Своєчасно не врахована ВМД: коли виникає право на податковий кредит з ПДВ
Не таємниця, що отримання підприємством бюджетного відшкодування ПДВ пов’язане з певними складнощами. Причому ці складнощі спричинені не лише порядком розрахунку належних до відшкодування сум податку, а і, власне, процесом їх отримання (одні перевірки податківців чого варті!). Тому окремі підприємства намагаються не показувати від’ємне значення в декларації з ПДВ, для чого приховують одну-дві податкові накладні чи ВМД до кращих часів. Ось тільки податківці не завжди з розумінням ставляться до таких ситуацій, що іноді стає приводом для розгляду в суді.
Наталя БІЛОВА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Сутність спору
Підприємство за укладеним із контрагентом-нерезидентом договором імпортувало товар. Як того вимагають норми
п. 4.3, пп. 7.5.2 і 7.3.6 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (далі — Закон про ПДВ), при ввезенні товару було сплачено «імпортний» ПДВ, факт сплати якого підтверджено наявними ВМД.Проте з певних причин, можливо, через «забудькуватість», суб’єкт господарювання не відобразив перераховані суми податку в деклараціях з ПДВ за ті податкові періоди, в яких ці операції фактично було здійснено. Пізніше, виявивши «позабуті» свого часу ВМД, платник податків включив сплачені на підставі цих документів суми ПДВ до складу податкового кредиту
поточного звітного періоду.Однак податківці визнали неправомірним включення підприємством до
поточної декларації сум «імпортного» ПДВ, сплачених на митниці в попередніх звітних періодах, і зменшили суму його бюджетного відшкодування ПДВ.
Позиція податкових органів
Перевіривши правильність визначення сум ПДВ, задекларованих до бюджетного відшкодування за поточний звітний період, представники ДПАУ побачили в діях платника податків — імпортера порушення норм
пп. 7.5.2 і 7.3.6 Закону про ПДВ, яке нібито полягало в завищенні суми податкового кредиту. Дійшовши такого висновку, перевіряючі не визнали податковий кредит за «несвіжими» ВМД.Не погодившись із висновками працівників ДПАУ, підприємство звернулося за захистом своїх інтересів до суду, який констатував неправоту податківців.
Вирішення справи судом
Своє справедливе рішення ВАСУ аргументував тим, що згідно з
п.п. 7.2.7 Закону про ПДВ документом, що засвідчує право на отримання податкового кредиту при ввезенні (імпортуванні) товарів, вважається належним чином оформлена ВМД, що підтверджує сплату ПДВ.Відображення ж у складі податкового кредиту сум ПДВ, сплачених (нарахованих) у зв’язку з придбанням товарів (послуг),
не підтверджених податковими накладними або митними деклараціями, не допускається (п.п. 7.4.5 Закону про ПДВ).До речі, про те, що у платника податків — імпортера право на отримання податкового кредиту виникає
на підставі належним чином оформленої митної декларації, що підтверджує сплату ПДВ, за умови використання ввезених товарів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, стверджує і сама ДПАУ (див. лист від 14.06.2006 р. № 11164/7/16-1517-26 у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 81).Тому, на думку ВАСУ, підприємство-імпортер має право претендувати на податковий кредит не з моменту сплати «ввізного» ПДВ, а з моменту отримання належним чином оформленої ВМД. А ці події можуть відбутися в різні податкові періоди.
Отже, суд констатував: якщо право платника податків на податковий кредит підтверджується ВМД, відображеними
після закінчення податкових періодів, у яких було оплачено та отримано товари (послуги), суми ПДВ, зазначені в таких ВМД, може бути включено до складу податкового кредиту того податкового періоду, в якому ці ВМД відображено в податковому обліку.
Резюме
Дійсно, боротьба за бюджетне відшкодування — справа непроста. Не всім до снаги витримати випробування, що припадають на їх долю у зв’язку з цим.
