Если должник обанкротился
Суть спора
Суть данного спора такова. ЗАО во исполнение договора поставки природного газа осуществило в пользу ООО предоплату. Получив от ООО налоговую накладную, ЗАО, руководствуясь
п.п. 7.5.1 Закона об НДС, включило сумму НДС в состав налогового кредита, а также на основании п. 5.1 и п.п. 11.2.1 Закона о налоге на прибыль отразило сумму расходов по указанной хозяйственной операции в составе валовых расходов. В дальнейшем постановлением хозяйственного суда ООО признано банкротом. После этого на предприятии была проведена проверка, в ходе которой представители налоговой инспекции уменьшили валовые расходы и сумму налогового кредита по имеющейся дебиторской задолженности. Этот факт и послужил поводом для подачи иска о признании такого решения ГНИ недействительным.
Позиция налоговых органов
По мнению налоговиков, предприятием были нарушены
п.п. 1.22, п. 1.25 п. 5.1, п.п. 5.2.1 п. Закона о налоге на прибыль и п.п. 7.4.1, п.п. 7.4.4 Закона об НДС. В данном деле налоговики, по-видимому, придерживались следующей позиции. Кредитор обязан сторнировать валовые расходы уже при признании должника банкротом, не дожидаясь вынесения судом определения об утверждении отчета и ликвидационного баланса.Что касается НДС, то ввиду того что перечисление предоплаты без ответной отгрузки товара не может считаться поставкой (а значит, объекта налогообложения нет), они отсторнировали начисленный ранее налоговый кредит.
Решение дела судом
Хозяйственный суд области (первая инстанция) посчитал безосновательным уменьшение валовых расходов и налогового кредита по НДС. Наличие у истца дебиторской задолженности в рамках производства по делу о признании банкротом контрагента ЗАО не может свидетельствовать о том, что ЗАО предоставило безвозвратную финансовую помощь в сумме дебиторской задолженности или имело безнадежную задолженность.
Только определение об утверждении ликвидационного баланса должника свидетельствует о возникновении у ЗАО безнадежной дебиторской задолженности в соответствии с
абзацем 3 п. 1.25 Закона о налоге на прибыль. До этого у него нет оснований для внесения изменений в налоговый учет.Поскольку на момент проверки контролирующим органом ликвидационный баланс не утвержден, суд пришел к выводу: законных оснований для корректировки валовых расходов и налогового кредита истца нет.
ГНИ не согласилась с решением суда и подало кассационную жалобу. В свою очередь и апелляционный хозяйственный суд, и Высший административный суд посчитали, что оспариваемое решение необходимо оставить без изменений, а кассационную жалобу без удовлетворения. Таким образом, суд второй инстанции признал правоту ЗАО.
Мнение редакции
Мы полностью согласны с решениями суда. Согласно
п. 1.25 Закона о налоге на прибыль под безнадежной задолженностью, в частности, понимается задолженность, которая оказалась непогашенной в результате недостаточности имущества юридического лица, объявленного банкротом в порядке, установленном законом. Как видно из п. 1.25 Закона о налоге на прибыль, для того чтобы «банкротная» задолженность стала безнадежной, одного объявления должника банкротом (либо признания судом его таковым) недостаточно. Необходимо, чтобы такая задолженность оказалась непогашенной вследствие недостаточности имущества , средства от продажи которого направляются на удовлетворение требований кредиторов. На это мы обращали внимание в статье «Безнадежная задолженность и не только» (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 82).Следует отметить, что суд при принятии постановления о признании должника банкротом одновременно открывает ликвидационную процедуру (
ст. 22 Закона № 2343). Только после этого ликвидатор направляет средства, полученные от продажи имущества банкрота, на удовлетворение требований кредиторов (ст. 25 Закона № 2343).В соответствии со
