Учет расходов на создание Интернет-сайта
Предприятие собственными силами создает корпоративный Интернет-сайт. Как отражаются понесенные при этом расходы в бухгалтерском и налоговом учете?
(г. Канев)
Прежде всего следует отметить, что на уровне законодательных актов термин «Интернет-сайт» (или «веб-сайт»), а также родственные ему термины «веб-страница» и «веб-портал» не определены, что препятствует однозначной классификации расходов, понесенных в связи с созданием таких активов.
Вместе с тем определение понятия «веб-сайт» содержится в
п. 1.3 Порядка № 327/225, где сказано, что веб-сайт — это совокупность программных и аппаратных средств с уникальным адресом в сети Интернет вместе с информационными ресурсами, находящимися в распоряжении определенного субъекта и обеспечивающими доступ юридических и физических лиц к этим информационным ресурсам и другие информационные услуги через сеть Интернет.К сожалению, на законодательном уровне четко не установлено, что веб-сайты относятся к компьютерным программам. Заметим, что такая классификация веб-сайта позволила бы решить вопрос налогового учета расходов, связанных с его созданием (см. по этому поводу статью «Учет компьютерных программ» на с. 14 сегодняшнего номера). Кроме того, отнесение Интернет-сайта к компьютерным программам предоставило бы возможность распространить на него соответствующий правовой режим в сфере защиты авторских прав, по которому
компьютерные программы являются объектом авторского права и охраняются как литературные произведения в соответствии с положениями Бернской конвенции об охране литературных и художественных произведений от 24.07.71 г., ГКУ, Закона об авторском праве, других нормативно-правовых актов. Такая охрана распространяется на компьютерные программы независимо от способа или формы их выражения.Тем не менее следует учитывать, что в соответствии с
ч. 1 ст. 433 ГКУ объектами авторского права являются произведения. Несмотря на отсутствие таких понятий, как «веб-сайт», «веб-страница» и «веб-портал», в приблизительном перечне видов произведений, который приведен в этой же статье ГКУ, в ней указывается, что авторским правом защищаются и другие произведения. Закон об авторском праве также не содержит упоминания перечисленных выше понятий, но оставляет перечень произведений, являющихся объектами авторского права, не исчерпывающим.По мнению Государственного департамента интеллектуальной собственности (см.
письмо от 22.01.2007 г. № 16-14/231), отсутствие в законодательстве об авторском праве определения соответствующих понятий не может быть препятствием для правовой охраны «веб-сайта», «веб-страницы», «веб-портала» как объектов авторского права, если они являются произведениями, т. е. результатами творческой деятельности человека. Произведение может быть не только компьютерной программой, но и, например, отдельным файлом или несколькими файлами (что справедливо для структуры Интернет-сайта), считываемыми при помощи компьютерной программы, или базой данных.Таким образом, можно утверждать, что с точки зрения действующего законодательства
Интернет-сайт является объектом авторского права. При этом в самом веб-сайте право интеллектуальной собственности для предприятия может быть заложено только в виде авторского права на макет сайта и авторского права на программный код веб-страницы. Сделать такой вывод позволяют положения ст. 8 Закона об авторском праве, согласно которым объектом авторского права являются графические произведения (макет сайта) и компьютерные программы (программный код).Согласно положениям
ст. 430 ГКУ личные неимущественные права интеллектуальной собственности на объект, созданный по заказу, принадлежат создателю этого объекта, а имущественные права (использования, распространения) принадлежат создателю и заказчику совместно, если иное не установлено договором. То же самое ГКУ устанавливает и относительно проектирования веб-сайта работниками самого предприятия в связи с выполнением ими трудового договора — имущественные права интеллектуальной собственности на использование такого объекта принадлежат работникам совместно с работодателем, если иное не установлено договором (ч. 2 ст. 429 этого Кодекса).В то же время согласно
ч. 2 ст. 16 Закона об авторском праве исключительное имущественное право на служебное произведение принадлежит работодателю, если иное не предусмотрено трудовым договором (контрактом) и (или) гражданско-правовым договором между автором и работодателем. При этом норму указанного Закона можно отнести к специальной, а значит, имеющей большую юридическую силу.В соответствии со
ст. 428 ГКУ, веб-сайт, имущественные права интеллектуальной собственности на который находятся в совместной собственности нескольких лиц, должны использоваться ими по согласованию друг с другом. В противном случае, если сайт будет использоваться без такого согласования, прежде всего с автором (разработчиком), последний может выдвинуть против предприятия иск о нарушении имущественных прав и возмещении ущерба.В тесной связи с проблемой получения авторского права на разработанный по заказу предприятия Интернет-сайт находится ответ на вопрос, является ли этот сайт нематериальным активом. Причем такая увязка имеет значение как для бухгалтерского, так и для налогового учета.
