Если выручка предпринимателя-единоналожника превысила 500 тыс. грн.
Как известно, для пребывания на упрощенной системе налогообложения Указ № 727 выдвигает свои ограничения. Одно из них касается годового объема выручки. Сейчас мы поговорим о единоналожниках — физических лицах и рассмотрим ситуацию, когда их годовой объем выручки перешагнул предельный размер, а также разберем последствия такого превышения. Тем более что нашумевшее в последнее время письмо налоговиков расценивает ситуацию с превышением выручки по-своему
Людмила СОЛОШЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Для начала напомним: частные предприниматели могут избрать способ налогообложения своих доходов по
единому налогу при условии, что в трудовых отношениях с ними (включая членов их семей) в течение года пребывает не более 10 человек и объем выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за год не превышает 500 тыс. грн. (ст. 1 Указа № 727)*. Таким образом, частным предпринимателем, желающим оставаться на едином налоге, должно, в частности, соблюдаться 500-тысячное ограничение по годовому объему выручки. При этом под годовым подразумевается объем выручки за календарный год, т. е. с 1 января по 31 декабря (п. 1 постановления № 507).* Для пребывания на упрощенной системе налогообложения также существуют и другие ограничения, например, относительно осуществляемого вида деятельности и т. п. (подробно они рассмотрены в тематическом номере газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 94), однако на них в рамках данной статьи мы останавливаться не будем.
Последствия превышения выручки
Последствия
несоблюдения установленных «единоналожных» ограничений оговорены ст. 5 Указа № 727. Так, в случае нарушения требований, установленных ст. 1 Указа № 727 (а значит, в том числе и в случае превышения выручки) плательщик единого налога должен перейти на общую систему налогообложения , учета и отчетности начиная со следующего отчетного периода (квартала). При этом весь следующий календарный год предприниматель на единый налог вернуться не сможет (письмо ГНАУ от 14.01.2005 г. № 323/6/17-3116, письмо Госкомпредпринимательства от 25.04.2007 г. № 2987). А сможет это сделать только спустя год работы на общей системе налогообложения (при условии, что годовая выручка при этом не превысила 500 тысяч).Таким образом, переход (со следующего квартала)
на общую систему налогообложения в случае превышения выручки является для предпринимателей своеобразной «санкцией» за несоблюдение условий пребывания на едином налоге. Больше никаких требований на этот счет Указ № 727 не содержит.Вместе с тем ГНАУ в последнее время стала расценивать последствия превышения предельного размера выручки предпринимателем-единоналожником
по-своему. Так, в письме ГНАУ от 13.08.2007 г. № 4005/г/17-0715 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 81 разъяснялось, что единый налог уплачивается исключительно с доходов, полученных физическим лицом — субъектом предпринимательской деятельности с соблюдением требований Указа (в частности, если доход плательщика единого налога не превышает 500 тыс. грн. в год, а в трудовых отношениях находится не более 10 человек). А вот если предприниматель-единоналожник получил доходы, превысившие предельную величину — 500 тыс. грн. в год, то сумма такого превышения, по мнению ГНАУ, подлежит налогообложению в порядке, установленном разделом IV Декрета КМУ от 26.12.92 г. № 13-92 «О подоходном налоге с граждан».Сразу укажем, что такая позиция налоговиков
