДС таможенным органам в размере 94485,56 грн. в предыдущие отчетные периоды.
Согласно части 1 статьи 220 Кодекса административного судопроизводства Украины суд кассационной инстанции проверяет правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, правовой оценки обстоятельств по делу и не может исследовать доказательства, устанавливать и признавать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в судебном решении, и решать вопрос о достоверности того или иного доказательства.
На основании изложенного коллегия судей считает, что судами первой и апелляционной инстанций при решении этого дела не допущены нарушения норм материального и процессуального права. Правовая оценка обстоятельств по делу дана верно, а поэтому кассационную жалобу следует оставить без удовлетворения, а судебные решения — без изменений.
Руководствуясь статьями 220, 221, 224, 230, 231 Кодекса административного судопроизводства Украины, коллегия судей
определила:Кассационную жалобу Государственной налоговой инспекции в <...> районе г. Харькова оставить без удовлетворения, а решение хозяйственного суда Харьковской области от 14.07.2005 и определение Харьковского апелляционного хозяйственного суда от 21.11.2005 по делу по иску Общества с ограниченной ответственностью <...> к ГНИ в <...> районе г. Харькова о признании недействительным налогового уведомления-решения — без изменений.
Определение обжалованию не подлежит.
