Ошибочная корректировка валовых доходов при экспорте товаров
Ситуация
Предприятие 7 августа 2007 года по условиям внешнеэкономического договора отгрузило на экспорт товары для нерезидента стоимостью 10000 евро (официальный курс НБУ на дату отгрузки товара составил 6,978 грн. за 1 евро). Вывоз товара в таможенном режиме экспорта удостоверен надлежащим образом оформленной ГТД. Оплата товара от нерезидента поступила 20 августа 2007 года (официальный курс НБУ составил 6,794 грн. за 1 евро).
На дату получения денежных средств от поставщика валовые доходы были уменьшены, поскольку имела место отрицательная курсовая разница*. Ошибка обнаружена в декабре 2007 года.
* Деятельность предприятия за 3 квартала 2007 года была прибыльной.
Нарушение
Предприятием нарушен
п.п. 7.3.1 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР (далее — Закон о налоге на прибыль), согласно которому доходы, полученные (начисленные) налогоплательщиком в иностранной валюте в связи с продажей товаров (работ, услуг) на протяжении отчетного периода, пересчитываются в гривни по официальному валютному курсу НБУ, действовавшему на дату получения (начисления) таких доходов, и не подлежат пересчету в связи с изменением обменного курса гривни на протяжении такого отчетного периода.
Анализ ситуации
Как известно, датой увеличения валового дохода согласно
п.п. 11.3.1 Закона о налоге на прибыль является дата, которая приходится на налоговый период, в течение которого происходит какое-либо из событий, происшедшее ранее:— или дата зачисления на банковский счет средств от нерезидента в оплату товаров (работ, услуг),
— или дата отгрузки товаров.
Это правило в полной мере распространяется и на экспортные операции (см.
письмо ГНАУ от 14.09.2005 г. № 18349/7/15-1317// «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 48).Сумма валового дохода
определяется исходя из курса НБУ, установленного на дату получения (начисления) таких доходов. В дальнейшем она не подлежит пересчету в связи с изменением обменного курса гривни на протяжении такого отчетного периода (п.п. 7.3.1 Закона о налоге на прибыль). Отсюда следует, что при получении оплаты за экспортированные товары предприятию уже не нужно рассчитывать курсовую разницу и корректировать валовые доходы.В рассматриваемой ситуации бухгалтер отразил валовой доход исходя из курса НБУ, установленного на дату отгрузки товара со склада по правилу первого события. Вместе с тем, при получении иностранной валюты от поставщика он уменьшил валовой доход на сумму отрицательной курсовой разницы.
Такая ошибка очень часто связана с тем, что бухгалтеры проводят аналогию с бухгалтерским учетом, согласно которому монетарные активы, в том числе и дебиторская задолженность на дату осуществления расчетов, подлежат пересчету. Однако в налоговом учете иные правила. Товарная задолженность в понимании
п.п. 7.3.3 Закона о налоге на прибыль не подпадает под определение термина «задолженность» и курсовые разницы по ней в налоговом учете не рассчитываются.Допущенная ошибка привела к
занижению валового дохода, а соответственно и к занижению объекта налогообложения на 1840 грн. (10000 х (6,978 - 6,794)), что стало причиной недоплаты налога на прибыль в размере 460 грн. (1840 х 0,25).
Исправление ошибки
Порядок исправления ошибок описан в
пп. 2.1 — 2.3 Порядка составления декларации по налогу на прибыль предприятия, утвержденного приказом ГНАУ от 29.03.2003 г. № 143, и в п. 5.1, п. 17.2 Закона Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III (далее — Закон № 2181). В соответствии с этими документами исправить допущенные ошибки при расчете налога на прибыль в прошедших отчетных периодах можно либо путем подачи уточняющего расчета, либо путем исправления в декларации за следующий отчетный период.При выборе первого способа исправления ошибки уточняющий расчет необходимо заполнить следующим образом:
Фрагмент заполнения уточняющего расчета к декларации за 3 квартала 2007 года
| Показники | Код рядка | Загальна сума | |||||||||
| 1 | 2 | 3 | |||||||||
| Доходи не враховані (+), зайво враховані (-) в обчисленні валового доходу попереднього звітного періоду, у тому числі за кодами рядків декларації, у якій було допущено помилки: | 1 | +1840 | |||||||||
| код | 01.1 |
|
|
|
|
|
|
|
| ||
| сума (±) | +1840 |
|
|
|
|
|
|
|
| ||
| ... | ... | ... | |||||||||
| ... | ... | ... | |||||||||
| Сума заниженого (+) або завищеного (-) об'єкта оподаткування р. 1 - р. 2 - р. 3 | 4 | +1840 | |||||||||
| Ставка оподаткування, що діяла на момент допущення помилки, у відсотках | 5 | 25 | |||||||||
| ... | ... | ... | |||||||||
| Сума недоплати (+) або переплати (-), нарахованої у зв'язку з виправленням помилки р. 4 х р. 5 - р. 6 або р. 7.2 - р. 7.1 | 7 | +460 | |||||||||
| Сума податкового зобов'язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка | 7.1 | 2000 (условно) | |||||||||
| Сума виправленого (вірного) податкового зобов'язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка | 7.2 | 2460 | |||||||||
| Сума штрафу, нарахована платником самостійно у звязку з виправленням помилки | 8 | 23 | |||||||||
Обращаем внимание, что сумму недоплаты и штраф придется уплатить до предоставления уточняющего расчета в местную ГНИ, как того требует
п. 17.2 Закона № 2181.При составлении декларации за
11 месяцев необходимо помнить о том, что информация, приведенная в УР, уже прошла по лицевому счету налогоплательщика, поэтому к показателю строки 01.1 необходимо добавить 1840 грн., а к показателю строки 15 — 460 грн. Если УР подается после 20 декабря, то последствия такого исправления должны быть учтены уже в годовой декларации.Допущенную ошибку можно будет исправить и в
декларации за 11 месяцев. Для этого в строке 02.2 следует указать сумму заниженных валовых доходов 1840 грн., а в строке 22 — сумму штрафа — 23 грн. Этот способ не предусматривает предварительного перечисления в бюджет недоплаты по налогу на прибыль и штрафа.В случае если декларация за 11 месяцев 2007 года уже была предоставлена в местную ГНИ, у предприятия до 20 декабря 2007 года есть возможность исправить выявленные ошибки путем предоставления
новой декларации по налогу на прибыль. Если не успели до 20 декабря, то в декларации за год.Материал подготовила экономист-аналитик Издательского дома «Фактор» Марина КОВЕНКО
