Темы
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

Филиал и головное предприятие: особенности налогового учета

Редакция НиБУ
Налоги & бухучет Март, 2007/№ 20
В избранном В избранное
Печать
Статья

Филиал и головное предприятие: особенности налогового учета

 

Проблемы с отражением в налоговом учете некоторых операций между головным предприятием и филиалом возникают прежде всего из-за отсутствия прямых указаний по этому поводу в Законе о налоге на прибыль. Другой базовый закон по налогообложению — Закон об НДС — более дружественен к филиалам, поскольку вообще не считает их плательщиками этого налога. Однако свои нюансы имеются и здесь. Рассмотрим некоторые из них в предлагаемой статье.

Игорь ХМЕЛЕВСКИЙ, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор», igor.khmelevskiy@id.factor.ua

 

Филиалы и налог на прибыль

В соответствии с

п.п. 2.1.3 Закона о налоге на прибыль плательщиками налога на прибыль являются филиалы, не имеющие статуса юридического лица, расположенные на территории иной, чем головное предприятие, территориальной громады. Указанный Закон предполагает два возможных варианта налогообложения предприятия, имеющего филиалы:

отдельно головное предприятие и каждый филиал как самостоятельные плательщики налога на прибыль. В этом случае к филиалу будут применяться все соответствующие положения налогового законодательства (ведение учета валовых доходов и расходов, начисление амортизации, ведение учета прироста/убыли товарно-материальных ценностей, составление декларации о прибыли и т. п.);

консолидированно, когда налог платит головное предприятие, распределяя его между бюджетами территориальных громад по своему местонахождению и по местонахождению филиалов.

Консолидированный способ уплаты налога на прибыль является более предпочтительным, так как позволяет при определении общей прибыли учитывать убыточность отдельного филиала, что приводит к уплате предприятием в целом меньшей суммы налога на прибыль. Выбор порядка уплаты консолидированного налога на прибыль осуществляется плательщиком налога самостоятельно до 1 июля года, предшествующего году, с которого он переходит на такой порядок уплаты налога.

Сумма налога на прибыль, которая подлежит перечислению в бюджет территориальной громады по местонахождению каждого филиала, за соответствующий отчетный (налоговый) период определяется расчетным путем. Для этого общая сумма консолидированного налога, начисленная плательщиком налога — головным предприятием, распределяется пропорционально удельному весу суммы валовых расходов и амортизационных отчислений, начисленных по основным фондам, которые расположены по местонахождению филиала, в общей сумме валовых расходов и амортизационных отчислений головного предприятия.

При уплате консолидированного налога

налоговый учет ведется головным предприятием, в силу чего все обязательства и ответственность относительно предоставления декларации по налогу на прибыль также возлагаются на него.

Однако, поскольку филиал, как правило, создается позднее, чем собственно предприятие, практически всегда существует период, в течение которого обложение налогом на прибыль происходит по первому варианту: головное предприятие и филиал(ы) выступают как самостоятельные плательщики. При этом филиалы в общепринятом порядке ведут налоговый учет своей деятельности и предоставляют декларацию по налогу на прибыль в налоговые органы по месту своей регистрации, руководствуясь общими нормами

Закона о налоге на прибыль и Порядком № 143.

Именно при таком способе уплаты налога на прибыль в деятельности как филиалов, так и головного предприятия возникают нюансы, о которых стоит сказать отдельно. Проблема состоит в том, что

Закон о налоге на прибыль, определяя филиал полноценным плательщиком налога наряду с головным предприятием, не содержит специальных положений по формированию валовых доходов и валовых расходов того и другого, которые бы учитывали юридическую специфику таких плательщиков. Ведь, как известно, с точки зрения гражданского законодательства головное предприятие и его филиалы являются единым юридическим лицом. В налоговом же учете они — самостоятельные налогоплательщики, что приводит к определенным методологическим трудностям в учете, если, допустим, деньги за товар уплачивает одно подразделение, а приходует его другое подразделение или головное предприятие.

На наш взгляд, в подобных случаях во взаимоотношениях с внешними партнерами головное предприятие и филиал(ы) следует рассматривать как одно целое. Вследствие этого

валовые доходы и валовые расходы должны быть учтены при исчислении объекта налогообложения того подразделения, на которое пришлось первое событие, определяющее момент возникновения соответственно валовых доходов и валовых расходов. При этом необходимо помнить, что движение денежных средств и ТМЦ между головным предприятием и филиалами не влияет на их налоговый учет*. Это объясняется тем, что такие операции не являются продажей (движение не сопровождается переходом права собственности). В подтверждение сказанного можно сослаться на нормы абз. второго и третьего п.п. 4.1.6 Закона о налоге на прибыль, а также на письмо ГНАУ от 16.07.2002 г. № 4475/6/15-1416 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2002, № 68).

* О налоговых последствиях передачи основных фондов между головным предприятием и филиалом см. на с. 43.

Пользуясь описанным выше подходом, проанализируем налоговые последствия по налогу на прибыль для нескольких случаев, которые довольно часто встречаются в хозяйственной практике.

 

Продажа филиалом товаров, полученных от головного предприятия

Речь идет о ситуации, когда головное предприятие приобрело товар, передало филиалу, а тот, в свою очередь, его продал. Если

филиал реализовал товары, полученные от головного предприятия, то именно филиал и отражает валовой доход. Валовые расходы при этом остаются у головного предприятия. В этой ситуации необходимо всецело ориентироваться на правило первого события. Так, поскольку первое событие при покупке товаров (будь то оплата или оприходование) относится к деятельности головного предприятия, то у него и возникают валовые расходы. И именно у головного предприятия, включившего стоимость товаров в валовые расходы, стоимость таких товаров принимает участие в перерасчете по п. 5.9 Закона о налоге на прибыль (даже после передачи товаров филиалу). При этом сама передача товара от головного предприятия к филиалу ни к каким изменениям в налоговом учете того и другого не приводит. А филиал, как уже было указано, при продаже товаров по первому из событий (отгрузке товаров покупателю или получению оплаты) должен увеличить свой валовой доход.

