Якщо боржник збанкрутів
Суть спору
Суть цього спору така. ЗАТ на виконання договору поставки природного газу здійснило на користь ТОВ передоплату. Отримавши від ТОВ податкову накладну ЗАТ, керуючись
п.п. 7.5.1 Закону про ПДВ , уключило суму ПДВ до складу податкового кредиту, а також на підставі п. 5.1 та п.п. 11.2.1 Закону про податок на прибуток відобразило суму витрат за зазначеною господарською операцією у складі валових витрат. У подальшому постановою господарського суду ТОВ визнано банкрутом. Після цього на підприємстві було проведено перевірку, у ході якої представники податкової інспекції зменшили валові витрати та суму податкового кредиту за наявною дебіторською заборгованістю. Це і стало приводом для подання позову про визнання такого рішення ДПІ недійсним.
Позиція податкових органів
На думку податківців, підприємством було порушено
п. 1.22, п. 1.25, п. 5.1, п.п. 5.2.1 п. 5.2 Закону про податок на прибуток та п.п. 7.4.1, п.п. 7.4.4 Закону про ПДВ. У цій справі податківці, мабуть, дотримувалися такої позиції — кредитор зобов’язаний сторнувати валові витрати вже при визнанні боржника банкрутом, не чекаючи винесення судом ухвали про затвердження звіту та ліквідаційного балансу.Щодо ПДВ, то через те, що перерахування передоплати без відповідного відвантаження товару не може вважатися поставкою (а отже, об’єкта оподаткування немає), вони відсторнували нарахований раніше податковий кредит.
Позиція суду
Господарський суд області (перша інстанція) визнав безпідставним зменшення валових витрат та податкового кредиту з ПДВ. Наявність у позивача дебіторської заборгованості в межах провадження у справі про визнання банкрутом контрагента ЗАТ не може свідчити, що ЗАТ надало безповоротну фінансову допомогу в сумі дебіторської заборгованості або мало безнадійну заборгованість.
Тільки ухвала про затвердження ліквідаційного балансу боржника свідчить про виникнення у ЗАТ безнадійної дебіторської заборгованості відповідно до
абзацу 3 п. 1.25 Закону про податок на прибуток. До цього у підприємства немає підстав для внесення змін до податкового обліку.Оскільки на момент перевірки контролюючим органом ліквідаційний баланс не затверджено, суд дійшов висновку: законних підстав для коригування валових витрат та податкового кредиту позивача немає.
ДПІ не погодилася з рішенням суду і подала касаційну скаргу. У свою чергу, і апеляційний господарський суд і Вищий адміністративний суд постановили, що оспорюване рішення необхідно залишити без змін, а касаційну скаргу — без задоволення. Отже, суд другої інстанції визнав правоту ЗАТ.
Думка редакції
Ми повністю згодні з рішеннями суду. Згідно з
п. 1.25 Закону про податок на прибуток під безнадійною заборгованістю, зокрема, розуміється заборгованість, яка виявилася непогашеною в результаті недостатності майна юридичної особи, оголошеної банкрутом у порядку, установленому законом. Як видно з п. 1.25 Закону про податок на прибуток, щоб «банкрутна» заборгованість стала безнадійною, одного оголошення боржника банкрутом (або визнання судом його таким) недосить. Необхідно, щоб така заборгованість виявилася непогашеною внаслідок недостатності майна, кошти від продажу якого направляються на задоволення вимог кредиторів. На це ми звертали увагу у статті «Безнадійна заборгованість і не тільки» (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 82).Слід зазначити, що суд при прийнятті постанови про визнання боржника банкрутом одночасно відкриває ліквідаційну процедуру (
ст. 22 Закону № 2343). Тільки після цього ліквідатор направляє кошти, отримані від продажу майна банкрута, на задоволення вимог кредиторів (ст. 25 Закону № 2343).Відповідно до
ст. 31 Закону № 2343 існує декілька черг кредиторів. Вимоги кожної наступної черги задовольняються після повного задоволення вимог попередньої черги. У разі недостатності коштів, отриманих від продажу майна банкрута, для повного задоволення всіх вимог однієї черги вимоги задовольняються пропорційно сумі вимог, належній кожному кредитору однієї черги.Ліквідатор після розрахунків з кредиторами надає до господарського суду звіт та ліквідаційний баланс, до якого додається, зокрема, реєстр вимог кредиторів з даними про розміри погашених вимог кредиторів (
частина 1 ст. 32 Закону № 2343). Потім суд виносить ухвалу про затвердження звіту та ліквідаційного балансу. Якщо за результатами ліквідаційного балансу після задоволення вимог кредиторів не залишилося майна, суд виносить ухвалу про ліквідацію банкрута (частина 2 ст. 32 Закону № 2343).Отже, у момент винесення судом постанови про визнання боржника банкрутом ще невідомо, чи буде погашено заборгованість. Тому в цей момент говорити про те, що ця заборгованість відповідає визначенню терміна «безнадійна заборгованість», рано. І лише після винесення судом ухвали про затвердження звіту ліквідатора та ліквідаційного балансу стає зрозуміло, що, по-перше, заборгованість так і не буде погашено, а по-друге, не погашено її буде через недостатність майна банкрута. Саме на цю подію і потрібно орієнтуватися для проведення в обліку коригувань. Підтверджуючим документом у такому разі є
ухвала суду про затвердження звіту та ліквідаційного балансу.Отже, ЗАТ своєчасно заявило свої вимоги до боржника і, потрапивши до реєстру кредиторів (є ухвала суду),