не соответствует законодательству, на что мы обращали внимание и в редакционном комментарии к обсуждаемому письму. Ведь никаких подобных требований (об уплате налога с доходов с суммы превышения) Указ № 727 не содержит. По-видимому, такое разъяснение ГНАУ появилось в связи с существующим на сегодняшний день проектом постановления КМУ, которым планируется внести изменения в постановление № 507 и предусмотреть в случае превышения 500-тысячного ограничения уплату предпринимателем-единоналожником (с суммы превышения) налога с доходов физических лиц (по ставке 15 %), а также декларирование таких доходов в декларации о доходах по результатам квартала, в котором такое превышение было допущено. Тем не менее до официального появления на свет каких-либо подобных узаконенных изменений руководствоваться таким письмом ГНАУ на практике единоналожникам пока еще рано, а стало быть, и говорить об уплате ими налога с доходов с суммы превышения пока нет оснований. Кстати, нужно заметить, прежде налоговики подобных требований не выдвигали (письма ГНАУ от 15.03.2007 г. № 1192/Б/17-0415, от 14.01.2005 г. № 323/6/17-3116). Ну а если предпринимателям будут приходить налоговые уведомления с требованием уплатить налог с доходов с суммы превышения, то такие действия налоговиков можно обжаловать.Поэтому, учитывая положения
Указа № 727, сегодня предпринимателю-единоналожнику, у которого предельный размер выручки превышен, следует поступать так: доработать на едином налоге квартал, в котором выручка перешагнула 500 тыс., а со следующего квартала перейти на общую систему налогообложения. При этом заявление об отказе от упрощенной системы предпринимателю подавать не нужно, а со следующего квартала предприниматель автоматически становится субъектом общей системы налогообложения.Также в
письмах ГНАУ от 14.01.2005 г. № 323/6/17-3116 и Госкомпредпринимательства от 25.04.2007 г. № 2987 отмечалось, что, завершая свой период пребывания на едином налоге, предприниматель в течение 5 дней по окончании квартала превышения выручки подает отчет (по форме приложения 3 к Порядку № 599) с указанием всего фактического объема выручки, а также сдает в налоговый орган Свидетельство плательщика единого налога и (при их наличии) справки на наемных работников (справки о трудовых отношениях физического лица с плательщиком единого налога по форме приложения 2 к Порядку № 599).А теперь посмотрим, что же ждет предпринимателя при переходе на общую систему налогообложения? И сразу заметим, что готовым здесь нужно быть ко многому.
Налог с доходов
Итак, начав со следующего квартала работать на общей системе налогообложения, доходы предпринимателя будут облагаться по правилам, установленным
разделом IV Декрета № 13-92. Это означает, что предприниматель теперь:— ежеквартально
подает декларацию о доходах (нарастающим итогом с начала года) в сроки, установленные Законом № 2181, т. е. в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала, а именно, не позднее: 10 мая — за квартал, 9 августа — за первое полугодие, 9 ноября — за 9 месяцев, 9 февраля следующего года — за год (п. 14.5 Инструкции № 12);— в течение года уплачивает
авансовые платежи по налогу с доходов в следующие сроки: до 15 марта — за I квартал, до 15 мая — за II квартал, до 15 августа — за III квартал и до 15 ноября — за IV квартал, с последующим проведением окончательного расчета (ежеквартально или по итогам года) исходя из фактических показателей чистого дохода (а также с учетом сумм, уплаченных в счет стоимости торгового патента, о чем подробнее будет сказано далее).При этом, уйдя с единого налога,
первую налоговую декларацию предприниматель подает по итогам первого квартала пребывания на общей системе налогообложения, т. е. в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем такого квартала (письмо ГНАУ от 04.11.2004 г. № 21435/7/17-3117, п. 16 письма ГНАУ от 30.01.2003 г. № 1607/7/17-0517 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2003, № 23). На основании такой декларации налоговики рассчитывают сумму авансовых платежей, направив при этом предпринимателю соответствующее налоговое уведомление с указанием их размера. Соответственно в сроки, указанные в уведомлении, предпринимателю предстоит уплатить сумму авансовых платежей по налогу с доходов в бюджет.Ну и конечно, перейдя на общую систему налогообложения, предпринимателя ждет более сложный порядок ведения учета доходов и расходов в Книге (по ф. № 10), с заполнением уже всех ее граф.