 

Деньги за проданный филиалом товар получило головное предприятие

Здесь ситуация описывается следующим образом: филиал отгрузил товар покупателю, а деньги по договору купли-продажи были зачислены на счет головного предприятия. В данном случае логично предположить, что изначально товар приобретался именно филиалом. Следовательно, валовые расходы в связи с таким приобретением, а также их соответствующая корректировка по

п. 5.9 Закона о налоге на прибыль должны были найти свое отражение в налоговом учете филиала. Поскольку отгрузка этого товара, являющаяся первым событием для операции по его продаже, также относится к деятельности филиала, у последнего существуют все основания увеличить валовой доход на стоимость товара (без НДС). При этом получение денежных средств головным предприятием на налоговый учет никак не влияет, поскольку будет завершающей операцией (вторым событием).

 

Получение филиалом товара, оплаченного головным предприятием

И наконец, рассмотрим, что произойдет, если

товар был оплачен головным предприятием, а получен филиалом. В этом случае предоплата за товар как первое событие отразится в валовых расходах головного предприятия. При этом следует помнить, что согласно п. 5.9 Закона о налоге на прибыль стоимость запасов оплаченных, но не полученных (не оприходованных) плательщиком налога — покупателем, в прирост запасов не включается. Вместе с тем во избежание завышения валовых расходов в своем налоговом учете именно головному предприятию после получения такого товара филиалом придется учитывать его в пересчете прироста/убыли. Объясняется это тем, что в противном случае, если такой товар не будет использован до конца отчетного периода, у филиала возникнут ничем не компенсированные валовые доходы (вследствие прироста балансовой стоимости запасов), а у головного предприятия останутся необоснованные валовые расходы, отраженные ранее по предоплате.

 

Филиалы и НДС

Несколько слов об особенностях ведения филиалами налогового учета по НДС. Напомним, что, с одной стороны, согласно

ст. 95 ГКУ филиалы и представительства не являются юридическими лицами, а с другой — согласно ХКУ структурные единицы предприятий не считаются субъектами хозяйствования. Таким образом, филиал не соответствует ни одному из признаков «лица», перечисленных в п. 1.2 Закона об НДС, а значит, регистрироваться плательщиком НДС он не должен. Поэтому во всех случаях, рассмотренных выше, налоговые обязательства и налоговый кредит по общему правилу первого события возникают исключительно у головного предприятия, являющегося плательщиком НДС.

Вместе с тем заметим, что предприятие, в состав которого входят филиалы, может делегировать им право ведения налогового учета, в частности выписки налоговых накладных, а также право ведения Реестра полученных и выданных налоговых накладных. Такая возможность предусмотрена

Порядком № 165.

Делегируя филиалу определенные полномочия по ведению налогового учета по НДС, следует иметь в виду, что операции по передаче товарно-материальных ценностей между головным предприятием и филиалом (для производственного использования) не влекут за собой возникновение налоговых последствий по НДС (ни у головного предприятия, ни у филиала). Связано это с тем, что в данном случае при передаче ТМЦ отсутствует переход права собственности и, следовательно, такая операция не является поставкой (продажей).

В соответствии с

п. 3 Порядка № 165 при заполнении налоговой накладной филиалом номер налоговой накладной устанавливается с учетом присвоенного кода (номера, шифра) и записывается числовым значением через дробь. В числителе номера налоговой накладной указывается порядковый номер, а в знаменателе — код (номер, шифр). Аналогичным образом, с учетом установленного кода, должны быть присвоены номера реестрам полученных и выданных налоговых накладных. Их номера записываются через дробь: в числителе указывается порядковый номер Реестра, а в знаменателе — присвоенный филиалу код (номер, шифр).

На заполнение некоторых реквизитов налоговых накладных филиалами обращалось внимание в консультации налоговиков в «Вестнике налоговой службы Украины», 2004, № 44. Так, по их разъяснениям в реквизите «Особа (платник податку)-продавець» налоговой накладной, выписываемой филиалом, вместе с названием головного предприятия, зарегистрированного плательщиком НДС, необходимо указать название филиала, который в соответствии с предоставленным ему правом осуществляет выписку налоговой накладной. В реквизите «Місцезнахождення продавця» указывается местонахождение юридического лица, зарегистрированного плательщиком НДС, рядом с которым может указываться и адрес филиала, которому делегировано право выписки налоговых накладных.

Аналогичным образом, на наш взгляд, должны заполняться и налоговые накладные в случае, когда филиал является покупателем товаров (работ, услуг). То есть в реквизитах «Особа (платник податку)-покупець» и «Місцезнаходження покупця» налоговых накладных, выписываемых покупателю-филиалу, приводятся сведения как о головном предприятии, так и о филиале.

Ведение Реестра полученных и выданных налоговых накладных филиалами осуществляется в соответствии с требованиями

Порядка № 244.

В завершение заметим, что хотя филиалам и могут быть делегированы права по ведению налогового учета по НДС,

обязанность по составлению декларации по НДС, а также ответственность за правильность исчисления и уплаты налога в бюджет лежат на плательщике НДС — головном предприятии. В связи с этим головному предприятию, делегировавшему филиалам определенные полномочия, целесообразно вести сводный налоговый учет по НДС, в котором были бы учтены данные реестров полученных и выданных налоговых накладных как головного предприятия, так и филиалов.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал
stop

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Спасибо, что читаете сайт Factor Войдите и читайте дальше бесплатно