має дочекатися закінчення ліквідаційної процедури. І вже після винесення ухвали суду про затвердження звіту ліквідатора та ліквідаційного балансу воно має прибрати валові витрати, відображені раніше при перерахуванні передоплати (зменшення валових витрат має відображатися зі знаком «-» у рядку 05.1). При цьому у ЗАТ є всі підстави включити всю суму боргу (з урахуванням ПДВ) до складу валових витрат згідно з п.п. 5.2.8 Закону про податок на прибуток як суму безнадійної заборгованості в частині, не віднесеній до валових витрат, коли відповідні заходи зі стягнення таких боргів не привели до позитивного результату. Відповідними заходами в цьому випадку є своєчасне пред’явлення вимог до боржника. Збільшення валових витрат відображається в рядку 04.13 декларації з податку на прибуток.Крім того, необхідно зменшити податковий кредит на суму ПДВ, сплаченого у складі авансового платежу. Причому в одній із останніх консультацій податківці радять це робити саме при визнанні заборгованості за не поставлені товари безнадійною (див. «Вісник податкової служби України», 2007, № 1—2, с. 98). У декларації з ПДВ суму зменшення податкового кредиту слід відобразити в
рядку 16.3 зі знаком «-» і заповнити додаток 1 до податкової декларації.Матеріал підготувала Наталія Дзюба,
економіст-аналітик
ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
УХВАЛА
| 19.10.2006 р. | Справа № А-47/576-04 |
(
витяг)Вищий адміністративний суд України <...>, розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. <...> на постанову Харківського апеляційного господарського суду від 18.04.2005 р. у справі № А-47/576-04 господарського суду Харківської області за позовом Закритого акціонерного товариства <...> до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. <...> про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень,
установив:Рішенням господарського суду Харківської області від 02.02.2005 р., залишеним без змін постановою Харківського апеляційного господарського суду від 18.04.2005 р., позов задоволено: визнано недійсними податкові повідомлення-рішення СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. <...> від 06.12.2004 р. про визначення позивачу податкового зобов’язання з податку на прибуток у сумі <...> грн. <...> та <...> від 06.12.2004 р. про визначення податкового зобов’язання з податку на додану вартість у сумі <...> грн. <...>.
Судові рішення мотивовано відсутністю порушення позивачем п. 1.22, п. 1.25 ст. 1, п. 5.1, п.п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та п.п. 7.4.1, п.п. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», оскільки наявність у позивача дебіторської заборгованості в межах провадження у справі про визнання банкрутом контрагента позивача ТОВ <...> не може свідчити про надання позивачем зазначеному товариству безповоротної фінансової допомоги в сумі дебіторської заборгованості або наявність у позивача заборгованості, яка є безнадійною внаслідок непогашення через недостатність майна боржника. Згідно з висновком суду за відсутності ухвали про затвердження ліквідаційного балансу ТОВ <...> відсутні підстави для внесення змін до податкового обліку.
У касаційній скарзі СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. <...> просить скасувати ухвалені у справі судові рішення і прийняти нове рішення, яким у позові відмовити, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права, а саме: п. 1.25 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п.п. 7.4.1, п.п. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість».
<...>
Судами попередніх інстанцій установлено, що на виконання договору на поставку природного газу від 18.02.2003 р. <...> позивач платіжним дорученням від 24.02.2003 р. № 121 здійснив на користь ТОВ <...> передоплату за газ у сумі <...> грн. Після настання першої події ТОВ <...> видало позивачу податкову накладну від 24.02.2003 р. № 14 на суму ПДВ <...> грн., на підставі якої позивач, керуючись п.п. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», включив зазначену суму ПДВ до складу податкового кредиту за лютий 2003 року. Згідно з даними першого кварталу 2003 року суму витрат за зазначеною господарською операцією в розмірі <...> грн. включено позивачем до валових витрат на підставі п. 5.1 ст. 5 і п.п. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Постановою господарського суду міста Києва від 02.07.2004 р.
ТОВ <...> визнано банкрутом на підставі ст. 52 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом». На момент прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень та розгляду справи апеляційним судом у податковому обліку позивача не здійснено коригуючий запис шляхом зменшення валових витрат у розмірі <...> грн. і податкового кредиту в сумі <...> грн. з подальшим збільшенням валових витрат на загальну суму <...> грн.Наслідки визнання боржника банкрутом установлено ст. 23, 52 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом», відповідно до яких підтвердженням відсутності у боржника майна і як наслідок незадоволення вимог кредиторів, до яких належить позивач, може бути ухвала про затвердження ліквідаційного балансу ТОВ <...>, наявність якої засвідчить виникнення в позивача
безнадійної дебіторської заборгованості відповідно до абз. 3 п. 1.25 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Оскільки як на момент перевірки контролюючим органом, так і на момент розгляду справи судом ліквідаційний баланс ТОВ <...> не затверджено, суд апеляційної інстанції дійшов правильного висновку щодо відсутності законних підстав для коригування валових витрат і відповідно податкового кредиту позивача.Спростовувавши доводи касаційної скарги, слід зазначити також, що винесення господарським судом міста Києва ухвали від 25.03.2005 р. про визнання ЗАТ <...> кредитором ТОВ <...> виключає факт надання позивачем безповоротної фінансової допомоги цьому товариству з тієї причини, що заборгованість набуває статусу безповоротної фінансової допомоги в разі неприйняття кредитором заходів щодо стягнення боргу.
<...>
Керуючись ст. 220, 220-1, 223, 224, 230, 231 КАС України,
ухвалив:Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. <...> відхилити, а постанову Харківського апеляційного господарського суду від 18.04.2005 р. залишити без змін.