Взносы в соцфонды
Также предпринимателю на общей системе налогообложения следует уплачивать:
—
взнос в Пенсионный фонд со своего дохода (за себя) и с заработной платы наемных работников (п. 5.1, п.п. 5.3.2 Инструкции № 21-1);— взносы
в соцфонды (по временной нетрудоспособности, безработице и несчастного случая на производстве) с заработной платы наемных работников (в части как начислений, так и удержаний). За себя такие социальные взносы предприниматель может уплачивать по желанию (в добровольном порядке).Как видим, на общей системе налогообложения соцвзносы (как начисления, так и удержания) с зарплаты наемных работников придется уплачивать в полной мере. Напомним, ставки соцвзносов:
Ставки взносов в соцфонды
| Вид социального страхования | Ставка взносов | |
| начисления | удержания | |
| Пенсионное | 33,2 % | 0,5 % (с заработной платы или части заработной платы, которая не превышает размера прожиточного минимума для трудоспособных лиц, действующего в соответствующем периоде);2 % (с части заработной платы, которая превышает размер прожиточного минимума для трудоспособных лиц, действующего в соответствующем периоде) |
| По временной нетрудоспособности | 1,5 % | 0,5 % (если зарплата меньше или равна прожиточному минимуму для трудоспособных лиц, действующему в соответствующем периоде);1 % (если зарплата больше прожиточного минимума для трудоспособных лиц, действующего в соответствующем периоде) |
| По безработице | 1,3 % | 0,5 % |
| От несчастного случая на производстве | Ставки дифференцированы в зависимости от класса профессионального риска производства (ставка устанавливается при регистрации в Фонде) | — |
Также при переходе на общую систему налогообложения у предпринимателя возникнет обязанность по уплате ряда других налогов и сборов, от которых упрощенная система его освобождала (например, налога на землю).
НДС-регистрация
Как известно, пребывая на едином налоге, частный предприниматель мог не регистрироваться плательщиком НДС (даже в случае превышения 300-тысячного предела). Также на то, что НДС-регистрация у предпринимателей-единоналожников происходит исключительно по их желанию в добровольном порядке (независимо от вида деятельности и суммы полученной выручки) указывала и ГНАУ в
письме от 20.03.2006 г. № 5173/7/16-1417.Вместе с тем превышение 500-тысячного объема выручки (а следовательно, в том числе и 300 тысячного порога для НДС-регистрации) вынуждает предпринимателя при переходе с единого налога на общую систему налогообложения
регистрироваться плательщиком НДС. Об этом говорилось и в письме ГНАУ от 20.03.2006 г. № 5173/7/16-1417, в котором разъяснялось, что в случае превышения предельного размера выручки предприниматель должен перейти на общую систему налогообложения с последующей регистрацией плательщиком НДС. Таким образом, доработав последний полный квартал на (освобождающем от НДС) едином налоге и перейдя на общую систему налогообложения, предпринимателю, необходимо подать заявление на НДС-регистрацию в сроки, оговоренные п.п. «а» п. 9.6 Закона об НДС, т. е. в течение первых 20 календарных дней пребывания на общей системе налогообложения.Например, 17 сентября 2007 года размер выручки предпринимателя-единоналожника превысил 500 тыс. грн. В связи с этим предприниматель дорабатывает III квартал 2007 года на едином налоге, а со следующего IV квартала 2007 года переходит на общую систему налогообложения и регистрируется плательщиком НДС. При этом заявление на НДС-регистрацию должно быть подано предпринимателем в течение первых 20 календарных дней работы на общей системе налогообложения, т. е. не позднее 20 октября 2007 года.
Получив Свидетельство плательщика НДС, с указанной в нем даты (внимание: а не с даты подачи заявления!) предприниматель приобретает
статус плательщика НДС и соответственно, реализуя товары, работы, услуги должен начислять НДС-обязательства, а также получает право на отражение налогового кредита.