ст. 31 Закона № 2343 существует несколько очередей кредиторов. Требования каждой следующей очереди удовлетворяются после полного удовлетворения требований предыдущей очереди. В случае недостаточности средств, полученных от продажи имущества банкрота, для полного удовлетворения всех требований одной очереди требования удовлетворяются пропорционально сумме требований, принадлежащей каждому кредитору одной очереди.Ликвидатор после расчетов с кредиторами представляет в хозяйственный суд отчет и ликвидационный баланс, к которому прилагается, в частности, реестр требований кредиторов с данными о размерах погашенных требований кредиторов (
часть 1 ст. 32 Закона № 2343). Затем суд выносит определение об утверждении отчета и ликвидационного баланса. Если по результатам ликвидационного баланса после удовлетворения требований кредиторов не осталось имущества, суд выносит определение о ликвидации банкрота (часть 2 ст. 32 Закона № 2343).Итак, в момент вынесения судом постановления о признании должника банкротом еще не известно, будет ли погашена задолженность. Поэтому в этот момент говорить о том, что эта задолженность соответствует определению термина «безнадежная задолженность», рано. И лишь после вынесения судом определения об утверждении отчета ликвидатора и ликвидационного баланса становится понятно, что, во-первых, задолженность так и не будет погашена, а во-вторых, не погашена она будет из-за недостаточности имущества банкрота. Именно на это событие и нужно ориентироваться для проведения в учете корректировок. Подтверждающим документом в таком случае является
определение суда об утверждении отчета и ликвидационного баланса.Таким образом, ЗАО, своевременно заявившее свои требования к должнику и попав в реестр кредиторов (имеется определение суда),
должно дождаться окончания ликвидационной процедуры. И уже после вынесения определения суда об утверждении отчета ликвидатора и ликвидационного баланса оно должно убрать валовые расходы, отраженные ранее при перечислении предоплаты (уменьшение валовых расходов должно отражаться со знаком «-» по строке 05.1). При этом у ЗАО будут все основания включить всю сумму долга (с учетом НДС) в состав валовых расходов согласно п.п. 5.2.8 Закона о налоге на прибыль как суммы безнадежной задолженности в части, не отнесенной к валовым расходам, когда соответствующие меры по взысканию таких долгов не привели к положительному результату. Соответствующей мерой в данном случае будет являться своевременное заявление требований к должнику. Увеличение валовых расходов отражается по строке 04.13 декларации по налогу на прибыль.Кроме того, необходимо уменьшить налоговый кредит на сумму НДС, уплаченного в составе авансового платежа. Причем в одной из последних консультаций налоговики советуют это делать именно при признании задолженности за непоставленные товары безнадежной (см. «Вестник налоговой службы Украины», 2007, № 1 — 2, с. 98). В декларации по НДС сумму уменьшения налогового кредита следует отобразить в
строке 16.3 со знаком «-» и заполнить приложение 1 к налоговой декларации.Материал подготовила Наталия Дзюба,
экономист-аналитик
ВЫСШИЙ АДМИНИСТРАТИВНЫЙ СУД УКРАИНЫ
ОПРЕДЕЛЕНИЕ
| 19.10.2006 г. | Дело № А-47/576-04 |
(
извлечение)Высший административный суд Украины <...>, рассмотрев в предварительном судебном заседании кассационную жалобу Специализированной государственной налоговой инспекции по работе с крупными налогоплательщиками в г. <...> на постановление Харьковского апелляционного хозяйственного суда от 18.04.2005 по делу № А-47/576-04 хозяйственного суда Харьковской области по иску Закрытого акционерного общества <...> к Специализированной государственной налоговой инспекции по работе с крупными налогоплательщиками в г. <...> о признании недействительными налоговых уведомлений-решений,
установил:Решением хозяйственного суда Харьковской области от 02.02.2005 г., оставленным без изменений постановлением Харьковского апелляционного хозяйственного суда от 18.04.2005 г., иск удовлетворен: признаны недействительными налоговые уведомления-решения СГНИ по работе с крупными налогоплательщиками в г. <...> от 06.12.2004 г. об определении истцу налогового обязательства по налогу на прибыль в сумме <...> грн. <...> и <...> от 06.12.2004 г. об определении налогового обязательства по налогу на добавленную стоимость в сумме <...> грн. <...>.
