Темы
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

Декларация по налогу на прибыль: заполняем вместе

Редакция НиБУ
Налоги & бухучет Апрель, 2008/№ 29
В избранном В избранное
Печать
Статья

Декларация по налогу на прибыль: заполняем вместе

 

Мы, пожалуй, не ошибемся, если первенство по популярности среди налоговых форм отдадим декларации по налогу на прибыль. Повышенный интерес к ней объясняется наличием огромной армии плательщиков налога на прибыль и относительно скромным описанием порядка ее заполнения, утвержденным приказом ГНАУ от 29.03.2003 г. № 143. В данной публикации мы дадим подробные комментарии по заполнению каждой строки декларации, своего рода построчный толковый словарь. Надеемся, что этот материал поможет вам сэкономить столь драгоценное в отчетный период время.

Наталья БЕЛОВА, Марина КОВЕНКО, Людмила СОЛОШЕНКО, экономисты-аналитики Издательского дома «Фактор»

  

Кто подает

Декларация подается

всеми плательщиками налога на прибыль независимо от того, возникло ли у них в отчетном периоде налоговое обязательство или нет. Форма декларации и особенности ее заполнения оговорены Порядком № 143.

По другой форме о полученной прибыли отчитываются:

— страховщики (см.

приказ ГНАУ от 31.03.2003 г. № 146);

— банки (см.

приказ ГНАУ 31.03.2003 г. № 148);

— неприбыльные организации (см.

приказ ГНАУ от 11.07.97 г. № 233);

— плательщики, ведущие учет совместной деятельности (см.

приказ ГНАУ от 30.09.2004 г. № 571).

 

Форма декларации и ее приложения

Декларация по налогу на прибыль состоит из заглавной, двух основных частей и приложений. Всего

Порядком № 143 к декларации утверждено 10 приложений (в названиях которых К обозначает «квартал», а Р«рік») из них:

— 7 приложений (

К1 — К7) подаются ежеквартально, в том числе за год;

— 3 приложения (

Р1 — Р3) подаются исключительно за год.

Исключение составляет

декларация за 11 месяцев, которая в силу уже сложившейся традиции заполняется и подается по упрощенной форме без приложений квартальных «К» и годовых «Р» (письмо ГНА в г. Киеве от 01.12.2006 г. № 1012/10/31-106; письмо ГНАУ от 17.01.2005 г. № 747/7/15-1117 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 7).

Приложения

также не предоставляются, если соответствующие им строки декларации не заполняются. Пустые (с прочерками) бланки приложений сдавать не нужно.

Декларация и приложения к ней

не подлежат обязательному скреплению между собой (прошнуровыванию), о чем прямо указано в п. 1.6 Порядка № 143.

Если налогоплательщик считает целесообразным разъяснить отдельные показатели декларации, то он может вместе с ней предоставить в налоговый орган

письменное пояснение, составленное в произвольной форме. Такая возможность предусмотрена п. 16.4 Закона о налоге на прибыль. О предоставлении письменных пояснений делается отметка в специальном поле декларации.

В налоговый орган по местонахождению плательщика подается

оригинал декларации с соответствующими приложениями. Предоставление копий декларации и приложений не допускается.

 

Порядок заполнения

В течение отчетного (налогового) года декларация заполняется

нарастающим итогом. Начиная с 2006 года декларация составляется в гривнях без копеек с соответствующим округлением по общеустановленным правилам.

В случае отсутствия того или иного показателя в соответствующей строке декларации ставится

прочерк, кроме случаев, прямо определенных в декларации.

Декларация заполняется печатным способом, чернильной или шариковой ручкой

черного или синего цвета. Заполнение карандашом не разрешается. В декларации не должно быть подчисток, помарок, исправлений, дописок и зачеркиваний (кроме предусмотренных формой декларации), также в ней не должно быть текста или цифры, которые невозможно прочитать из-за повреждения листов, их потертости, заливания чернилами или другой жидкостью.

Данные, приведенные в декларации, должны подтверждаться первичными документами учета и соответствовать налоговому учету (отчетности). Достоверность данных подтверждается

подписями руководителя и главного бухгалтера и заверяется печатью предприятия.

Несколько слов скажем о заполнении заглавной части декларации.

Заглавная часть

декларации состоит из семи строк и содержит, в частности, сведения о предприятии, предоставляющем декларацию:

— полное название предприятия, зарегистрированного в установленном порядке (согласно учредительным документам), его категорию (юридическое лицо или другая категория плательщиков);

— идентификационный код по ЕГРПОУ;

— код вида экономической деятельности (КВЭД);

— местонахождение и номер телефона плательщика. В этой строке плательщик налога по собственному желанию может указать номер факса и электронный адрес.

