Темы
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

Переходные сделки при смене упрощенной системы налогообложения на общую

Редакция НиБУ
Налоги & бухучет Ноябрь, 2007/№ 90
В избранном В избранное
Печать
Статья

Переходные сделки при смене упрощенной системы налогообложения на общую

 

Некоторые нюансы перехода с единого налога на общую систему налогообложения на законодательном уровне не прописаны, поэтому ничего не остается, как руководствоваться разного рода консультациями специалистов налоговых органов. О последних тенденциях в разъяснениях такого «переходного периода» и поведаем в данной статье.

Наталия ДЗЮБА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

 

1. Отгрузка товара на ЕН — деньги получены на общей системе

В период работы на едином налоге отгрузка товара не являлась базой обложения единым налогом согласно

ст. 1 Указа № 727. Поэтому единый налог не начислялся и не уплачивался. Однако при последующем получении оплаты бывший единоналожник должен ее учесть по правилам Закона о налоге на прибыль — начислить валовые доходы в момент поступления денежных средств от продавца, даже несмотря на то что такая операция будет вторым событием.

Ранее в

письме от 14.04.2003 г. № 3211/5/15-3416 ГНАУ указывала, что если денежные средства получены предприятием, которое на момент их получения находится на общей системе налогообложения, то они подлежат включению в валовой доход. Однако при этом налоговики, обязывая увеличить валовые доходы, разрешали отразить в составе валовых расходов те затраты, которые непосредственно связаны с получением таких доходов (см. письмо ГНАУ от 29.11.2001 г. № 7646/6/15-1316, а также консультацию в «Вестнике налоговой службы Украины», 2003, № 16). То есть расходы, понесенные плательщиком налога в связи с приобретением товаров (их балансовая стоимость), при условии их документального подтверждения, должны быть включены в состав его валовых расходов в том налоговом периоде, на который приходится поступление денежных средств от покупателя. Причем это касалось не только стоимости товаров, но и включения в состав валовых расходов себестоимости работ.

Однако в последнее время налоговики относительно данной ситуации говорят только об увеличении валовых доходов и не слова о валовых расходах (см. «Вестник налоговой службы Украины», 2007, № 11, с. 48).

НДС

. Вопросов по НДС при переходе на общую систему с 6 % единого налога не возникает, так как НДС был начислен предприятием по первому событию и после перехода такое предприятие продолжает оставаться плательщиком НДС. А вот при переходе на общую систему с 10 % единого налога возникает вопрос: начислять НДС в момент завершения операции, когда предприятие уже является плательщиком НДС, или не начислять, так как первое событие произошло в период, когда предприятие не было его плательщиком? Так вот, в своих письмах от 28.01.2003 г. № 1399/7/15-3317 ( см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 40) и от 30.05.2005 г. № 10517/7/15-1217* ГНАУ разъясняет, что налоговое обязательство по НДС начислять не надо, при условии, что плательщик не использует кассовый метод начисления налоговых обязательств.

* Письмо ГНАУ от 30.05.2005 г. № 10517/7/15-1217 касается переходного момента с 10 % на 6 % единого налога, однако применить его можно и к данному случаю.

Однако есть

письмо ГНАУ от 14.04.2003 г. № 3211/5/15-3416 с иной позицией (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 40). Там налоговики предлагают обложить НДС поступившие денежные средства в качестве оплаты за ранее предоставленные услуги.

По нашему мнению, в ситуации, когда после регистрации плательщиком НДС предприятие получает оплату за ранее отгруженный товар (предоставленные услуги), начислять НДС нет необходимости.

Во-первых, налоговые обязательства согласно п.п. 7.3.1 ст. 7 Закона об НДС возникают по правилу первого события, и если это произошло до того, как лицо стало плательщиком НДС, то налоговые обязательства не возникают. Во-вторых согласно п.п. 3.1.1 ст. 3 Закона об НДС объектом налогообложения являются операции по поставке товаров (работ, услуг). В данном случае именно в период отгрузки товаров и произошла их поставка, а получение денежных средств можно расценивать не как продажу, а как погашение задолженности. Вот и получается, что начислять налоговые обязательства по НДС нет оснований, поскольку поставка была осуществлена в тот момент, когда продавец не являлся плательщиком НДС, а, как мы знаем, право на начисление налога и составление налоговых накладных предоставляется только лицам, зарегистрированным в качестве плательщиков налога (см. п.п. 7.2.4 ст. 7 Закона об НДС). Положительное разъяснение есть и в письме ГНАУ от 15.03.2007 г. № 1192/Б/17-0415.

