Телефонограмма как первичный документ?
Каждый бухгалтер знает, что первичный документ — это основа основ всего учета. Отсюда — трепетное отношение к форме и содержанию всей поступающей (исходящей) бухгалтерской первички. Ведь упущение какого-либо реквизита превращает документ в простую бумажку, а это, в свою очередь, влияет на следующие кирпичики учетной пирамиды. Те или иные вопросы, касающиеся первичных документов, мы не раз освещали на страницах нашего издания. Сегодняшнюю тему статьи подсказала нам редакционная почта, в одном из писем которой читатели попросили разъяснить статус телефонограммы как первичного документа.
Александр ЗОЛОТУХИН, консультант газеты «Налоги и бухгалтерский учет»
Документы статьи
Закон о бухучете
— Закон Украины от 16.07.99 г. № 996-XIV-ВР «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине».Положение № 88
— Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденное приказом Минфина от 24.05.95 г. № 88.
Ситуация
Представьте ситуацию, что ваше предприятие (Продавец) оказало услуги стороннему лицу (Покупателю), но количество потребленных услуг в отчетном периоде определил Покупатель. При этом у вас нет возможности непосредственно с Покупателем составить и подписать акт приемки-передачи. Покупатель по телефону сообщил вам количество потребленных им услуг. Вы с его слов занесли соответствующую информацию в первичный документ и затем отразили в бухгалтерском и налоговом учете.
Любопытная схема документирования, не правда ли? Так вот, описанная схема активно используется на практике некоторыми предприятиями, в первую очередь коммунальными, предоставляющими услуги населению по водо-, газо- и электроснабжению.
Как это происходит на коммунальных предприятиях?
Коммунальные предприятия предоставляют услуги большому числу потребителей — физических лиц. И с каждым из них составить акт очень трудоемко.
При оплате коммунальных услуг (водо-, газо-, электроснабжения) потребители в расчетных книжках указывают показания счетчиков, тариф и общую сумму к оплате. Оплата происходит, как правило, через учреждения банков. Данные из расчетных книжек заносятся кассиром банка в платежный документ на прием налички. В дальнейшем эти данные средствами электронной связи передаются в банк Продавца. Банк Продавца формирует банковские выписки, которые получает Продавец. На основании данных из банковских выписок количество потребленных услуг заносится в соответствующую ведомость и отражается в учете Продавца.
Но не всегда в выписках банка фигурирует количество потребленных услуг, а только данные о потребителе и уплаченная им сумма. В таком случае у Продавца нет оснований отразить в учете операцию продажи, и Продавец отражает полученную от Покупателя сумму как предоплату. Чтобы хоть как-то зафиксировать данные о потребленных услугах, некоторые коммунальные предприятия закладывают в договоры с потребителями норму, согласно которой количество потребленных за отчетный месяц услуг (текущие и предыдущие показания счетчика) потребители должны ежемесячно сообщать Продавцу по телефону.
Работник расчетной группы, получивший эти данные, заносит их непосредственно в Ведомость учета полученных оплат и предоставленных услуг, которая ведется в бумажном или электронном виде. Если же Покупатель не сообщит эти данные, в Ведомость заносят нормативные данные или вообще ничего не заносят и полученная оплата считается предоплатой.
По этим операциям в учете Продавца делают такие проводки:
Дт
361 Кт 703 — на сумму потребленных услуг, которые Покупатель сообщил по телефону, или на сумму потребленных услуг по норме, если Покупатель не предоставил соответствующие данные;Дт
311 Кт 361 — на сумму поступившей оплаты в пределах количества потребленных услуг;Дт
311 Кт 681 — на сумму превышения поступившей оплаты над суммой потребленных услуг.Как видим, звонок Покупателя имеет важное значение. Согласно полученным данным формируется проводка в бухучете и впоследствии — в налоговом учете.
Правомерно ли отражать в учете данные, полученные по телефону?
Согласно п. 1 ст. 9
Закона о бухучете основанием для бухгалтерского учета хозяйственных операций являются первичные документы, которые фиксируют факты осуществления хозяйственных операций. В свою очередь, данные налогового учета основываются на данных бухгалтерского учета (п. 2 ст. 3 Закона о бухучете), т. е. фактически также основаны на первичных документах бухгалтерского учета. Эта же мысль содержится в письмах ГНАУ от 27.12.2004 г. № 14170/5/14-3216, от 30.06.2006 г. № 12304/7/15-0517, письме Минфина от 28.10.2003 г. № 31-04200-30-29/4479, постановлении ВХСУ от 02.02.2005 г. по делу № 05/5-28/1961-28/217.Таким образом, совершенно очевидно, что нельзя просто так взять и прямо занести в сводный учетный регистр, каким является Ведомость учета полученных оплат и предоставленных услуг, полученные от Покупателя по телефону данные, потому что эти данные не зафиксированы в каком-либо первичном документе.
