Право на налоговый кредит не зависит от уплаты НДС поставщиком

В избранном В избранное
Печать
Редакция НиБУ
Налоги & бухучет Январь, 2007/№ 4
Определение

Высший административный суд Украины

Определение

от 4 апреля 2006 года

Коллегия судей Высшего административного суда Украины в составе: председательствующего <...>, судей: <...>, при секретаре <...>, при участии представителя истца <...>, представителя ответчика <...>, представителя третьего лица <...>, рассмотрев в судебном заседании кассационные жалобы Государственной налоговой инспекции в Печерском районе г. Киева (третье лицо) и Специализированной государственной налоговой инспекции в г. Киеве по работе с крупными плательщиками налогов (ответчик по делу) на решение хозяйственного суда г. Киева от 17 февраля 2005 года и постановление Киевского апелляционного хозяйственного суда от 10 мая 2005 года по делу по иску ООО «Г» к СГНИ в г. Киеве по работе с крупными плательщиками налогов о признании недействительными налоговых уведомлений-решений,

установила:

В январе 2005 года ООО «Г» обратилось в суд с иском к Специализированной государственной налоговой инспекции в г. Киеве по работе с крупными плательщиками налогов о признании недействительными налоговых уведомлений-решений № <...> от 08.09.2004, № <...> от 11.11.2004, № <...> от 17.01.2005, № <...> от 11.11.2004, № <...> от 17.01.2005, № <...> от 17.01.2005, № <...> от 17.01.2005.

Истец ссылался на то, что заключение акта проверки № 538/15-4/24926972 от 12.08.2004, на основании которого приняты спорные налоговые уведомления-решения, о безосновательном отнесении истцом в апреле 2004 года в состав налогового кредита налога на добавленную стоимость, не основывается на нормах законодательства.

Решением хозяйственного

суда г. Киева от 17.02.2005 иск удовлетворен частично: признаны недействительными налоговые уведомления-решения Специализированной государственной налоговой инспекции в г. Киеве по работе с крупными плательщиками налогов № <...> от 08.09.2004, № <...> от 11.11.2004, № <...> от 17.01.2005, № <...> от 11.11.2004, № <...> от 17.01.2005, № <...> от 17.01.2005, № <...> от 17.01.2005; производство в части признания недействительными налоговых уведомлений-решений Специализированной государственной налоговой инспекции в г. Киеве по работе с крупными плательщиками № <...> от 16.08.2004, № <...> от 16.08.2004 и № <...> от 08.09.2004 прекращено в связи с отсутствием предмета спора.

Постановлением

Киевского апелляционного хозяйственного суда от 10.05.2005 решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

В кассационной жалобе Специализированная государственная налоговая инспекция

в
г. Киеве по работе с крупными плательщиками налогов и Государственная налоговая инспекция в Печерском районе г. Киева просят частично отменить решение хозяйственного суда
г. Киева и постановление Киевского апелляционного хозяйственного суда, мотивируя тем, что судами первой и апелляционной инстанций допущено нарушение норм материального права.

Коллегия судей, проверив доводы кассационной жалобы, возражения на нее, решения судов первой и апелляционной инстанций по поводу правильного применения норм материального права, считает, что

кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Принятые по делу решение и постановление обоснованы тем, что

сумма налогового кредита истца за апрель 2004 года подтверждена налоговой накладной, выписанной плательщиком налога на добавленную стоимость; стоимость приобретенного товара отнесена в состав валовых расходов; сумма налога на добавленную стоимость фактически уплачена истцом в составе цены приобретенного товара.

Согласно пункту 1.7 статьи 1 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» налоговым кредитом является сумма, на которую плательщик налога имеет право уменьшить налоговое обязательство отчетного периода, определенная согласно этому Закону.

