Телефонограма як первинний документ?
Кожний бухгалтер знає, що первинний документ — це основа основ усього обліку. Звідси — тремтливе ставлення до форми та змісту всієї вхідної (вихідної) бухгалтерської первинки. Адже упущення якого-небудь реквізиту перетворює документ на простий папірець, а це у свою чергу впливає на наступні цеглинки облікової піраміди. Ті чи інші питання, що стосуються первинних документів, ми не раз висвітлювали на сторінках нашого видання. Сьогоднішню тему статті підказала нам редакційна пошта, в одному з листів якої читачі попросили роз’яснити статус телефонограми як первинного документа.
Олександр ЗОЛОТУХІН, консультант газети «Податки та бухгалтерський облік»
Документи статті
Закон про бухоблік —
Закон України від 16.07.99 р. № 996-ВР «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні».Положення № 88
— Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну від 24.05.95 р. № 88.
Ситуація
Уявіть ситуацію, що ваше підприємство (Продавець) надало послуги сторонній особі (Покупцю). Але кількість спожитих послуг у звітному періоді визначив Покупець. При цьому у вас немає можливості безпосередньо з Покупцем скласти та підписати акт приймання-передачі. Покупець телефоном повідомив вам кількість спожитих ним послуг. Ви з його слів занесли відповідну інформацію до первинного документа і потім відобразили в бухгалтерському та податковому обліку.
Цікава схема документування, чи не так? Так-от, описана схема активно використовується на практиці деякими підприємствами, у першу чергу комунальними, які надають послуги населенню з водо-, газо- та електропостачання.
Як це відбувається на комунальних підприємствах?
Комунальні підприємства надають послуги великій кількості споживачів — фізичних осіб. І з кожним з них скласти акт дуже трудомістко.
При оплаті комунальних послуг (водо-, газо-, електропостачання) споживачі в розрахункових книжках зазначають показання лічильників, тариф і загальну суму до оплати. Оплата відбувається, як правило, через установи банків. Дані з розрахункових книжок заносяться касиром банку до платіжного документа на приймання готівки. Надалі ці дані засобами електронного зв’язку передаються до банку Продавця. Банк Продавця формує банківські виписки, які одержує Продавець. На підставі даних з банківських виписок кількість спожитих послуг заноситься до відповідної відомості та відображається в обліку Продавця.
Але не завжди у виписках банку фігурує кількість спожитих послуг, там переважно зазначаються тільки дані про споживача та сплачена ним сума. У такому разі Продавець не має підстав відобразити в обліку операцію продажу. І Продавець відображає одержану від Покупця суму як передоплату. Щоб хоч якось зафіксувати дані про спожиті послуги, деякі комунальні підприємства закладають до договорів зі споживачами норму, згідно з якою кількість спожитих за звітний місяць послуг (поточні та попередні показання лічильника) споживачі мають щомісяця повідомляти Продавцю телефоном.
Працівник розрахункової групи, що одержав ці дані, заносить їх безпосередньо до Відомості обліку одержаних оплат та наданих послуг, яка ведеться в паперовому або електронному вигляді. Якщо ж Покупець не повідомить цих даних, до Відомості заносять нормативні дані або взагалі нічого не заносять і одержана оплата вважається передоплатою.
Щодо цих операцій в обліку Продавця роблять такі проводки:
Дт
361 Кт 703 — на суму спожитих послуг, які Покупець повідомив телефоном або на суму спожитих послуг з норми, якщо Покупець не надав відповідних даних;Дт
311 Кт 361 — на суму оплати, що надійшла, у межах кількості спожитих послуг;Дт
311 Кт 681 — на суму перевищення оплати, що надійшла, над сумою спожитих послуг.Як бачимо, дзвінок Покупця має важливе значення. Згідно з одержаними даними формується проводка в бухобліку і згодом — у податковому.
Чи правомірно відображати в обліку дані, одержані телефоном?
Згідно з п. 1 ст. 9
Закону про бухоблік підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, що фіксують факти здійснення господарських операцій. У свою чергу, дані податкового обліку ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (п. 2 ст. 3 Закону про бухоблік), тобто фактично також засновані на первинних документах бухгалтерського обліку. Така ж точка зору викладена в листах ДПАУ від 27.12.2004 р. № 14170/5/14-3216, від 30.06.2006 р. № 12304/7/15-0517, листі Мінфіну від 28.10.2003 р. № 31-04200-30-29/4479, постанові ВГСУ від 02.02.2005 р. у справі № 05/5-28/1961-28/217.Таким чином, абсолютно очевидно, що не можна просто так узяти і прямо занести до зведеного облікового регістру, яким є Відомість обліку одержаних оплат та наданих послуг, одержані від Покупця телефоном дані. Тому що ці дані не зафіксовано в жодному первинному документі.