В первой строке заглавной части

декларации ставится отметка в одном из трех полей, определяющая вид декларации: отчетная, отчетная консолидированная, отчетная новая. Последняя отметка проставляется в том случае, если после предоставления декларации за отчетный период плательщик налога подает новую декларацию с исправленными показателями до окончания предельного срока предоставления декларации за такой же отчетный (налоговый) период (п. 2.2 Порядка № 143). При этом отчетная новая декларация не считается уточняющей, а штрафы, предусмотренные п. 17.2 Закона № 2181, не применяются.

Во второй строке заглавной части

декларации указывается отчетный год (проставляется последняя цифра года) и отметкой «Х» в поле выбирается соответствующий отчетный период. А вот в декларации за 11 месяцев поля «1 квартал», «Півріччя», «3 квартали» та «Рік» не заполняются, а ниже в пятой строке заглавной части «Місцезнаходження платника податку:» после внесения налогоплательщиком соответствующих данных о местонахождении делается запись «Отчетный период — 11 месяцев 200n года» (письмо ГНАУ от 17.01.2005 г. № 747/7/15-1117).

В заглавной части декларации также предусмотрены отдельные поля для отметок о применении плательщиком налога на прибыль

специальных режимов налогообложения. Это касается:

— предприятий, основной деятельностью которых является производство сельскохозяйственной продукции (валовой доход от продажи сельскохозяйственной продукции собственного производства которых за предыдущий, отчетный (налоговый) год превысил 50 % общей суммы валового дохода) (

п. 16.4 Закона о налоге на прибыль);

— субъектов космической деятельности Украины (

п. 22.24 Закона о налоге на прибыль).

 

Сроки предоставления

Предельный срок предоставления декларации по налогу на прибыль за отчетные периоды 1 квартал, полугодие, 3 квартала и год составляет

40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) периода. Исключение из общеустановленного правила составляет декларация за 11 месяцев, которая подается в сроки, установленные для месячного налогового периода (п. 22.13 Закона о налоге на прибыль).

Обратите внимание, что предельный срок в 40 (а не 60) дней предусмотрен и для подачи

годовой декларации. Объясняется это тем, что согласно п.п. 4.1.4 Закона № 2181 под базовым налоговым периодом (от которого зависит срок предоставления декларации) следует понимать первый налоговый период отчетного года, определенный соответствующим законом по вопросам налогообложения. А поскольку п. 11.1 Закона о налоге на прибыль таким периодом определен календарный квартал, то предельный срок предоставления декларации за квартал, полугодие, три квартала и за год всегда равен 40 календарным дням, следующим за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала.

Вместе с тем, есть предприятия, которые подают декларацию по итогам налогового (отчетного) года в сроки, установленные для

годового базового налогового (отчетного) периода, т. е. для таких предприятий предельный срок предоставления декларации 60 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) года. Например, к таковым относятся предприятия, основной деятельностью которых является производство сельскохозяйственной продукции, а также субъекты космической деятельности.

Согласно

п.п. 4.1.7 Закона № 2181 декларацию можно отослать по почте с уведомлением о вручении. Это надо сделать не позднее, чем за десять дней до истечения предельного срока подачи декларации. При несоблюдении указанного требования декларация будет считаться поданной с нарушением сроков.

Согласно

Порядку оформления почтовых отправлений с вложением материалов отчетности, расчетных документов и деклараций, утвержденному постановлением Кабинета Министров Украины от 28.07.97 г. № 799, налоговые декларации принимаются к отправлению в виде писем (посылок, бандеролей) с объявленной ценностью, с отметкой «Отчет», описью вложения и уведомлением о вручении (подробнее об этом читайте «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 86).

В соответствии с требованиями

п.п. 5.3.1 Закона № 2181 плательщики перечисляют налог в бюджет в течение 10 дней, следующих за предельным сроком подачи декларации.

Предельный срок подачи декларации за 1 квартал 2008 года приходится на 12 мая 2008 года, а предельный срок уплаты налога за этот период — на 20 мая 2008 года.

А теперь перейдем от общего к частному и рассмотрим, как заполняется каждая строка декларации по налогу на прибыль предприятия.

 

Код строки

Название строки

Описание

Пункт/статья Закона

1

2

3

4

01

Валовий дохід від усіх видів діяльності, у тому числі:

В этой строке отражается валовой доход от всех видов деятельности. Показатель данной строки определяется как