Подпунктом 7.4.1 пункта 7.4 статьи 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» (в редакции, действовавшей на дату отнесения истцом в налоговый кредит суммы НДС в размере 5250000,00 грн.) было определено, что налоговый кредит отчетного периода состоит из сумм налогов, уплаченных (начисленных) плательщиком налога в отчетном периоде в связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых относится в состав валовых расходов производства (обращения) и основных фондов или нематериальных активов, подлежащих амортизации.

Согласно подпункту 7.4.5 пункта 7.4 статьи 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» не разрешается включение в налоговый кредит любых расходов по уплате налога, не подтвержденных налоговыми накладными.

Следовательно, суды первой и апелляционной инстанций правомерно пришли к заключению о том, что Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» на дату осуществления истцом операций по приобретению товаров у ООО ЖБК «І» определял два случая невозможности включения расходов по уплате налога на добавленную стоимость в налоговый кредит отчетного периода:

— если стоимость приобретенных товаров не относится в состав валовых расходов производства (обращения) или основных фондов;

— в случае неподтверждения расходов по уплате налога на добавленную стоимость налоговыми накладными.

Судами установлено, что между ООО «Г» и ООО ЖБК «І» заключен договор от 09.04.2004 № 09-04, согласно условиям которого ООО ЖБК «І» обязалось поставить ООО «Г» товар, а истец — принять этот товар и оплатить его. Фактическое выполнение договора подтверждается расходной накладной № 8 от 22.04.2004 на сумму 31500000,00 грн., с учетом НДС, актом приемки-передачи от 22.04.2004 и платежными поручениями на оплату товара, ответчик не оспаривает факт оплаты истцом стоимости товара в пользу ООО ЖБК «І» и правомерность отнесения истцом в состав валовых расходов стоимости приобретенного истцом товара.

Суды пришли к обоснованному заключению, что налоговая накладная составлена в соответствии с требованиями подпункта 7.2.1 пункта 7.2 статьи 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» и приказа ГНА Украины «Об утверждении форм налоговой накладной, книги учета приобретения и книги учета продажи товаров (работ, услуг), порядка их заполнения» от 30.05.97 № 165, ООО ЖБК «І» на момент ее составления было зарегистрировано органами государственной налоговой службы в установленном законодательством порядке как плательщик налога на добавленную стоимость, что указывает на правомерность выдачи ООО ЖБК «І» налоговой накладной.

Таким образом,

суды пришли к правильному заключению, что сумма налогового кредита истца в размере 5250000,00 грн. сформирована на основании надлежащим образом оформленной налоговой накладной, полученной от ООО ЖБК «І», зарегистрированного плательщиком налога на добавленную стоимость, и что стоимость приобретенного товара, в составе цены которого истцом уплачен НДС, правомерно отнесена в состав валовых расходов. А потому суды правильно пришли к заключению о правомерности отнесения истцом в апреле 2004 года в состав налогового кредита указанной суммы.

Коллегия судей не соглашается со ссылками жалобщиков на нарушение судами пункта 1.8 статьи 1 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость», поскольку спорным в этом деле является вопрос о праве истца на налоговый кредит, а указанный

пункт 1.8 дает лишь определение термина «бюджетное возмещение» и не определяет никаких оснований, от которых бы зависело право на налоговый кредит.

Пунктом 1.8 статьи 1 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» определено, что бюджетное возмещение — это сумма, подлежащая возврату плательщику налога из бюджета в связи с излишней уплатой налога в случаях, определенных этим Законом.

Указанный пункт дает общее понимание понятия «бюджетное возмещение» и является отсыльной нормой, поскольку непосредственно не устанавливает порядок определения суммы бюджетного возмещения, а отсылает к другим нормам этого Закона.

Другой такой нормой Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» является подпункт 7.7.1 пункта 7.7 статьи 7, который в период, к которому относятся спорные правоотношения, предусматривал, что суммы налога, подлежащие уплате в бюджет или возмещению из бюджета, определяются как разница между общей суммой налоговых обязательств, возникших в связи с какой-либо поставкой товаров (работ, услуг) в течение отчетного периода, и суммой налогового кредита отчетного периода. На основании подпункта 7.7.3 пункта 7.7 статьи 7 этого же Закона

возмещению плательщику налога из Государственного бюджета Украины подлежит сумма, которая при ее определении согласно подпункту 7.7.1 имеет отрицательное значение.