РРО
Как известно, находясь на едином налоге, частный предприниматель в большинстве случаев при проведении расчетов с потребителями мог
не использовать РРО (ст. 6 Указа № 727, п. 6 ст. 9 Закона об РРО). Исключение составляли ситуации, когда предприниматель-единоналожник торговал подакцизными товарами, кроме пива на разлив (в таком случае РРО ему был необходим), или продавал в розницу баночное и бутылочное пиво и продовольственные товары, без продажи при этом других подакцизных товаров (в таком случае расчеты с покупателями осуществлялись без РРО, но с использованием расчетных книжек и КУРО; cт. 10 Закона об РРО, п. 1 Перечня № 1336).Теперь же, при переходе на общую систему налогообложения, предпринимателю, решившему осуществлять и далее
наличные расчеты, о применении РРО задуматься уже придется. Разве что по-прежнему обходиться без РРО смогут те из ЧП, деятельность которых будет подпадать под действие ст. 9 или ст. 10 Закона об РРО. А вот во всех других случаях наличные расчеты предпринимателю на общей системе следует осуществлять в следующем порядке:— без РРО, но
с использованием расчетных книжек (РК) и КУРО — если деятельность предпринимателя присутствует в Перечне № 1336 (ст. 10 Закона об РРО);—
с использованием РРО — если ни под действие ст. 9, ни под действие ст. 10 Закона об РРО деятельность предпринимателя не подпадает.Причем важно, что в данном случае времени «на раздумья» предпринимателю не дается. А значит,
первый прием наличных денежных средств на общей системе налогообложения уже должен происходить по правилам, приведенным выше (с РРО или с РК). Стало быть, позаботиться об РРО — формальностях (покупке РРО, его опломбировании, регистрации и постановке на учет в налоговом органе) предпринимателю придется заблаговременно — до того, как будет произведена первая расчетная операция на общей системе налогообложения.
Торговые патенты
Еще одно преимущество упрощенной системы заключалось в том, что единоналожник освобождался от приобретения торговых патентов (
ст. 6 Указа № 727). Общая система налогообложения такого освобождения для предпринимателя не предусматривает. А значит, предпринимателю, который на общей системе налогообложения собирается заниматься торговлей за наличные денежные средства (или с использованием других форм расчетов и кредитных карточек), деятельностью по предоставлению бытовых услуг или игорным бизнесом, следует приобрести на соответствующий вид деятельности торговый патент (ст. 1 Закона о патентовании). Причем получить торговый патент предпринимателю нужно будет заранее, чтобы первую патентуемую операцию на общей системе осуществлять уже «с патентом». Напомним также, что торговый патент приобретается на каждую торговую точку, где осуществляются расчеты за наличные.И еще один момент. Патент выдается за
плату. Согласно п. 5 ст. 3 Закона о патентовании оплата за торговый патент вносится ежемесячно до 15 числа месяца, предшествующего отчетному (а для игорного бизнеса — ежеквартально, не позже, чем за 15 дней до начала квартала, ч. 5 ст. 5 Закона о патентовании). Внесенную за патент плату предприниматель имеет право зачесть в счет уплаты налога с доходов (п. 3. ст. 14 Декрета № 13-92, п. 19 Положения № 1077). Учитывая такой порядок внесения платы за патенты, получается, что до наступления срока внесения очередного авансового платежа по налогу с доходов за соответствующий квартал предприниматель успевает оплатить стоимость патента за этот квартал. В связи с этим на практике налоговики иногда разрешают предпринимателям уплачивать авансы по налогу с доходов только в части, не «перекрытой» платой за торговый патент (а если внесенная плата за патент превысила сумму авансового платежа, то последний вообще не уплачивается). Поэтому предпринимателям, осуществляющим патентуемую деятельность, вопрос зачета платы за патенты в счет авансовых платежей по налогу с доходов, лучше обсудить со своими налоговыми органами.Правда, в некоторых случаях удается обойтись и без патента. Так,
без приобретения торгового патента на общей системе смогут работать предприниматели, торгующие исключительно товарами отечественного производства, перечисленными в ч. 6 ст. 3 Закона о патентовании (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 86).А в отдельных случаях (при торговле некоторыми видами товаров отечественного производства, которые перечислены в
ч. 6 — 9 ст. 3 Закона о патентовании) предприниматель может работать по льготному торговому патенту (стоимость которого невелика — 25 грн. за весь срок действия патента).Это, пожалуй, основные последствия, которые ждут предпринимателя после ухода с единого налога. И, как видим, они весьма внушительны. Поэтому наверняка предпринимателей заинтересуют возможные пути обхода ограничения по выручке и дальнейшего пребывания на упрощенной системе. Их мы в заключение и рассмотрим.