Тому одні підприємства, колись «набивши гуль», вважають за краще не зв’язуватися з бюджетним відшкодуванням, а накопичують від’ємне значення в рядку 26 декларації з ПДВ, поступово компенсуючи заповітні податковокредитні суми майбутніми податковими зобов’язаннями.
Інші платники податків вирішують і зовсім не показувати «мінус» у поточній декларації, удаючись до поширеного методу — мовляв, «забули» включити до податкового кредиту суму ПДВ за однією чи кількома податковими накладними (або ВМД), а виявили помилку пізніше (у тому звітному періоді, коли податкові зобов’язання досягли відповідного обсягу).
Вибравши цей шлях і зіткнувшись з нерозумінням податківців, підприємство, у справі якого суд виніс наведену нижче ухвалу (цілком нами підтримувану), вийшло з боротьби переможцем.
Тим, хто вирішив наслідувати приклад переможця і дістати із «заначки» приховані на деякий час митні декларації, потрібно мати на увазі таке. Для включення до поточної декларації з ПДВ сум податку, зазначених у «знайдених» ВМД,
рядок 12.1 «ПДВ, сплачений митним органам» не підходить. Тут слід застосувати один із варіантів, запропонованих п. 5.1 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III:— або подати уточнюючий розрахунок;
— або заповнити коригувальний рядок 16 поточної декларації і подати додаток 1 до податкової декларації з податку на додану вартість «Розрахунок коригування сум ПДВ до податкової декларації з податку на додану вартість».
Схожа ситуація складається і з податковими накладними.
Нагадаємо, що донедавна стосовно податкових накладних, що «спізнилися», ДПАУ пропонувала користуватися також рядком 16. Але потім, ще раз подумавши, вона запропонувала інший варіант. Так, згідно з указівками п. 5 її
листа від 30.12.2005 р. № 26268/7/16-1117 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 21) податковий кредит за податковою накладною, що «спізнилася», слід показувати в рядку 10.1 поточної декларації. Щоправда, у листі розглянуто приклад із суміжними періодами: накладну виписано у вересні, а отримано у жовтні. Ми дотримуємося думки: якщо виявлення податкової накладної сталося через період або пізніше, то рядок 10.1 можна використовувати і в цій ситуації.А от коли справа стосується своєчасно отриманих податкових накладних, які «загубилися» в попередніх податкових періодах і «знайдені» набагато пізніше, тут уже рядком 10.1 поточної декларації скористатися не можна. Вихід один — уточнюючий розрахунок або коригувальний рядок 16 поточної декларації. Із таким порядком ознайомила платників податків ДПАУ в
листі від 19.12.2005 р. № 25233/7/16-1517-26.
ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
УХВАЛА
від 21 листопада 2006 року
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі: <...>, розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у <...> районі м. Харкова на рішення господарського суду Харківської області від 14.07.2005 та ухвалу Харківського апеляційного господарського суду від 21.11.2005 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю <...> до ДПІ у <...> районі м. Харкова про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення,
встановила:У червні 2005 року ТОВ <...> звернулось до суду з позовом до ДПІ у <...> районі м. Харкова про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення.
Рішенням господарського суду Харківської області від 14.07.2005, залишеним без змін ухвалою Харківського апеляційного господарського суду від 21.11.2005, позов задоволено, визнано недійсним податкове повідомлення-рішення ДПІ у <...> районі м. Харкова <...> від 23.05.2004.
У касаційній скарзі ДПІ у <...> районі м. Харкова просить скасувати рішення господарського суду Харківської області від 14.07.2005 та ухвалу Харківського апеляційного господарського суду від 21.11.2005, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, та постановити нове рішення, яким відмовити ТОВ <...> в задоволенні позову.
Колегія суддів, перевіривши доводи касаційної скарги, рішення судів першої та апеляційної інстанцій щодо правильного застосування норм матеріального та процесуального права, вважає, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.