сумма показателей строк декларации с 01.1 по 01.6. В составе показателя этой строки должны найти отражение также доходы от льготируемых или освобожденных от налогообложения видов деятельности согласно пп. 7.12, 7.13, п. 7.20, п. 18.1, ст. 19 Закона о налоге на прибыль. Впоследствии сумма такой прибыли, освобожденная от налогообложения согласно перечисленным нормам и включенная в состав строки 01 декларации, отражается в строке 10 данной декларации и вычитается из величины объекта налогообложения, показанного в строке 08.
Например, доходы, расходы и сумму амортизационных отчислений от льготируемой издательской деятельности плательщик должен показать в составе показателей соответствующих строк декларации (строки 01, 04 и 07). То есть прибыль от издательской деятельности войдет в состав общего объекта налогообложения (строка 08). А затем сумма прибыли от такого вида деятельности, освобожденная от налогообложения, отдельно найдет отражение в строке 10 декларации, уменьшая общий объект налогообложения в целом по предприятию.
Показатель строки 01 декларации рассчитывается как сумма показателей, отраженных в строках 01.1 — 01.6 декларации, в которых показываются отдельные составляющие валового дохода предприятия за отчетный период.
Не забывайте, что в определенных случаях (например, при осуществлении бартерных операций, а также операций со связанными лицами, неплательщиками налога на прибыль или плательщиками по сниженной ставке) размер валового дохода должен определяться с учетом обычноценового критерия

Ст. 4

, п. 5.9 Закона о налоге на прибыль

01.1

доходи від продажу товарів (робіт, послуг)

Здесь, в частности, показываются доходы (в том числе

полученные авансы) от продажи:
— готовой продукции собственного производства;
— покупных товаров;
— производственных запасов (сырья, материалов, топлива, полуфабрикатов, комплектующих изделий, МБП и т. п.);
— налоговой малоценки (запасы стоимостью менее 1000 грн. и сроком эксплуатации более 365 календарных дней с даты ввода их в эксплуатацию);
— работ;
— услуг (здесь также отражается аренда налоговой малоценки).
Не отражаются в строке 01.1 доходы от продажи ценных бумаг (строка 01.4), основных фондов (далее — ОФ), нематериальных активов, непроизводственных фондов, услуг по аренде ОФ, земли (строка 01.6), доходы от выполнения долгосрочных договоров (строка 01.3).
Мы считаем, что доходы от экспортных продаж также должны отражаться в этой строке, а не в строке 01.6.

П.п. 4.1.1 Закона о налоге на прибыль

 

 

В случае возврата покупателями товаров

или пересмотра суммы компенсации за товары, работы, услуги после их продажи (в другом отчетном периоде) показатель строки 01.1 декларации не корректируется. Для этой цели предназначена строка 02.1. Интересно обстоит дело в отношении возврата предварительных оплат, полученных в предшествующем отчетному налоговом периоде. Формально такие суммы не должны отражаться в строке 02.1, ведь в п. 5.10 Закона о налоге на прибыль, на основании которого должна заполняться строка 02.1 согласно Порядку № 143, о них речь не идет. Получается, что возвращаемые авансы надо учитывать в строке 01.1 путем вычитания из показателя этой строки в отчетном периоде возврата таких сумм. Однако при таком порядке отражения по строке 01.1 может «всплыть» показатель с минусом. Например, в ситуации, когда предоплата была получена в IV квартале прошлого года, а возвращена в I квартале текущего. Как известно, строка 01.1 не предполагает минусовых показателей в отличие от строки 02.1. Поэтому для избежания подобных нестыковок мы рекомендуем и суммы возвращаемых авансов отражать в строке 02.1. Правда, ГНАУ предлагает в случае расторжения договора купли-продажи (и возврата налогоплательщиком предоплаты) показывать корректировку валовых доходов путем отражения суммы такой предоплаты (со знаком «-») в строке 02.2 декларации в том отчетном (налоговом) периоде, когда произошло такое событие. С таким подходом ГНАУ мы не согласны

 

01.2 К1/1

приріст балансової вартості запасів

В этой строке отражается

превышение балансовой стоимости запасов на конец отчетного периода над балансовой стоимостью запасов на начало отчетного года (прирост). Под запасами для целей налогового учета прироста (убыли) понимают товары (кроме активов, подлежащих амортизации, и ценных бумаг), сырье, материалы, комплектующие изделия, полуфабрикаты и малоценные предметы, а также налоговую малоценку.
В учете по п. 5.9 участвуют только те запасы, стоимость которых включается в валовые расходы. Поэтому стоимость некоторых запасов ввиду специфики их учета будет участвовать в перерасчете не полностью. Например, к ним относятся ГСМ для легковых авто (50 % в ВР, п.п. 5.4.10), товары из оффшорных зон (85 % в ВР, п. 18,3), запасы для рекламных акций (2 % от прибыли прошлого года в ВР, п.п. 5.4.4), товары для медпунктов, созданных для осмотра работников, и запасы на содержание объектов социальной инфраструктуры (50 % в ВР, п. 5 р. II Закона № 1957).
Перерасчету подлежит балансовая стоимость запасов, определять которую следует по правилам бухгалтерского учета. Ведь на баланс запасы зачисляются по первоначальной стоимости, которая формируется согласно бухучетным правилам, установленным
П(С)БУ 9. Не против такого подхода и ГНАУ, о чем свидетельствуют ее письма от 22.07.2003 г. № 11408/7/15-1117, от 27.05.2005 г. № 4807/6/11-1116.
В то же время производственные предприятия при расчете прироста (убыли) балансовой стоимости запасов в составе незавершенного производства и остатках готовой продукции принимают только так называемую материальную составляющую. Аналогичная точка зрения официально представлена в письме ГНАУ от 06.10.2004 г. № 8878/6/15-1116 .