Пример 1.

ООО «Эксподвери» — плательщик единого налога 28 сентябре 2007 года отгрузило столярные изделия на сумму 18000 грн. С IV квартала 2007 года предприятие перешло на общую систему налогообложения. Покупатель оплатил изделия 5 ноября 2007 года, когда предприятие уже находилось на общей системе налогообложения.

 

Отгрузка на ЕН, деньги — на общей системе

Дата

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма,
грн.

Налоговый учет

Книга учета доходов и расходов

ВД

ВР

Дт

Кт

графа

сумма

С ЕН 10 % на общую систему

28.09.2007

Отгружены покупателю столярные изделия

361

702

18000

Х

Х

Списана себестоимость отгруженных столярных изделий (условно)

902

281

12500

Х

Х

30.09.2007

Отражен финансовый результат

702

791

18000

Х

Х

791

902

12500

Х

Х

05.11.2007

Получена оплата за столярные изделия

311

361

18000

Х

Х

18000

— *

С ЕН 6 % на общую систему

28.09.2007

Отгружены покупателю столярные изделия

361

702

18000

Х

Х

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641

3000

Х

Х

Списана себестоимость отгруженных столярных изделий (условно)

902

281

12500

Х

Х

30.09.2007

Отражен финансовый результат

702

791

15000

Х

Х

791

902

12500

Х

Х

05.11.2007

Получена оплата за столярные изделия

311

361

18000

Х

Х

15000

— *

* В настоящее время ГНАУ говорит о валовых доходах без соответствующих валовых расходов.

 

2. Предоплата поступила на ЕН, отгрузка — на общей системе

В период работы на едином налоге предприятие начислило и уплатило единый налог на сумму полученной выручки (

ст. 1 Указа № 727). При переходе на общую систему включать сумму отгрузки в состав валовых доходов не надо, так как, во-первых, отгрузка товара является вторым событием, а во-вторых, включение такой операции в состав валовых доходов означало бы двойное налогообложение. Эта позиция имела поддержку и у налоговиков (см. консультацию в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2003, № 16).

НДС

. Что касается НДС, то здесь отражение в учете переходящего предприятия полностью аналогично отражению НДС, приведенному в ситуации 1:

— при переходе на общую систему с 6 % единого налога обязательств не возникает, так как НДС был начислен предприятием по первому событию и после перехода такое предприятие продолжает оставаться плательщиком НДС;

— при переходе на общую систему с 10 % единого налога налоговое обязательство по НДС начислять не надо*.

* Аргументом здесь будет тот факт, что единоналожник с суммы полученной выручки уплатил НДС в составе 10 % единого налога (ст. 3 Указа № 727, абзац «б» п.п. 7.7.11 Закона об НДС).

Пример 2.

ООО «Эксподвери» — плательщик единого налога 17 сентября 2007 года получило предоплату за столярные изделия на сумму 18000 грн. C IV квартала 2007 года предприятие перешло на общую систему налогообложения. Столярные изделия отгружены покупателю 2 ноября 2007 года, когда предприятие уже находилось на общей системе налогообложения.

 

Предоплата на ЕН, отгрузка — на общей системе

Дата

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма,
грн.

