Облік витрат на створення Інтернет-сайту
Підприємство власними силами створює корпоративний Інтернет-сайт. Як відображаються понесені при цьому витрати в бухгалтерському та податковому обліку?
(м. Канів)
Перш за все слід зауважити, що на рівні законодавчих актів терміна «Інтернет-сайт» (або «веб-сайт»), а також споріднених йому термінів «веб-сторінка» і «веб-портал» не визначено, що перешкоджає однозначній класифікації витрат, понесених у зв’язку зі створенням таких активів.
Разом із тим визначення поняття «веб-сайт» міститься в
п. 1.3 Порядку № 327/225, де зазначено, що веб-сайт — це сукупність програмних та апаратних засобів з унікальною адресою в мережі Інтернет разом з інформаційними ресурсами, що перебувають у розпорядженні певного суб’єкта і забезпечують доступ юридичних та фізичних осіб до цих інформаційних ресурсів та інші інформаційні послуги через мережу Інтернет.На жаль, на законодавчому рівні чітко не встановлено, що веб-сайти належать до комп’ютерних програм. Зауважимо, що така класифікація веб-сайту дозволила б вирішити питання податкового обліку витрат, пов’язаних з його створенням (див. із цього приводу статтю «Облік комп’ютерних програм» на с. 14 сьогоднішнього номера). Крім того, віднесення Інтернет-сайту до комп’ютерних програм дозволило б поширити на нього відповідний правовий режим у сфері захисту авторських прав, згідно з яким
комп’ютерні програми є об’єктом авторського права та охороняються як літературні твори відповідно до положень Бернської конвенції про охорону літературних та художніх творів від 24.07.71 р., ЦКУ, Закону про авторське право, інших нормативно-правових актів. Така охорона поширюється на комп’ютерні програми незалежно від способу чи форми їх вираження.Однак слід ураховувати, що відповідно до
ч. 1 ст. 433 ЦКУ об’єктами авторського права є твори. Незважаючи на відсутність таких понять, як «веб-сайт», «веб-сторінка і «веб-портал, у приблизному переліку видів творів, наведеному в цій статті ЦКУ, у ній відзначається, що авторським правом захищаються й інші твори. Закон про авторське право також не містить згадки перелічених вище понять, але залишає перелік творів, що є об’єктами авторського права, невичерпним.На думку Державного департаменту інтелектуальної власності (див.
лист від 22.01.2007 р. № 16-14/231), відсутність у законодавстві про авторське право визначення відповідних понять не може бути перешкодою для правової охорони «веб-сайту», «веб-сторінки», «веб-порталу» як об’єктів авторського права, якщо вони є творами, тобто результатами творчої діяльності людини. Твір може бути не лише комп’ютерною програмою, а і, наприклад, окремим файлом або декількома файлами (що справедливо для структури Інтернет-сайту), які зчитуються за допомогою комп’ютерної програми, чи базою даних.Таким чином, можна стверджувати, що з точки зору чинного законодавства
Інтернет-сайт є об’єктом авторського права. При цьому в самому веб-сайті право інтелектуальної власності для підприємства може бути закладено тільки у вигляді авторського права на макет сайта і авторського права на програмний код веб-сторінки. Дійти такого висновку дозволяють положення ст. 8 Закону про авторське право, згідно з якими об’єктом авторського права є графічні твори (макет сайта) і комп’ютерні програми (програмний код).Відповідно до положень
ст. 430 ЦКУ особисті немайнові права інтелектуальної власності на об’єкт, створений за замовленням, належать творцю цього об’єкта, а майнові права (використання, розповсюдження) належать творцю і замовнику спільно, якщо інше не встановлено договором. Те ж саме ЦКУ встановлює і щодо проектування веб-сайту працівниками самого підприємства у зв’язку з виконанням ними трудового договору — майнові права інтелектуальної власності на використання такого об’єкта належать працівникам спільно з роботодавцем, якщо інше не встановлено договором (ч. 2 ст. 429 цього Кодексу).Водночас згідно з
ч. 2 ст. 16 Закону про авторське право виключне майнове право на службовий твір належить роботодавцю, якщо інше не передбачено трудовим договором (контрактом) та (або) цивільно-правовим договором між автором і роботодавцем. При цьому норму зазначеного Закону можна віднести до спеціальної, а отже, вона має більшу юридичну силу.Відповідно до
ст. 428 ЦКУ веб-сайт, майнові права інтелектуальної власності на який є спільною власністю декількох осіб, мають використовуватися ними за погодженням. Інакше, якщо сайт використовуватиметься без такого погодження, перш за все з автором (розробником), останній може висунути проти підприємства позов про порушення майнових прав та відшкодування шкоди.З проблемою набуття авторського права на розроблений за замовленням підприємства Інтернет-сайт пов’язана відповідь на запитання, чи є цей сайт нематеріальним активом. Причому така ув’язка має значення як для бухгалтерського, так і для податкового обліку.