П. 5.9 Закона о налоге на прибыль

. Показатель со знаком «-» строки «А» гр. 6 таблицы 1 приложения К1/1 переносится в строку 01.2 декларации
без знака

 

 

Особенность перерасчета есть и у

импортных товаров, она связна с тем, что валовые расходы по таким товарам отражаются в размере балансовой стоимости валюты, перечисленной за такие товары (п.п. 7.3.2 Закона о налоге на прибыль). Напоминаем, что ГНАУ по данному вопросу имеет другое мнение. Так, например, из письма от 27.05.2005 г. № 4807/6/11-1116 следует, что валовые расходы по импортным товарам определяются по курсу НБУ на дату получения товара без какого-либо учета балансовой стоимости валюты, которая будет впоследствии перечислена за эти товары.
При этом мы считаем, что по п. 5.9 пересчитывается наименьшая из величин: первоначальная (бухгалтерская) стоимость товаров или сумма валовых расходов по таким товарам в размере перечисленной инвалюты. Превышение валовых расходов над первоначальной (бухгалтерской) стоимостью товаров сразу уменьшает налогооблагаемую прибыль
без дальнейшего участия в перерасчете по п. 5.9.
Не пересчитывается по п. 5.9 стоимость запасов, если плательщик применяет особые правила налогообложения долгосрочных договоров, установленные п. 7.10 Закона о налоге на прибыль.
Строка 01.2 заполняется на основании данных таблицы 1 «Расчет прироста (убыли) балансовой стоимости запасов» приложения К1/1 к декларации (пример ее заполнения см. ниже)

 

01.3 К2

доходи від виконання довгострокових договорів

Эту строку заполняют

исполнители долгосрочных контрактов, т. е. те плательщики, которые избрали особый порядок налогообложения, регламентированный п. 7.10 Закона о налоге на прибыль. Здесь отражается валовой доход таких плательщиков, определенный расчетным путем.
Строка 01.3 заполняется на основании показателей таблицы 1 «Доходы и расходы, связанные с исполнением долгосрочных договоров» приложения К2 к декларации, состоящего из двух таблиц. Таблица 1 приложения К2 является расчетной, величина показателя строки 01.3 которой переносится в строку 01.3 самой декларации. В таблице 2 приложения К2 приводится дополнительная информация о выполнении долгосрочных контрактов. Подробнее об их заполнении читайте ниже.
Правила налогообложения долгосрочных договоров также применяются к операциям по подписке периодических изданий, оперативному лизингу (аренде), аренде земли и аренде жилых помещений в случае предварительной оплаты таких операций на срок, превышающий отчетный период (п.п. 7.10.12 Закона о налоге на прибыль). Однако отражать доходы от этих операций в приложении К2 и строке 01.3 не нужно, ведь они не являются долгосрочными договорами по определению п.п. 7.10.2 Закона о налоге на прибыль. Поэтому доходы от таких операций отражаются в других соответствующих строках декларации

П. 7.10 Закона о налоге на прибыль

01.4 К3

прибуток від операцій з цінними паперами, фондовими та товарними деривативами

В данной строке отражается

прибыль от операций с ценными бумагами (акциями, облигациями, векселями, ипотечными сертификатами, сертификатами фондов операций с недвижимостью и др.), фондовыми и товарными деривативами, корпоративными правами. Этот показатель формируется в строке 01.4 приложения К3 «Расчет финансовых результатов операций с ценными бумагами и деривативами».
Общий финансовый результат от операций с ценными бумагами, отражаемый в строке

П. 7.6 Закона о налоге на прибыль

 

 