Таким образом,

сумма бюджетного возмещения напрямую зависит от правильности определения суммы налоговых обязательств и налогового кредита, а не наоборот.

Коллегия судей не принимает во внимание доводы ответчика и третьего лица о том, что истец не доказал факта уплаты налога на добавленную стоимость в бюджет

.

Согласно положениям статьи 67 Конституции Украины каждый обязан уплачивать налоги и сборы в порядке и размерах, установленных законом. Правовой порядок в Украине основывается на принципах, согласно которым никто не может быть принужден делать то, что не предусмотрено законодательством (часть 1 статьи 19 Конституции Украины).

Действующее законодательство Украины, в частности и Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость», не устанавливают обязанности покупателя уплачивать НДС еще и в бюджет, если такой налог не будет уплачен продавцом или другим лицом, с учетом суммы налога, полученного от покупателя в цене товара. Согласно положениям Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» сумма налога на добавленную стоимость, включенная в цену товара, является налоговым обязательством продавца товара, и

именно продавец товара несет обязанность по уплате этого налога в бюджет. В данном деле такая обязанность возложена налоговой инспекцией на истца, что противоречит требованиям действующего законодательства.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 220, 221, 223, 224, 230, 231 Кодекса административного судопроизводства Украины, коллегия судей

определила:

Кассационные жалобы Государственной налоговой инспекции

в Печерском районе г. Киева и Специализированной государственной налоговой инспекции в г. Киеве по работе с крупными плательщиками налогов оставить без удовлетворения, а решение хозяйственного суда г. Киева от 17 февраля 2005 года и постановление Киевского апелляционного хозяйственного суда от
10 мая 2005 года по делу по иску ООО «Г» к СГНИ в г. Киеве по работе с крупными плательщиками налогов о признании недействительными налоговых уведомлений-решений — без изменений.

Определение обжалованию не подлежит.



комментарий редакции

Право на налоговый кредит не зависит от уплаты НДС поставщиком

Как известно, судебные решения бывают разные. Совершенно очевидно, что одним и тем же решением нельзя одновременно угодить и истцу, и ответчику — в любом случае суд будет вынужден встать на чью-то сторону. Но еще более неоспорим тот факт, что суд только тогда будет справедливым, когда всякий раз его выводы будут строго соответствовать закону, а не меркантильным интересам или политической конъюнктуре.

Комментируемое определение Высшего административного суда Украины среди ряда появившихся в последнее время судебных решений, которые посвящены различным аспектам обоснованности формирования налогового кредита и вытекающего из этого права на бюджетное возмещение НДС, пожалуй, наиболее взвешенное и законное. Характеризуем мы его так не только потому, что оно принято в пользу налогоплательщика. Как мы отметили выше, важней не то, какая из сторон выиграла спор, а то, чтобы при этом закон не был нарушен. А это самое необходимое условие для того, чтобы то или иное государство считалось правовым, к чему мы как раз и стремимся.

Перейдем далее к непосредственному обсуждению определения ВАСУ от 04.04.2006 г. Как можно понять из его текста, суть спора состояла в непризнании налоговым органом права предприятия на включение в состав налогового кредита суммы НДС, уплаченной в составе цены товара своему поставщику, если последний не включил указанную сумму в свои налоговые обязательства и не уплатил их в бюджет.

История рассмотрения подобных споров судебными органами знает много примеров, когда решения принимались в пользу как одной, так и другой стороны. При этом до определенного времени соблюдался примерный паритет в данном вопросе, пока несколькими постановлениями Верховного Суда Украины он не был нарушен в угоду позиции контролирующих органов. Мы имеем в виду в первую очередь печально известное постановление Судебной палаты по хозяйственным делам ВСУ от 19.04.2005 г.