А если составить документ, содержащий данные о полученном звонке, — телефонограмму и на ее основании отразить операцию в Ведомости учета полученных оплат и предоставленных услуг? Будет ли телефонограмма считаться первичным документом? Давайте посмотрим.
В любом случае для придания телефонограмме признаков первичного документа ее целесообразно оформлять в виде Ведомости полученных телефонограмм, где будут указываться следующие реквизиты:
— данные о Покупателе (фамилия, лицевой счет);
— время и дата звонка;
— количество потребленных услуг (текущие и предыдущие показания счетчика);
— подпись, фамилия работника Продавца, принявшего телефонограмму.
На первый взгляд, Ведомость полученных телефонограмм является первичным документом, потому что содержит признаки первичного документа — имеет собственное название, название предприятия, от имени которого составлена, место составления, по каждой телефонограмме есть дата получения, имеет содержание и объем хозяйственной операции, единицу измерения, подпись и фамилию работника Продавца (см. п. 2 ст. 9
Закона о бухучете).Но копнем несколько глубже — обратимся к теории первичного документа. Например, в
Учебнике* читаем следующее:* Бутинець Ф.Ф. Теорія бухгалтерського обліку. Житомир. ПП «Рута». 2000.
—
«Однако не любая бумага является документом. Документом называют такую бумагу, которая получила должное юридическое оформление**» (с. 222);** Здесь и далее выделено автором.
—
«За достоверность данных, содержащихся в документе, и качественное его составление несут ответственность лица, подписавшие документ.» (с. 224);—
«Одним из важных принципов построения бухгалтерского учета является доказательность хозяйственных фактов как событий, так и процессов.» (с. 230);—
«Документы имеют правовое значение. Они являются письменным доказательством осуществления хозяйственных операций, поэтому имеют юридическую доказательную силу…» (с. 233) и т. п.То есть, первичный документ должен быть бесспорным доказательством осуществленной операции, иначе он теряет свое правовое значение. Только бесспорно доказательный документ служит основанием для бухгалтерских записей. Кстати, удачно сформулирован тезис правового значения первичного документа в п. 2.4
Положения № 88 — первичные документы должны иметь юридическую силу и доказательность. А отвечают за это лица, подписавшие документ.В нашем случае вроде бы должен отвечать за достоверность данных, содержащихся в телефонограмме, работник Продавца, ее принявший, потому что он ее подписал. Но ведь этот работник не видел показания счетчика Покупателя, да и не может точно знать лицо звонившего (а вдруг это недоброжелатель сосед Покупателя?). Поэтому и отвечать за достоверность показаний счетчика работник Продавца в принципе не может. При возникновении каких-либо конфликтных ситуаций телефонограмма не будет являться достаточным бесспорным доказательством количества потребленных услуг.
Отсюда очевидно, что, строго говоря,
телефонограмма не является первичным документом бухгалтерского учета. Например, нельзя и помыслить, чтобы бухгалтер списал материалы со склада только лишь на основании звонка кладовщика о порче материалов. А отразить доход, значит, можно? Ответ очевиден — нет. Полученные по телефону данные возможно использовать только лишь в оперативном или управленческом учете, но никак не в бухгалтерском.Кстати, если быть до конца последовательными, то даже данные, указанные Покупателем в расчетной книжке и предоставленные Продавцу, не являются достаточным подтверждением количества потребленных услуг.
Только двусторонний документ между сторонами (Продавцом и Покупателем) с подписями обеих сторон будет полноценным первичным документом для отражения данных в бухгалтерском учете
. На практике с этой целью не составляют акт с каждым Покупателем, а применяют Ведомость снятия показаний счетчика. Отдельная Ведомость открывается на дом, улицу и т. п. В Ведомость построчно заносят данные по каждому Покупателю. Каждый Покупатель расписывается за свои показания, а представитель Продавца подтверждает со своей стороны достоверность снятия показаний счетчика.Некоторые коммунальные предприятия даже нанимают сторонние организации, которые снимают показания счетчика и передают эти данные Продавцу.
Заключение
Из всего вышеописанного вытекает, что предприятие, на основании телефонограмм отражающее в бухучете определенные данные, нарушает правила ведения бухучета, за что предусмотрена административная ответственность. Хотя определить величину ошибки невозможно, поскольку отсутствуют достоверные данные. Поэтому и при проверке, например ГНИ, рассчитать величину завышения или занижения налогового обязательства невозможно.
Но главное здесь не в этом. Полученные с помощью телефонограмм данные используются при составлении калькуляций себестоимости единицы предоставленных услуг. А калькуляция положена в основу определения тарифа на услуги. Но если при составлении калькуляции использованы данные телефонограмм, она является недостоверной и соответственно утвержденные на ее основании тарифы ошибочными.