Налоговый учет

Книга учета доходов и расходов

ВД

ВР

Дт

Кт

графа

сумма

С ЕН 10 % на общую систему

17.09.2007

Получена предоплата за столярные изделия

311

681

18000

3

18000

Х

Х

30.09.2007

Начислен ЕН (10 %) за сентябрь

92

641/ен

1800

Х

Х

Отражен финансовый результат

791

92

1800

Х

Х

02.11.2007

Отгружены покупателю столярные изделия

361

702

18000

Х

Х

Зачтен аванс

681

361

18000

Х

Х

Списана себестоимость отгруженных столярных изделий (условно)

902

281

12500

Х

Х

30.11.2007

Отражен финансовый результат

702

791

18000

Х

Х

791

902

12500

Х

Х

С ЕН 6 % на общую систему

17.09.2007

Получена предоплата за столярные изделия

311

681

18000

3

18000

Х

Х

Начислены налоговые обязательства по НДС

643

641/ен

3000

Х

Х

30.09.2007

Начислен ЕН (6 %) за сентябрь

92

641

1080

Х

Х

Отражен финансовый результат

791

92

1080

Х

Х

02.11.2007

Отгружены покупателю столярные изделия

361

702

18000

Х

Х

Списана сумма НДС

702

643

3000

Х

Х

Зачтен аванс

681

361

18000

Х

Х

Списана себестоимость отгруженных столярных изделий (условно)

902

281

12500

Х

Х

30.11.2007

Отражен финансовый результат

702

791

15000

Х

Х

791

902

12500

Х

Х

 

3. Товары получены на ЕН, оплачены — на общей системе

Получение товара от поставщика при работе на едином налоге не приводит к налоговым последствиям. Вопрос возникает, когда плательщик переходит на общую систему налогообложения. Можно ли товары, полученные на едином налоге, включить в состав валовых расходов, так как при их реализации плательщик обязан отразить валовые доходы? Ранее мнение налоговиков по этому вопросу было изложено в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2003, № 16 и сводилось к тому, что, переходя на общую систему налогообложения, предприятие вправе было сформировать начальный остаток запасов (в том числе и неоплаченных), указав их в графе 3 таблицы 1 приложения К 1/1 к декларации по налогу на прибыль. Таким образом,

при дальнейшей продаже запасов валовые расходы возникают за счет убыли отгруженных запасов, расходы на приобретение которых были осуществлены ранее — при упрощенной системе налогообложения.

Однако согласно последним разъяснениям, ГНАУ запрещает такие остатки запасов учитывать в перерасчете по

п. 5.9 Закона о налоге на прибыль, указывая, что в случае перехода предприятия с упрощенной на общую систему налогообложения при отражении балансовой стоимости запасов графа 3 таблицы 1 приложения К1/1 к декларации по налогу на прибыль прочеркивается. Таким образом получается, что в дальнейшем, продавая запасы, «зависшие» у предприятия — плательщика налога на прибыль со времен, когда он был плательщиком единого налога, он получит только валовые доходы без соответствующих валовых расходов (см. письма ГНАУ от 07.09.2006 г. № 16636/7/31-3017 «Ответы на актуальные вопросы плательщиков налогов относительно порядка составления и подачи декларации по налогу на прибыль предприятия» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 83 (вопрос 6), от 06.02.2007 г. № 2169/7/15-0217 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 21*).

* Единственный оптимальный выход — по возможности, получить предоплату от покупателя, будучи еще на ЕН, тогда валовые расходы будут не нужны.

НДС.

Вопросов по НДС при переходе на общую систему с 6 % единого налога не возникает (после перехода такое предприятие продолжает оставаться плательщиком НДС). А вот при переходе на общую систему с 10 % единого налога есть некоторые нюансы. Приобретая товар, плательщик был на едином 10 % налоге и соответственно не являлся плательщиком НДС, а значит, права на налоговый кредит он не имел. Восстановить в состав налогового кредита он сможет только «импортный» НДС по мере продажи импортированного товара, осуществляемой после перехода на общую систему и регистрации в качестве плательщиком НДС
(см. письмо ГНАУ от 04.04.2004 г. № 6228/7/15-2417 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 45), но это не совсем соответствует Закону об НДС. А также сможет отразить налоговый кредит (при списании средств с банковского счета в счет оплаты полученного на ЕН товара), если, зарегистрировавшись плательщиком НДС, избрал кассовый метод.

В

дальнейшем, находясь уже на общей системе налогообложения при продаже такого товара, придется начислить налоговое обязательство по НДС. В результате получается, что налогового кредита нет (за исключением приведенных выше случаев), а налоговое обязательство будет.

Пример 3.