В бухгалтерском учете
в соответствии с п. 4 П(С)БУ 8 под нематериальным активом понимают немонетарный актив, который не имеет материальной формы, может быть идентифицирован и содержится предприятием с целью использования на протяжении более чем одного года (или одного операционного цикла, если он превышает один год) для производства, торговли, в административных целях и для предоставления в аренду третьим лицам. Приобретенный или полученный нематериальный актив отражается в балансе, если существует вероятность получения будущих экономических выгод, связанных с его использованием, и его стоимость может быть достоверно определена.В то же время следует помнить, что
не признаются активом, а подлежат отражению в составе расходов того отчетного периода, в котором они были понесены, в частности, расходы на рекламу и продвижение продукции на рынке (п. 9 П(С)БУ 8).В связи с этим возможны два
варианта отражения расходов на создание веб-сайта в бухучете предприятия:—
признание веб-сайта нематериальным активом с зачислением его по первоначальной стоимости, состоящей из цены (стоимости) приобретения (создания) и прочих расходов, непосредственно связанных с его приобретением (созданием) и приведением к состоянию, в котором он пригоден для использования по назначению, на субсчет 125 «Авторские и смежные права». Такой подход будет наиболее оправданным в том случае, если заказчик веб-сайта получает от разработчика исключительные имущественные права на его использование;—
списание стоимости разработки сайта на расходы текущего периода.Налоговый учет
также допускает применение описанных выше двух противоположных подходов к отражению расходов на создание веб-сайта. Существует возможность стоимость создания сайта сразу включить в валовые расходы как расходы на рекламу в соответствии с абз. первым п.п. 5.4.4 Закона о налоге на прибыль. Дополнительные основания применить такой вариант появляются у предприятия в том случае, когда права интеллектуальной собственности на сайт остаются за разработчиком. В этом случае понесенные расходы на создание (приобретение) Интернет-сайта не будут подпадать под определение нематериального актива, приведенное в п. 1.2 Закона о налоге на прибыль.Однако при ведении налогового учета более безопасным для предприятия будет
признать все расходы по разработке сайта первоначальной стоимостью нематериального актива. Более того, такой путь будет единственно верным, если договор на разработку Интернет-сайта прямо указывает на переход к заказчику соответствующих имущественных прав. Тогда предприятие — собственник сайта однозначно должно капитализировать расходы на его создание в составе нематериальных активов с правом дальнейшего начисления амортизации. Такое право закреплено в п.п. 8.1.2 Закона о налоге на прибыль. Кстати, к такому же мнению склоняются и налоговики (см. письмо ГНАУ от 12.12.2006 г. № 385/2/15-0310 на с. 44).Дополнительно скажем о
налоге с рекламы. Если веб-сайт создается и поддерживается собственными силами предприятия, его платить не нужно. Об этом важно помнить особенно в тех случаях, когда органы местного самоуправления, которым делегированы полномочия по установлению порядка расчета и перечисления этого налога, вопреки положениям Декрета № 56-93 предписывают уплачивать налог с рекламы при ее изготовлении и при саморекламе.Что касается позиции налоговых органов в этом вопросе, то она вполне предсказуема. Например, в
письме ГНАУ от 10.08.2004 г. № 15031/7/15-3417 указывается, что с целью правильности исчисления и уплаты налога с рекламы в каждом конкретном случае необходимо учитывать требования решения органа местного самоуправления об установлении налога с рекламы. В случае если таким решением предусмотрено, что обложению налогом с рекламы подлежит информация, размещенная на веб-сайте, налоговики предлагают руководствоваться определением рекламы из Закона № 270, тем самым отождествляя наличие самой рекламы на сайте с необходимостью уплаты соответствующего налога. Другими словами, ГНАУ полагает, что любая информация, представляющая собой рекламу, должна облагаться налогом с рекламы. О незаконности таких требований мы уже сказали выше. Подробнее об этом можно прочесть в статье «Налог с рекламы: когда его необходимо уплачивать?» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 7.Игорь Хмелевский, экономист-аналитик