А якщо скласти документ, що містить дані про одержаний дзвінок — телефонограму і на її підставі відобразити операцію у Відомості обліку одержаних оплат та наданих послуг? Чи буде телефонограма вважатися первинним документом? Давайте з’ясуємо.
У будь-якому разі для надання телефонограмі ознак первинного документа її доцільно оформляти у вигляді Відомості одержаних телефонограм, де будуть зазначатися такі реквізити:
— дані про Покупця (прізвище, особовий рахунок);
— час і дата дзвінка;
— кількість спожитих послуг (поточні та попередні показання лічильника);
— підпис, прізвище працівника Продавця, що прийняв телефонограму.
На перший погляд, Відомість одержаних телефонограм є первинним документом, тому що має ознаки первинного документа — власну назву, назву підприємства, від імені якого її складено, місце складання, щодо кожної телефонограми є дата одержання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця вимірювання, підпис і прізвище працівника Продавця (див. п. 2 ст. 9
Закону про бухоблік).Але копнемо дещо глибше — звернемося до теорії первинного документа. Наприклад, у
Підручнику* читаємо таке:* Бутінець Ф.Ф. Теорія бухгалтерського обліку. — Житомир: ПП «Рута», 2000.
«
Але не всякий папір є документом. Документом називають такий папір, який отримав певне юридичне оформлення**.» (с. 222).** Тут і далі підкреслено автором.
«
За достовірність даних, що містить документ, і якісне його складання несуть відповідальність особи, які підписали документ» (с. 224).«
Одним з важливих принципів побудови бухгалтерського обліку є доказовість господарських фактів, як явищ, так і процесів»(с. 230).
«
Документи мають правове значення. Вони є письмовим доказом здійснених господарських операцій, тому мають юридичну доказову силу…» (с. 233) тощо.Отже, первинний документ має бути безперечним доказом здійсненої операції, інакше він втрачає своє правове значення. Тільки безперечно доказовий документ є підставою для бухгалтерських записів. До речі, вдало сформульовано тезу правового значення первинного документа в п. 2.4
Положення № 88 — первинні документи повинні мати юридичну силу та доказовість. А відповідають за це особи, які підписали документ.У нашому випадку начебто має відповідати за достовірність даних, що містяться в телефонограмі, працівник Продавця, який її прийняв, тому що він її підписав. Але ж цей працівник не бачив показань лічильника Покупця, та й не може точно знати особи того, хто телефонує (а раптом це недоброзичливий сусід Покупця?). Тому й відповідати за достовірність показань лічильника працівник Продавця у принципі не може. При виникненні яких-небудь конфліктних ситуацій телефонограма не буде достатнім безперечним доказом кількості спожитих послуг.
Звідси очевидно, що
телефонограма не є первинним документом бухгалтерського обліку. Наприклад, не можна й помислити, щоб бухгалтер списав матеріали зі складу тільки на підставі дзвінка комірника про псування матеріалів. А відобразити дохід, виходить, можна? Відповідь очевидна — ні. Одержані телефоном дані можна використовувати тільки в оперативному або управлінському обліку, але ніяк не в бухгалтерському.До речі, якщо бути до кінця послідовними, то навіть дані, зазначені Покупцем у розрахунковій книжці й надані Продавцю, не є достатнім підтвердженням кількості спожитих послуг.
Тільки двосторонній документ між сторонами (Продавцем і Покупцем), з підписами обох сторін, буде повноцінним первинним документом для відображення даних у бухгалтерському обліку
. На практиці з цією метою не складають акт з кожним покупцем, а застосовують Відомість зняття показань лічильника. Окрема Відомість відкривається на будинок, вулицю тощо. До Відомості за рядками заносять дані щодо кожного Покупця. Кожен Покупець підписується за свої показання, а представник Продавця підтверджує зі свого боку достовірність зняття показань лічильника.Деякі комунальні підприємства навіть наймають сторонні організації, які знімають показання лічильника та передають ці дані Продавцю.
Висновок
З усього зазначеного вище випливає, що підприємство, яке на підставі телефонограм відображає в бухобліку певні дані, порушує правила ведення бухобліку, за що передбачено адміністративну відповідальність. Хоча визначити величину помилки неможливо, оскільки відсутні достовірні дані. Тому і при перевірці, наприклад, ДПІ розрахувати величину завищення або заниження податкового зобов’язання неможливо.
Але головне тут не в цьому. Одержані за допомогою телефонограм дані використовуються при складанні калькуляцій собівартості одиниці наданих послуг. А калькуляцію покладено в основу визначення тарифу на послуги. Але якщо при складанні калькуляції використано дані телефонограм, вона є недостовірною, а відповідно затверджені на її підставі тарифи — помилковими.