ООО «Бонус» — плательщик единого налога 10 сентября 2007 года оприходовало товар на сумму 12000 грн. С IV квартала 2007 года предприятие перешло на общую систему налогообложения. Оплату за полученный товар предприятие произвело 6 ноября 2007 года.

 

Товары получены на ЕН, оплачены — на общей системе

Дата

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма,
грн.

Налоговый учет

Книга учета доходов и расходов

ВД

ВР

Дт

Кт

графа

сумма

1

2

3

4

5

6

7

8

9

С ЕН 10 % на общую систему

10.09.2007

Оприходованы товары

281

631

12000

Х

Х

06.11.2007

Погашена задолженность за товары

631

311

12000

Х

Х

С ЕН 6 % на общую систему

10.09.2007

Оприходованы товары

281

631

10000

Х

Х

Отражен налоговый кредит по НДС

641

631

2000

Х

Х

06.11.2007

Погашена задолженность за товары

631

311

12000

Х

Х

 

4. Товары оплачены на ЕН, получены — на общей системе

Прямых норм для учета такой ситуации в законодательстве нет, поэтому здесь важно знать позицию налоговиков, которые, к сожалению, с течением времени меняется.

Так, если ранее, в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2003, № 16

налоговики говорили, что «...операция по предварительной оплате за товары происходила в период, когда предприятие находилось на упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности, а получение товаров произошло во время его пребывания на общей системе налогообложения, с целью избежания двойного налогообложения такой операции с учетом п. 5.9 ст. 5 Закона о налоге на прибыль предприятие может включить в состав валовых расходов стоимость товаров по дате получения им дохода от реализации такого товара...».

То есть согласно этой консультации

валовые расходы могут быть отражены только в момент получения дохода от реализации такого
товара
.

Однако в настоящее время ГНАУ признает участие товаров в перерасчете по

п. 5.9 Закона о налоге на прибыль только в том случае, если расходы на такие товары включаются в состав валовых расходов. А с учетом того, что в данной ситуации такие товары по первому событию в состав валовых не попали (предоплата, являясь по сути первым событием, была сделана на ЕН), то в дальнейшем при их реализации отражается только валовой доход. Полученные товары не участвуют в приросте-убыли по п. 5.9 Закона о налоге на прибыль, так как в момент их приобретения валовых расходов не было.

НДС.

Данная ситуация аналогична ситуации 3. Те же налоговые проблемы у бывшего 10 % единоналожника. По товару, оплаченному на едином налоге, налогового кредита нет.

А

в дальнейшем, находясь уже на общей системе налогообложения при реализации товара, налоговое обязательство по НДС необходимо начислить и отразить.

Пример 4.

ООО «Бонус» — плательщик единого налога 24 сентября 2007 года осуществило предоплату за товары в сумме 6000 грн. С IV квартала 2007 года предприятие перешло на общую систему налогообложения. Товар от поставщика получен 1 ноября 2007 года.

 

Товары оплачены на ЕН, получены — на общей системе

Дата

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма,
грн.

Налоговый учет

Книга учета доходов и расходов

ВД

ВР

Дт

Кт

графа

сумма

1

2

3

4

5

6

7

8

9

С ЕН 10 % на общую систему

24.09.2007

Перечислена предоплата за товар

371

311

6000

7

6000

Х

Х

01.11.2007

Получен товар от поставщика

281

631

6000

Х

Х

— *

Произведен зачет задолженности

631

371

6000

Х

Х

С ЕН 6 % на общую систему

24.09.2007

Перечислена предоплата за товар

371

311

6000

7

6000

Х

Х

Отражен налоговый кредит по НДС

641

644

1000

Х

Х

01.11.2007

Получен товар от поставщика

281

631

5000

Х

Х

— *

Списана сумма ранее отраженного налогового кредита по НДС

644

631

1000

Х

Х

Произведен зачет задолженности

631

371

6000

Х

Х

* В дальнейшем при реализации таких товаров валовых расходов не будет. Ранее ГНАУ разрешала учесть их в момент продажи через п. 5.9 Закона о налоге на прибыль. Сейчас же она говорит, что товары, приобретенные на ЕН, в перерасчете по п. 5.9 не участвуют.

 

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал
stop

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Спасибо, что читаете сайт Factor Войдите и читайте дальше бесплатно