О налогообложении некоторых операций, связанных с переводом долга бюджетных учреждений, и факторинговых операций с этим долгом
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 28.08.2000 г. № 11709/7/15-1117
Государственная налоговая администрация Украины <...> сообщает.
1. О налогообложении некоторых операций, связанных с переводом долга бюджетных учреждений.
Механизм, установленный Порядком оформления обязательств Министерства финансов Автономной Республики Крым перед субъектами предпринимательской деятельности — кредиторами бюджетных учреждений, учета их движения и погашения (приложение к постановлению Совета Министров Автономной Республики Крым от 14.09.99 г. № 354), предусматривает оформление обязательств Министерства финансов Автономной Республики Крым при наличии документально подтвержденного факта наличия кредиторской задолженности у бюджетного учреждения перед субъектом предпринимательской деятельности и согласия кредитора на перевод долга с бюджетного учреждения на Министерство финансов Автономной Республики Крым и оформления возникающего у кредитора права требования долга в виде обязательств Министерства финансов в электронной форме.
Таким образом, оформление возникающего у кредитора бюджетного учреждения права требования долга в виде обязательств Министерства финансов в электронной форме в результате перевода долга с бюджетного учреждения на Министерство финансов Автономной Республики Крым является разновидностью соответствующей компенсации плательщику налога за приобретенные у него бюджетным учреждением (организацией) товары (работы, услуги) в виде, отличном от денежного.
В соответствии с подпунктом 11.3.5 статьи 11 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 22.05.97 г. № 283/97-ВР (далее — Закон) датой увеличения валового дохода в случае продажи товаров (работ, услуг) с оплатой за счет бюджетных средств является дата поступления таких средств на расчетный счет плательщика налога или дата получения соответствующей компенсации в любом другом виде, включая уменьшение задолженности такого плательщика налога по его обязательствам перед таким бюджетом.
Учитывая приведенное,
датой увеличения валового дохода в случае продажи товаров (работ, услуг) с оплатой за счет бюджетных средств и применения вышеуказанного механизма, является дата оформления возникающего у кредитора бюджетного учреждения права требования долга в виде обязательств Министерства финансов в электронной форме.2. О налогообложении факторинговых операций.
Уступка требования кредитором другому лицу регулируется статьями 197 — 200 Гражданского кодекса Украинской ССР (далее — Кодекс).
Согласно статье 197 Кодекса уступка требования кредитором другому лицу предусматривает переход к приобретателю требования прав, обеспечивающих выполнение обязательства, т. е. операция по переуступке первым кредитором прав требования долга третьего лица второму кредитору с предварительной или последующей компенсацией стоимости такого долга первому кредитору (факторинг) предусматривает передачу прав собственности на такие права и поэтому указанная операция считается операцией по продаже товаров (п. 1.31 ст. 1 Закона).
Но при этом следует иметь в виду, что товарами в соответствии с п. 1.6 ст. 1 Закона считаются материальные и нематериальные активы, а также ценные бумаги и деривативы, используемые в любых операциях, кроме операций по их выпуску (эмиссии) и погашению. Под материальными активами подразумеваются основные фонды и оборотные активы в любом виде, отличающемся от средств, ценных бумаг, деривативов и нематериальных активов (п. 1.1 ст. 1 Закона).
В соответствии с пунктами 1.2, 1.4, 1.5 ст. 1 и п.п. 8.2.1 ст. 8 Закона право требования долга (дебиторская задолженность) плательщика налога не относится к основным фондам, нематериальным активам, ценным бумагам или деривативам.
Поскольку Закон не содержит трактовки термина «оборотные активы», при классификации материальных активов как оборотных следует руководствоваться соответствующими нормативно-правовыми актами по вопросам бухгалтерского учета. Согласно п. 4 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 2 «Баланс», утвержденного приказом Министерства финансов Украины 31.03.99 г. № 87 и зарегистрированного в Министерстве юстиции Украины 21.06.99 г. под № 396/3689, оборотные активы — это денежные средства и их эквиваленты, не ограниченные в использовании, а также другие активы, предназначенные для реализации или потребления в течение операционного цикла или в течение двенадцати месяцев с даты баланса. При этом, в соответствии с приложением к вышеуказанному Стандарту, долгосрочная дебиторская задолженность считается необоротным активом, а иная дебиторская задолженность считается оборотным активом.
Учитывая вышеуказанное,
уступка требования недолгосрочного долга считается продажей товара. Разъяснения, приведенные в настоящем письме, не применяются к уступке требования долгосрочного долга.2.1.