Судами встановлено, що 20.05.2005 ДПІ у <...> районі м. Харкова була проведена документальна перевірка ТОВ <...> з питань правильності визначення задекларованих до відшкодування з бюджету сум податку на додану вартість за лютий 2005 року. За результатами перевірки контролюючим органом було складено Акт перевірки <...> від 20.05.2005. За результатами перевірки контролюючий орган дійшов висновку про порушення платником податку п.п. 7.5.2 п. 7.5 ст. 7 та п.п. 7.3.6 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», яке полягало у заниженні* суми податкового кредиту у лютому 2005 року на суму 94485 грн. 56 коп. У зв’язку із заниженням* платником податку, на думку контролюючого органу, податкового кредиту, ДПІ відповідно зменшено бюджетне відшкодування по ПДВ на суму 94486 грн.
* Мабуть, тут ідеться про завищення податкового кредиту. —
Прим. ред.При цьому ДПІ виходила з того, що позивач у жовтні, грудні 2004 року отримав по контракту від компанії <...> товар згідно з Вантажними митними деклараціями (ВМД):
— <...> від 15.10.2004 на суму 134499,90 грн., ПДВ — 26899,98 грн.;
— <...> від 23.12.2004 на суму 138465,10 грн., ПДВ — 27693,02 грн.;
— <...> від 29.12.2004 на суму 199462, 80 грн., ПДВ — 39892,56 грн.;
Судами встановлено, що позивач в період з 04.10.2004 по 28.12.2004 сплатив митним органам податок на додану вартість по відповідних ВМД і в період до лютого 2005 року не скористався своїм правом на податковий кредит, тобто не зменшував свої податкові зобов’язання у попередніх звітних періодах.
Суди першої та апеляційної інстанцій правильно послались на підпункт 7.2.7 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», відповідно до якого у разі ввезення (імпортування) товарів документом, що посвідчує право на отримання податкового кредиту, вважається належним чином оформлена митна декларація, яка підтверджує сплату податку на додану вартість.
Відповідно до підпункту 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 цього Закону не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат зі сплати податку, не підтверджених податковими накладними чи митними деклараціями.
Таким чином, імпортер товару має право на податковий кредит не з моменту сплати ввізного ПДВ, а з моменту отримання належним чином оформленої митної декларації, що може припадати на різні податкові періоди.
Відповідно до п. 5.1 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість»* податкове зобов’язання, самостійно визначене платником податків у податковій декларації, вважається узгодженим з дня подання такої податкової декларації.
* Мабуть, тут ідеться про п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III.
— Прим. ред.Зазначене податкове зобов’язання не може бути оскаржене платником податків в адміністративному або судовому порядку, якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок.
Платник податків має право не надавати такий розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені. Форма уточнюючих розрахунків визначається у порядку, установленому для податкових декларацій.
Судами правильно зроблено висновок, що у випадку коли право платника на податковий кредит підтверджується митними деклараціями, відображеними після закінчення податкових періодів, в яких відбулися оплата та отримання товарів (робіт, послуг), суми податку, указані в таких митних деклараціях, можуть бути включені до складу податкового кредиту в податковому періоді, в якому такі митні декларації відображені у податковому обліку.
Отже, позивачем правомірно були включені до складу податкового кредиту за лютий 2005 року суми сплаченого ПДВ митним органам у розмірі 94485,56 грн. у попередні звітні періоди.
Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, установлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
На підставі викладеного колегія суддів вважає, що порушень судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому касаційну скаргу слід залишити без задоволення, а судові рішення — без змін.
Керуючись статтями 220, 221, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів
ухвалила:Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у <...> районі м. Харкова залишити без задоволення, а рішення господарського суду Харківської області від 14.07.2005 та ухвалу Харківського апеляційного господарського суду від 21.11.2005 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю <...> до ДПІ у <...> районі м. Харкова про визнання недійсним податкового повідомленнярішення — без змін.
Ухвала оскарженню не підлягає.