01.4 приложения К3

, определяется суммированием только положительных значений (сумм прибыли) от операций по каждому из видов ценных бумаг. Отрицательный же финансовый результат (убытки), возникший при проведении операций по каждому отдельному виду (видам) ценных бумаг, при определении финансового результата за отчетный период не уменьшает прибыль, полученную по другим видам ценных бумаг. Однако из налогового учета такие убытки не исключаются, а «запоминаются». Они будут учтены в следующих налоговых периодах при определении финансовых результатов операций с соответствующими видами ценных бумаг.
Отражаются такие убытки в строках 1.3, 2.3, 3.3, 4.3, 5.3, 6.3, 7.3 приложения К3.
Расходы по каждому виду ценных бумаг и деривативов отражаются в строках приложения К3 (1.2, 2.2, 3.2, 4.2, 5.2, 6.2, 7.2) в периоде их приобретения. Для заполнения этих строк не надо дожидаться продажи соответствующих ценных бумаг и деривативов. Ведь расходы на приобретение одних ценных бумаг уже в периоде приобретения могут уменьшить доход от продажи других ценных бумаг одного вида, если таковая состоялась. Например, доход от продажи акций может быть уменьшен на расходы по приобретению корпоративных прав в одном отчетном периоде. Такой порядок учета определен п. 7.6 Закона о налоге на прибыль и действует с 01.01.2003 г.
Вместе с тем обращаем ваше внимание на позицию ГНАУ в отношении векселей, учет которых аналогичен учету корпоративных прав и также регулируется п. 7.6 Закона о налоге на прибыль. В письме от 02.03.2005 г. № 1799/6/15-1116 налоговый орган разъясняет, что плательщик налога может отразить расходы от операций с ценными бумагами только по результатам периода, в котором вексель продается. Мы с такой позицией не согласны.
И еще один неурегулированный момент, который касается заполнения этой строки. Как вы знаете, нормы п.п. 7.6.1 Закона о налоге на прибыль не распространяются на операции по эмиссии корпоративных прав или других ценных бумаг, осуществляемые плательщиком налога, а также по их обратному выкупу или погашению таким плательщиком налога. На это прямо указано в последнем абзаце этого же подпункта. На основании этого сформулируем два вывода.
Во-первых, перечисленные ограничения касаются исключительно эмитента и не имеют отношения к плательщику, приобретающему бумаги в процессе эмиссии или предъявляющему их к погашению или продающему их эмитенту. Такой плательщик ведет учет согласно п. 7.6 Закона о налоге на прибыль.
Во-вторых, на наш взгляд, было бы вполне справедливым, если бы эмитент, выкупивший свою ценную бумагу в случае ее последующей продажи, все-таки отразил «ценобумажные» расходы в приложении К3. Должны вас предупредить, что по данному вопросу существует несколько мнений, о них мы подробно писали в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 54. Сейчас полностью повторяться не будем, а перечислим еще два возможных варианта учета операций по выкупу ценной бумаги ее эмитентом:
1) «ценобумажные» расходы не отражаются, но выкупленная эмитентом ценная бумага на правах товара включается в валовые расходы на основании п.п. 5.2.1 Закона о налоге на прибыль. Конечно, это касается только тех ценных бумаг, которые подлежат дальнейшей перепродаже, а не аннулированию.

 

 

 

2) «ценнобумажные» расходы, впрочем, как и валовые, вообще не отражаются.
Что касается дальнейшей продажи выкупленных ценных бумаг, то здесь ситуация довольно определенная: в приложении К3 должны быть отражены

«ценнобумажные» доходы

 

01.5 К1/1

прибуток від операцій з землею

В этой строке отражается прибыль от продажи земли, расчет которой производится в

таблице 4 приложения К1/1 по правилам, установленным п. 8.9 Закона о налоге на прибыль . Сумма такой прибыли определяется путем уменьшения суммы дохода, полученного от продажи земли (строка 01.5.1 таблицы 4), на сумму расходов, связанных с приобретением земли (строка 01.5.2 таблицы 4), увеличенных на коэффициент индексации (строка 01.5.3 таблицы 4), рассчитанный по формуле согласно п.п. 8.3.3 Закона о налоге на прибыль.
Убыток от продажи земельного(ых) участка(ов) в состав валовых расходов не включается, в декларации и ее приложениях не отражается, а покрывается за счет собственных средств плательщика налога.
При продаже земли, полученной в собственность в процессе приватизации, плательщик налога включает в состав валовых доходов положительную разницу между суммой дохода, полученного вследствие такой продажи, и суммой оценочной стоимости такой земли, определенной согласно установленной методике стоимостной оценки земель с учетом коэффициентов ее функционального использования на момент такой продажи.
Если были осуществлены расходы на капитальное улучшение земли, то такие расходы при продаже земли учитываются следующим образом. Балансовая стоимость отдельного объекта ОФ группы 1, в котором отражалась стоимость капитальных улучшений качества такой земли, относится к валовым расходам такого плательщика налога по результатам налогового периода, на который приходится такая продажа. Такие расходы не отражаются в таблице 4 приложения К1/1, они должны быть показаны в строке 04.13 декларации.
Следует особо отметить тот случай, когда плательщик налога приобретает объект недвижимого имущества (недвижимость) вместе с землей, которая находится под таким объектом либо является предпосылкой для обеспечения функционального использования такого объекта недвижимости в соответствии с нормами, определенными законодательством. В этом случае амортизации подлежит совокупная стоимость такого объекта ОФ и такой земли по нормам, определенным ст. 8 Закона о налоге на прибыль для ОФ группы 1. При этом нормы пп. 8.9.1 — 8.9.2 и 8.9.4 не применяются и такие операции на показатели строки 01.5 декларации не влияют. Подробнее земельные вопросы в этом контексте рассмотрены в статье «Купля-продажа земли: бухгалтерский и налоговый учет» (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 20)