В этом документе начала эксплуатироваться идея, впоследствии с большим энтузиазмом подхваченная налоговиками, которая заключается в следующем: возмещение НДС из бюджета возможно только в том случае, если, во-первых, сумма НДС была уплачена покупателем поставщику, а во-вторых, полученная от покупателя сумма НДС была уплачена поставщиком в бюджет. Такая правовая позиция базировалась на буквальном прочтении Верховным Судом п. 1.8 Закона об НДС, трактовавшего

бюджетное возмещение как сумму, подлежащую возврату плательщику налога из бюджета в связи с излишней уплатой налога в случаях, определенных этим Законом.

Налоговики еще больше расширили эту трактовку, утверждая, что возмещению подлежат лишь суммы НДС, которые фактически были уплачены в бюджет, без оглядки на другие нормы Закона об НДС, на необходимость системной взаимосвязи с которыми указывает п. 1.8. Такой вывод, по мнению налоговых органов, следует из самой сути понятия налога, его основной функции — формирования доходов Государственного бюджета Украины (п. 19 ст. 2 Бюджетного кодекса Украины), а также из понятия плательщика налога — лица, которое согласно п. 1.3 Закона об НДС обязано осуществлять удержание и внесение в бюджет налога, уплачиваемого покупателем.

На практике, чтобы подтвердить (или, скорее, опровергнуть) факт излишней уплаты НДС в бюджет, ГНАУ изобрела так называемые «встречные» проверки по соответствующей цепочке поставки от последнего покупателя, заявившего возмещение, до производителя (импортера) (см. Методические рекомендации № 350). Подвергаться обязательным проверкам в соответствии с п. 4.5 этих Методических рекомендаций должны те поставщики плательщика НДС, у которых сумма обязательств по НДС в налоговом периоде по операциям с этим налогоплательщиком составляет более 30 % от общей суммы налоговых обязательств в этом периоде. Если же по результатам такой проверки обнаруживается полное либо частичное несоответствие суммы бюджетного возмещения сумме, заявленной в декларации по НДС какого-либо из поставщиков в соответствующей цепочке поставки, налоговики «вырезают» сумму такого несоответствия из заявленного возмещения.

Хуже всего то, что указанную практику контролирующие органы стремятся распространить и на те случаи, когда речь о бюджетном возмещении НДС не идет вовсе, например, при проведении плановых документальных проверок налогоплательщиков. Здесь преследуется несколько другая цель: не уменьшить заявленное к возмещению отрицательное значение НДС, а сократить величину налогового кредита того или иного отчетного периода, увеличив тем самым сумму НДС, подлежащую уплате по его результатам. Именно этот случай и был предметом рассмотрения Высшим административным судом в комментируемом определении.

Несмотря на то что речь о возмещении НДС предприятию, выступившему истцом в споре, в данном случае не шла, тактика налоговиков и в этой ситуации, видимо, основывалась на упомянутом выше постановлении ВСУ, касающемуся как раз бюджетного возмещения этого налога. Видимо, уж больно незыблемой показалась им позиция высшей судебной инстанции, что и подвело их в конечном итоге. Доводы кассационной жалобы налоговой инспекции базировались на нарушении хозяйственными судами, ранее рассматривавшими этот спор, все того же пресловутого п. 1.8 Закона об НДС, а также на том, что истец не доказал факт уплаты налога на добавленную стоимость в бюджет.

Высший административный суд опроверг представленные доводы, справедливо отметив при этом, что спорным в рассматриваемом деле является право истца на налоговый кредит, а упомянутая выше норма Закона об НДС дает лишь определение термина «бюджетное возмещение» и не содержит оснований, от которых бы зависело право на налоговый кредит. Главный вывод ВАСУ, сделанный им после системного анализа п. 1.8 в совокупности с пп. 7.7.1 и 7.7.3 указанного Закона (в редакции, действовавшей до 31.03.2005 г.): правомерность формирования налогового кредита определяется исключительно пп. 7.4.1 и 7.4.5 Закона об НДС, в полном соответствии с которыми плательщик и действовал при включении спорных сумм НДС в его состав.