Судебные решения мотивированы отсутствием нарушения истцом п. 1.22, п. 1.25 ст. 1, п. 5.1, п.п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» и п.п. 7.4.1, п.п. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость», поскольку наличие у истца дебиторской задолженности в пределах производства по делу о признании банкротом контрагента истца ООО <...> не может свидетельствовать о предоставлении истцом указанному обществу безвозвратной финансовой помощи в сумме дебиторской задолженности или наличия у истца задолженности, которая является безнадежной вследствие непогашения из-за недостаточности имущества должника. Согласно выводу суда при отсутствии определения об утверждении ликвидационного баланса ООО <...> отсутствуют основания для внесения изменений в налоговый учет.
В кассационной жалобе СГНИ по работе с крупными налогоплательщиками в г. <...> просит отменить постановленные по делу судебные решения и принять новое решение, которым в иске отказать, ссылаясь на нарушение судами предыдущих инстанций норм материального права, а именно: п. 1.25 ст. 1 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий», п.п. 7.4.1, п.п. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость».
<...>
Судами предыдущих инстанций установлено, что во исполнение договора на поставку природного газа от 18.02.2003 <...> истец платежным поручением от 24.02.2003 г. № 121 осуществил в пользу ООО <...> предоплату за газ в сумме <...> грн. После наступления первого события ООО <...> выдало истцу налоговую накладную от 24.02.2003 № 14 на сумму НДС <...> грн., на основании которой истец, руководствуясь п.п. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость», включил указанную сумму НДС в состав налогового кредита за февраль 2003 года. Согласно данным первого квартала 2003 года сумма расходов по указанной хозяйственной операции в размере <...> грн. включена истцом в валовые расходы на основании п. 5.1 ст. 5 и п.п. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий». Постановлением хозяйственного суда города Киева от 02.07.2004 г.
ООО <...> признано банкротом на основании ст. 52 Закона Украины «О восстановлении платежеспособности должника или признании его банкротом». На момент принятия оспариваемых налоговых уведомлений-решений и рассмотрения дела апелляционным судом в налоговом учете истца не осуществлена корректирующая запись путем уменьшения валовых расходов в размере <...> грн. и налогового кредита в сумме <...> грн. с последующим увеличением валовых расходов на общую сумму <...> грн.Последствия признания должника банкротом установлены ст. ст. 23, 52 Закона Украины «О восстановлении платежеспособности должника или признании его банкротом», в соответствии с которыми подтверждением отсутствия у должника имущества и, как следствие, неудовлетворения требований кредиторов, к которым относится истец, может быть определение об утверждении ликвидационного баланса ООО <...>, наличие которого засвидетельствует возникновение у истца
безнадежной дебиторской задолженности в соответствии с абз. 3 п. 1.25 ст. 1 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий». Поскольку как на момент проверки контролирующим органом, так и на момент рассмотрения дела судом ликвидационный баланс ООО <...> не утвержден, суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу относительно отсутствия законных оснований для корректирования валовых расходов и, соответственно, налогового кредита истца.Опровергая доводы кассационной жалобы, следует отметить также, что вынесение хозяйственным судом города Киева определения от 25.03.2005 о признании ЗАО <...> кредитором ООО <...> исключает факт предоставления истцом безвозвратной финансовой помощи этому обществу по той причине, что задолженность приобретает статус безвозвратной финансовой помощи в случае непринятия кредитором мер по взысканию долга.
<...>
Руководствуясь ст. ст. 220, 220-1, 223, 224, 230, 231 КАС Украины,
определил:Кассационную жалобу Специализированной государственной налоговой инспекции по работе с крупными налогоплательщиками в г. <...> отклонить, а постановление Харьковского апелляционного хозяйственного суда от 18.04.2005 оставить — без изменений.