П. 8.9 Закона о налоге на прибыль

01.6

інші доходи, крім визначених у 01.1

01.5

Здесь отражаются все другие доходы, которые не были отражены ни в одной из предыдущих «доходных»

строк 01.1 — 01.5 декларации:
— доходы от осуществления операций по предоставлению финансовых услуг, торговли долговыми обязательствами и требованиями (п.п. 4.1.2);
— доход, который плательщик налога должен рассчитать в случае расторжения договора долгосрочного страхования жизни или негосударственного пенсионного обеспечения (пп. 4.1.3, 7.2.4);

Пп. 4.1.2 — 4.1.6, кроме п.п. 4.1.5 Закона о налоге на прибыль

 

 

курсовые разницы, которые включаются в валовой доход в налоговом учете при пересчете валютной задолженности и/или валютных средств, которые числятся на банковском счете плательщика и/или в его кассе на конец отчетного периода (пп. 4.1.3, 7.3.3);
— сумма гривень, полученная в связи с продажей иностранной валюты (пп. 4.1.3, 7.3.5);
прибыль от продажи ОФ: превышение выручки от продажи объекта ОФ группы 1 над его балансовой стоимостью, превышение выручки от продажи объекта ОФ групп 2, 3 или 4 над балансовой стоимостью соответствующей группы (п.п. 4.1.3, п. 7.5, п.п. 8.4.3, п.п. 8.4.4);
прибыль от продажи нематериальных активов: превышение выручки от продажи нематериального актива над его балансовой стоимостью (п.п. 4.1.3, п. 7.5, п.п. 8.4.3);
— доходы от продажи непроизводственных фондов (п.п. 8.4.1);
— доходы от совместной деятельности и в виде дивидендов, полученные от нерезидентов (пп. 4.1.4, 7.8.6);
— доходы от владения долговыми требованиями, проценты, роялти (п.п. 4.1.4);
— доходы от осуществления операций лизинга (аренды) (пп. 4.1.4, 7.9.6);
— суммы полученной безвозвратной финансовой помощи (пп. 1.22.1, 4.1.6):
— суммы средств, полученные по договорам дарения, другим подобным договорам, не предусматривающим соответствующей компенсации или возврата таких средств (кроме бюджетных дотаций или субсидий) или без заключения таких договоров;
— сумма безнадежной задолженности, возмещенная кредитору заемщиком после ее списания, если она была предварительно включена в валовые расходы кредитора;
— сумма задолженности, не взысканная после истечения срока исковой давности;
— сумма кредита или депозита без установления сроков возврата, за исключением кредитов, полученных под долгосрочные облигации, и депозитов до востребования в банковских учреждениях, а также сумма процентов, начисленных на такую сумму кредита,
но не уплаченных (списанных);
— суммы условных процентов, начисленных на суммы возвратной финансовой помощи, полученной от плательщика налога на прибыль;
— стоимость товаров (работ, услуг), бесплатно предоставленных плательщику налога в отчетном периоде (п.п. 4.1.6);
— суммы полученной возвратной финансовой помощи (при условии невозврата ее на конец отчетного периода) от лиц, не являющихся плательщиками налога на прибыль или применяющих другую ставку налога (п.п. 4.1.6);
— суммы задолженности, подлежащей включению в валовые доходы согласно п. 12.3 и п. 12.4 Закона о налоге на прибыль (п.п. 4.1.6);
— стоимость материальных ценностей, полученных согласно договорам хранения (ответственного хранения) и использованных в собственной производственной или хозяйственной деятельности (п.п. 4.1.6);
суммы штрафов, неустойки либо пени, фактически полученных по решению сторон договора или по решению соответствующих государственных органов, суда (п.п. 4.1.6);
— суммы уплаченной государственной пошлины, ранее включенной в валовые расходы и возвращенной по решению суда (п.п. 4.1.6);
— доходы от продажи электрической энергии (включая реактивную) (п.п. 4.1.6);
— суммы полученных дотаций и субсидий из фондов общеобязательного государственного

 

 

 

социального страхования или бюджетов

(п.п. 4.1.6);
— суммы акцизного сбора, уплаченные (начисленные) покупателями подакцизных товаров
(за их счет) в пользу плательщика такого акцизного сбора, уполномоченного законом вносить его в бюджет (п.п. 4.1.6);
— суммы рентных платежей (п.п. 4.1.6);
— сбор в виде целевой надбавки к действующему тарифу на электрическую и тепловую энергию (п.п. 4.1.6);
— доходы от доверительных операций (п.п. 7.9.3);
— доходы от продажи залогового имущества (п.п. 7.9.5).
— суммы страхового возмещения, при условии, если убытки были включены в валовые расходы (п.п. 5.4.6), в случае компенсации расходов за разрушенные, украденные, ликвидированные объекты ОФ группы 1 (пп. 8.4.8, 8.4.9);
— доходы из других источников (п.п. 4.1.6)