У бухгалтерському обліку
відповідно до п. 4 П(С)БО 8 під нематеріальним активом розуміють немонетарний актив, який не має матеріальної форми, може бути ідентифікований та утримується підприємством з метою використання протягом періоду більше одного року (або одного операційного циклу, якщо він перевищує один рік) для виробництва, торгівлі, в адміністративних цілях чи надання в оренду третім особам. Придбаний чи отриманий нематеріальний актив відображається в балансі, якщо існує імовірність отримання майбутніх економічних вигод, пов’язаних з його використанням, і його вартість може бути достовірно визначено.Водночас слід пам’ятати, що
не визнаються активом, а підлягають відображенню у складі витрат того звітного періоду, в якому їх було понесено, зокрема, витрати на рекламу і просування продукції на ринку (п. 9 П(С)БО 8).У зв’язку з цим можливі два
варіанти відображення витрат на створення веб-сайту в бухобліку підприємства:—
визнання веб-сайту нематеріальним активом із зарахуванням його за первісною вартістю, що складається з ціни (вартості) придбання (створення) та інших витрат, безпосередньо пов’язаних з його придбанням (створенням) та приведенням до стану, в якому він придатний для використання за призначенням, на субрахунок 125 «Авторські та суміжні права». Такий підхід буде найприйнятнішим у тому випадку, якщо замовник веб-сайту одержує від розробника виключні майнові права на його використання;—
списання вартості розроблення сайта на витрати поточного періоду.Податковий облік
також допускає застосування описаних вище двох протилежних підходів до відображення витрат на створення веб-сайту. Існує можливість відразу включити вартість створення сайта до валових витрат як витрати на рекламу відповідно до абз. першого п.п. 5.4.4 Закону про податок на прибуток. Додаткові підстави застосувати такий варіант підприємство матиме в тому випадку, коли права інтелектуальної власності на сайт залишаються за розробником. У цьому випадку понесені витрати на створення (придбання) Інтернет-сайту не підпадатимуть під визначення нематеріального активу, наведене в п. 1.2 Закону про податок на прибуток.Однак при веденні податкового обліку безпечнішим для підприємства буде
визнати всі витрати на розроблення сайта первісною вартістю нематеріального актива. Більше того, такий шлях буде єдино правильним, якщо договір на розроблення Інтернет-сайту прямо вказує на перехід до замовника відповідних майнових прав. Тоді підприємство — власник сайта однозначно має капіталізувати витрати на його створення у складі нематеріальних активів із правом подальшого нарахування амортизації. Таке право закріплено в п.п. 8.1.2 Закону про податок на прибуток. До речі, до такої ж думки схиляються й податківці (див. лист ДПАУ від 12.12.2006 р. № 385/2/15-0310 на с. 44).Додатково нагадаємо про
податок з реклами. Якщо веб-сайт створюється і підтримується власними силами підприємства, цей податок сплачувати не потрібно. Про це важливо пам’ятати, особливо в тих випадках, коли органи місцевого самоврядування, яким делеговано повноваження щодо встановлення порядку розрахунку та перерахування цього податку, усупереч положенням Декрету № 56-93 вимагають сплачувати податок з реклами при її виготовленні та при саморекламі.Що стосується позиції податкових органів у цьому питанні, то вона цілком передбачувана. Наприклад, у
листі ДПАУ від 10.08.2004 р. № 15031/7/15-3417 зазначається, що з метою правильності обчислення і сплати податку з реклами в кожному конкретному випадку необхідно враховувати вимоги рішення органу місцевого самоврядування про встановлення податку з реклами. У разі якщо таким рішенням передбачено, що обкладенню податком з реклами підлягає інформація, розміщена на веб-сайті, податківці пропонують керуватися визначенням реклами із Закону № 270, ототожнюючи цим наявність самої реклами на сайті з необхідністю сплати відповідного податку. Інакше кажучи, ДПАУ вважає, що будь-яка інформація, що є рекламою, має обкладатися податком з реклами. Про незаконність таких вимог уже йшлося вище. Докладніше про це можна прочитати у статті «Податок з реклами: коли його необхідно сплачувати?» у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 7.Ігор Хмелевський, економіст-аналітик