В соответствии с подпунктом 4.1.1 статьи 4 Закона валовой доход включает общие доходы от продажи товаров (работ, услуг), в том числе вспомогательных и обслуживающих производств, не имеющих статуса юридического лица, а также доходы от продажи ценных бумаг (кроме операций по их первичному выпуску (размещению) и операций по их окончательному погашению (ликвидации).В соответствии с подпунктом 4.2.10 статьи 4 Закона не включается в состав валового дохода номинальная стоимость взятых на учет, но не оплаченных (не погашенных) ценных бумаг, удостоверяющих отношения займа, а также платежных документов, эмитированных (выданных) должником в пользу (на имя) плательщика налога как обеспечение или подтверждение задолженности такого должника перед таким плательщиком налога (облигаций, сберегательных сертификатов, казначейских обязательств, векселей, долговых расписок, аккредитивов, чеков, гарантий, банковских приказов и других подобных платежных документов).
Статьей 202 Кодекса установлено, что уступка требования и перевод долга, основанные на соглашении, заключенном в письменной форме, должны быть совершены в простой письменной форме, т. е. ценная бумага и другой платежный документ при оформлении такого соглашения не создаются.
Следовательно, подпункт 4.2.10 статьи 4 Закона не распространяется на доходы, возникающие у кредитора в связи с погашением (уступкой) приобретенных им прав требования долга.
Таким образом,
операция по уступке плательщиком налога — кредитором прав требования долга другому лицу считается продажей товара. Кредитор, который уступил требование долга другому лицу и передал ему документы, свидетельствующие о праве указанного требования, должен увеличить валовой доход на сумму дохода, полученного от указанной операции (уступки права требования долга) в соответствии с подпунктом 4.1.1 статьи 4 Закона, кроме первоначального кредитора (лица, у которого возникла дебиторская задолженность в результате отгрузки продукции (товаров, работ, услуг). Доход, полученный плательщиком налога от продажи вышеуказанных прав, отражается в строке 1 декларации о прибыли предприятия и строке 1.1 приложения А к ней.Средства (стоимость других видов компенсации), полученные последним кредитором в результате погашения дебитором задолженности, включаются в состав его валового дохода (кроме первоначального кредитора). Этот доход отражается в налоговой отчетности аналогично отражению дохода, полученного в результате уступки требования долга другому лицу.
В соответствии с п. 3.1 Порядка оформления обязательств Министерства финансов Автономной Республики Крым перед субъектами предпринимательской деятельности — кредиторами бюджетных учреждений, учета их движения и погашения (приложения к постановлению Совета Министров Автономной Республики Крым от 14.09.99 г. № 354) погашение обязательств Министерства финансов Автономной Республики Крым, оформленных в соответствии с этим Порядком, может осуществляться только путем погашения встречных требований указанных субъектов перед республиканским и местными бюджетами по уплате налогов, сборов, штрафных санкций и других платежей.
Учитывая вышеприведенное,
доходом, полученным последним кредитором (кроме первоначального), в результате погашения задолженности, считается сумма, в которой погашается задолженность такого плательщика налога перед республиканским и местными бюджетами по уплате налогов, сборов, штрафных санкций и других платежей.2.2.
В соответствии с пунктом 5.1 статьи 5 Закона валовые расходы — сумма любых расходов плательщика налога в денежной, материальной или нематериальной формах, осуществляемых как компенсация стоимости товаров (работ, услуг), приобретаемых (изготавливаемых) таким плательщиком налога для их дальнейшего использования в собственной хозяйственной деятельности.Таким образом,
при приобретении плательщиком налога (кроме первоначального кредитора) долговых требований, такой плательщик налога увеличивает свои валовые расходы на сумму, израсходованную на приобретение указанных прав (строка 12 декларации о прибыли предприятия). При этом расходы на приобретение прав требования долга подлежат корректировке в соответствии с п. 5.9 статьи 5 Закона.3. Об отнесении в состав валовых расходов плательщика налога оплаты операционных услуг в связи с переуступкой прав требования долга.
Оплата операционных услуг оператора системы электронных платежей Министерства финансов Автономной Республики Крым (далее — услуги оператора) не увеличивает валовых расходов плательщика налога — первоначального кредитора бюджетного учреждения, поскольку такие расходы не имеют непосредственного отношения к подготовке, организации, ведению производства, продаже продукции (работ, услуг) и охране труда указанного лица (подпункт 5.2.1 статьи 5 Закона).
В то же время
операция по оплате услуг оператора лицом, осуществляющим покупку и продажу долговых требований других лиц, приводит к увеличению его валовых расходов, если такая оплата имеет непосредственное отношение к переуступке прав требования долга (факторинговым операциям). Как было указано выше (в п. 2 настоящего письма) уступка требования недолгосрочного долга считается продажей товара и потому все расходы, связанные с такой продажей с учетом ограничений, установленных пунктами 5.3 — 5.8 Закона, включаются в состав валовых расходов плательщика налога в соответствии с подпунктом 5.2.1 статьи 5 Закона. <…>Заместитель председателя А. Шитря