 

02

Коригування валових доходів, у тому числі:
(± 02.1 ± 02.2 + 02.3)

Строка 02 представляет собой

алгебраическую сумму показателей трех строк декларации 02.1, 02.2 и 02.3, где отражаются корректировки валовых доходов в связи с:
— возвратами товаров и изменениями сумм компенсации стоимости товаров (работ, услуг) после их продажи;
— самостоятельным выявлением ошибок, допущенных в исчислении валового дохода по результатам прошедших отчетных (налоговых) периодов;
— урегулированием сомнительной (безнадежной) задолженности

Согласно формуле

02.1

зміна суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг)

В этой строке продавцы отражают результаты

изменений компенсации за проданные товары, работы, услуги (включая их возврат). Иными словами, если происходит уменьшение компенсации за проданные товары, работы, услуги или возврат проданных товаров или переход права собственности на реализованные результаты работ (услуг) к продавцу, то валовой доход должен быть уменьшен и соответствующая корректировка отражается со знаком «-». Если по соглашению сторон происходит увеличение компенсации стоимости проданных товаров (работ, услуг), то валовой доход увеличивается и корректировка отражается со знаком «+».
Если такое изменение компенсации происходит в одном отчетном периоде, то эту строку можно не заполнять: итоговая сумма валового дохода (т. е. сумма после корректировок) отражается в строке 01.1. В данной строке, по нашему мнению, также следует отражать возвращаемые суммы аванса со знаком «-» (подробнее см. комментарий к строке 01.1)

П. 5.10 Закона о налоге на прибыль

02.2

самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів

Здесь налогоплательщик отражает суммы

ошибочно завышенного (со знаком «-») или заниженного (со знаком «+») в прошлых отчетных периодах валового дохода, которые им были обнаружены самостоятельно.
Если самостоятельно выявленная ошибка привела к недоплате налога в бюджет, то плательщик должен начислить 5 % штраф, который отражается в строке 22 декларации. Сумма штрафа уплачивается в те же сроки, что и общее налоговое обязательство по налогу на прибыль.

П.п. 4.1.5 Закона о налоге на прибыль

 

 

Ошибочные показатели, исправленные через строку 02.2 текущей декларации в течение отчетного года, отражаются в соответствующих строках последующих деклараций в том же ошибочном размере. Существует альтернативный способ исправления самостоятельно обнаруженных ошибок — путем подачи

уточняющего расчета (далее — УР). Если ошибки исправляются через УР, то в декларации это исправление не показывается. При этом заполнение декларации после подачи УР в течение одного отчетного года нужно осуществлять следующим образом:
1) в тех строках, в которых были допущены ошибки, надо отражать исправленные показатели (а не ошибочные);
2) в строке 15 учесть сумму обязательства, уплаченную по данным УР.
Например, в декларации за полугодие 2008 года были отражены валовые доходы (строка 03) в размере 100000 грн., налог к уплате (строки 14, 17) — 5000 грн., сумма начисленного налога предыдущих периодов (строка 15) — прочерк. В конце августа обнаружили, что валовые доходы занижены на 10000 грн. Тут же предоставлен УР, согласно которому доплате в бюджет подлежит налог в размере 2500 грн. (10000 х 25 % : 100 %) и 5 % штраф в размере 125 грн. (2500 грн. х 5 % : 100 %). Предположим, что в III квартале деятельность предприятием не осуществлялась. Тогда строки декларации за три квартала должны бать заполнены следующим образом:
— строка 03 — 110000 грн. (показатель с учетом исправленной ошибки);
— строка 14 — 7500 грн.;
— строка 15 — 7500 грн. (5000 грн. + 2500 грн.; строка 14 декларации за полугодие + строка 7 по УР);
— строка 17 — прочерк.
В текущей декларации в отличие от УР можно исправлять ошибки, допущенные в нескольких отчетных периодах. Это подтверждает ГНАУ в брошюре по вопросам налогообложения, прилагаемой к письму от 07.09.2006 г. № 16636/7/31-3017 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 83)

 

02.3 К4

врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості


В этой строке отражается

увеличение валового дохода в порядке урегулирования сомнительной (безнадежной) задолженности на основании п. 12.1 Закона о налоге на прибыль. Примите к сведению: сумма задолженности с истекшим сроком исковой давности в этой строке не отражается.
Строка заполняется на основании приложения К4, а точнее показателя его строки 02.3. Учтите, приложение К4 заполняется на каждый отдельный договор.
Сумма пени, начисленная в случаях, предусмотренных ст. 12 Закона о налоге на прибыль, не отражается в этой строке, ее место в строке 23 декларации и строке 23 приложения К4.Укажем, что п.п. 12.1.4 Закона о налоге на прибыль установлена обязанность плательщика налога — продавца предоставить вместе с декларацией за отчетный период еще и уведомление об увеличении валового дохода со ссылкой на соответствующие положения пп. 12.1.1 и 12.1.2, роль которого выполняет приложение К4 к декларации, а также другие первичные документы, подтверждающие наличие дебиторско-кредиторской задолженности.