Как не превысить 500 тысяч: возможные варианты
Итак, возможные варианты, которые помогут единоналожнику контролировать размер своей выручки и не выйти за ее предельную величину, заключаются в следующем.
Регистрация нового предпринимателя-единоналожника
. В данном случае регистрируется еще один («новый») предприниматель-единоналожник, который будет осуществлять аналогичную деятельность, и соответственно который будет аккумулировать при этом суммы выручки. При этом «старый» единоналожник осуществление деятельности сведет к минимуму (чем сможет регулировать размер своей выручки). Правда, в некоторых случаях (например, для розничной торговли) нужно учитывать, что регистрация нового предпринимателя (помимо уплаты еще одной ставки единого налога) зачастую потребует получения ряда разрешительных документов на открытие новой торговой точки, а это дополнительные расходы и хлопоты. Поэтому насчет целесообразности его применения в каждом конкретном случае — решать предпринимателю.Вексельная форма расчетов.
В данном случае стороны договариваются, что за товары, работы, услуги покупатель рассчитается с единоналожником векселем. При этом, конечно, нужно учитывать, что вексель может быть выдан только под фактически поставленные товары, выполненные работы, предоставленные услуги (ст. 4 Закона о векселях). Поскольку вексель не вписывается в определение выручки, установленное Указом № 727, то его получение к увеличению выручки у предпринимателя-единоналожника не приводит. Правда, нужно заметить, что налоговики не всегда с этим соглашаются (консультация в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2006, № 37, на с. 40), а потому предпринимателю нужно быть готовым отстаивать свою позицию, ссылаясь на то, что вексель не может считаться выручкой, так как не является суммой, фактически полученной в кассу или на расчетный счет. В результате, используя вексельную форму расчетов, предприниматель сможет отодвинуть фактическое получение денежных средств на будущие периоды.Продажа в кредит (с отсрочкой или рассрочкой платежа).
Продажа товаров в кредит с отсрочкой или рассрочкой платежа (ст. 694 — 695 ГКУ) является еще одним возможным вариантом переноса срока проведения расчетов и получения платежа, а значит, и регулирования объема выручки для предпринимателя-единоналожника. Ведь отгрузка товаров на выручку не влияет, а выручка будет увеличена только в момент получения денег в кассу или на расчетный счет, т. е. в момент погашения кредита покупателем. Однако в этом случае единоналожнику предстоит обезопасить себя от риска возможных неплатежей со стороны покупателей. В связи с этим в заключаемых с покупателями договорах могут предусматриваться такие меры обеспечения обязательств, как неустойка (штрафы, пеня) за невыполнение обязательств, залог (предусматривающий возможность погасить возникшее обязательство за счет заложенного имущества), поручительство (когда за выполнение обязательства должником перед кредитором-предпринимателем ручается третья сторона — поручитель) и др.Торговля через посредника-комиссионера.
Суть этого варианта заключается в том, что предприниматель-единоналожник (выступающий комитентом) продает свои товары через дружественного комиссионера, заключая с ним договоры комиссии на продажу. В таком случае выручку за реализованный товар получит комиссионер, который, к примеру, по договоренности сторон может перечислить ее предпринимателю-комитенту в будущих периодах (например, в следующем году). Правда, если в таком случае комиссионер является плательщиком НДС, то нужно быть готовым к тому, что отразить НДС-обязательства ему придется при продаже комиссионных товаров, а вот налоговый кредит у него возникнет только в момент перечисления денежных средств комитенту (п. 4.7 Закона об НДС) и, конечно, только в том случае, если комитент — плательщик НДС.Таким образом, выбрав для себя наиболее приемлемый вариант «непревышения» 500-тысячного рубежа, предприниматель сможет и впредь сохранить свое пребывание в рядах единоналожников.