Далее Высший административный суд в комментируемом определении особо подчеркнул, что Закон об НДС на дату осуществления истцом операции по приобретению товаров (еще раз скажем, что это относится к периоду до принятия Закона № 2505) определял два случая невозможности включения расходов по уплате НДС в налоговый кредит отчетного периода:

— если стоимость приобретенных товаров не относится к составу валовых расходов или не подлежит амортизации;

— при неподтверждении расходов на уплату этого налога налоговыми накладными.

А поскольку ни то ни другое условие в ходе судебного заседания доказано не было и, более того, истец уплатил своему поставщику стоимость приобретенного товара (в том числе НДС в составе цены товара), нет оснований отрицать его право на налоговый кредит по НДС при осуществлении данной операции. От себя заметим, что последнее уточнение суда (относительно погашения покупателем задолженности перед поставщиком за приобретенные товары) в контексте определенного Законом об НДС правила первого события при формировании налогового кредита выглядит несколько излишним. На наш взгляд, это скорее реверанс в сторону Верховного Суда, ошибочно утверждавшего, что налоговый кредит (и дальнейшее возмещение НДС) могут быть правомерными, в частности, только при наличии оплаты за поставленный товар (услуги). Разумеется, и начисленный в момент оприходования товара (получения услуг) НДС с полным правом (при соблюдении прочих требований Закона об НДС) может попасть в состав налогового кредита. И никакой суд не является преградой такому законному подходу.

Что же касается возмещения НДС, то здесь следует сказать, что действительно законные основания требовать от налогоплательщика, претендующего на такое возмещение, обязательной оплаты поставщику сумм налога, включенного в цену товара, налоговики получили только с 1 июня 2005 года (даты, с которой вступили в силу новые правила бюджетного возмещения, установленные Законом № 2505). На сегодняшний день в соответствии с абзацем «а» п.п. 7.7.2 Закона об НДС бюджетному возмещению подлежит часть отрицательного значения, рассчитанная как разница между налоговыми обязательствами и налоговым кредитом отчетного периода, равная сумме налога,

фактически уплаченной получателем товаров (услуг) в предыдущем налоговом периоде поставщикам таких товаров (услуг). До этого из указанного Закона, на наш взгляд, совершенно не следовала обязательность такой уплаты (кроме разве что ситуации, когда возникало экспортное возмещение).

Более того, ни сейчас, ни ранее в Законе об НДС нет и не было требования к покупателю подтверждать каким-либо образом факт уплаты НДС в бюджет или, что выглядит еще абсурднее, уплачивать этот налог еще раз, если он по какой-то причине не был уплачен продавцом (поставщиком). Второй важный вывод комментируемого судебного решения: указанным Законом именно

продавец товара несет обязанность по уплате НДС в бюджет, поэтому возложение налоговой инспекцией такой обязанности на покупателя (истца в рассматриваемом споре) противоречит требованиям действующего законодательства.

Конечно, наивным было бы полагать, что, ознакомившись с такой позицией Высшего административного суда Украины, налоговики тотчас же и безоговорочно примут ее. Да и не на них, в общем-то, рассчитан этот комментарий. А вот налогоплательщики, получившие мощную поддержку в лице такого авторитетного судебного органа, могут надеяться на то, что к ней прислушаются хозяйственные суды на местах, и в результате количество аналогичных судебных решений перерастет когда-нибудь в качество всей судебной системы в целом. Вот тогда и представители контролирующих органов еще на этапе подписания акта проверки, может быть, задумаются, стоит ли им заведомо идти на нарушения.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
Скачайте наше мобильное приложение iFactor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Закрити
icon-block
Заважає реклама?
Ви маєте можливість її відключити!
Бажаєте побачити, як сайт буде виглядати без реклами?
Вимкнути на 10 секунд