Ст. 12 Закона о налоге на прибыль

 

 

Подробно об урегулировании сомнительной (безнадежной) задолженности читайте в консультациях, опубликованных в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 82; 2006, № № 46, 55, 89; 2007, № № 91, 94

 

03

Скоригований валовий дохід (01 ± 02)

В этой строке отражается сумма строк 01 и 02 декларации

Согласно формуле

04

Валові витрати, у тому числі:

В этой строке отражаются валовые расходы

по всем видам деятельности. Показатель этой строки определяется как сумма показателей строк декларации с 04.1 по 04.13. В составе показателя этой строки должны найти отражение также расходы по льготируемым или освобожденным от налогообложения видам деятельности согласно пп. 7.12, 7.13, 7.20, п. 18.1, ст. 19 Закона о налоге на прибыль (см. комментарий к строке 01).
Помните, что в определенных случаях (например, при осуществлении бартерных операций, а также операций со связанными лицами, неплательщиками налога на прибыль или плательщиками по сниженной ставке) размер валовых расходов должен определяться с учетом обычноценового критерия

Ст. 5 Закона о налоге на прибыль

04.1

витрати на придбання товарів (робіт, послуг), крім визначених у 04.11

Здесь, в частности, показываются расходы (в том числе

перечисленные авансы, с учетом ограничения п.п. 11.2.3 Закона о налоге на прибыль) на приобретение в связи с производственно-хозяйственными целями и охраной труда:
— производственных запасов (сырья, материалов, топлива, полуфабрикатов, комплектующих изделий, МБП и т. п.);
— электрической энергии, включая реактивную;
— налоговой малоценки (запасы стоимостью менее 1000 грн. и сроком использования более 365 календарных дней);
— покупных товаров;
— работ;
— услуг (здесь также отражается аренда налоговой малоценки).
Не отражаются в этой строке расходы на приобретение товаров (работ, услуг) у нерезидентов в оффшорных зонах. Для таких расходов предназначена строка 04.11 декларации. А вот приобретение товаров (работ, услуг) у других нерезидентов надо отражать именно здесь — в строке 04.1.
Также не отражается в этой строке стоимость товаров (работ, услуг), налоговый учет которых регулируется другими пунктами Закона нежели п. 5.1 и п.п. 5.2.1 Закона о налоге на прибыль, и расходы, которые показываются в специальной строке 04.13 декларации. В частности, к ним относят ГСМ для легковых авто, спецодежду и спецпитание, литературу и периодику, ценные бумаги, ОФ, непроизводственные фонды, нематериальные активы, услуги аудита, услуги по профподготовке, товары и услуги для рекламных мероприятий, услуги по страхованию, услуги по аренде ОФ, земли и др. (подробный перечень см. в комментарии к строке 04.13).
Следует обратить внимание на то, что в составе показателя строки 04.1 декларации не учитываются расходы, связанные с исполнением долгосрочных договоров (контрактов). Для них в декларации предусмотрена отдельная строка 04.7.

П. 5.1, п.п. 5.2.1 Закона о налоге на прибыль

 

 

При заполнении строки 04.1 необходимо учитывать, что расходы, понесенные плательщиком налога в связи с приобретением товаров (работ, услуг) у

связанного лица, неплательщика налога на прибыль/плательщика по льготной ставке или по бартеру, определяются исходя из договорных цен, но не выше обычных цен.
При возврате плательщиком товаров продавцу или пересмотре суммы компенсации за товары (работы, услуги) после их покупки, как в меньшую, так и в большую сторону, показатель строки 04.1 декларации не корректируется. Для таких сумм в декларации отведена строка 05.1. Кстати, уменьшение валовых расходов при возврате аванса, по нашему мнению, также следует отражать в строке 05.1 (аргументы аналогичны тем, которые описаны в комментарии к строке 01.1)

 

04.2 К1/1

убуток балансової вартості запасів

Здесь отражается

превышение балансовой стоимости запасов на начало года над балансовой стоимостью запасов на конец отчетного периода (убыль).
Строка 04.2 заполняется на основании данных таблицы 1 «Расчет прироста (убыли) балансовой стоимости запасов» приложения К1/1 к декларации (пример ее заполнения см. ниже).
Особенности перерасчета по п. 5.9 Закона о налоге на прибыль рассмотрены нами в комментарии к строке 01.2, где отражается прирост запасов, увеличивая валовые доходы предприятия.
По результатам отчетного периода предприятие определяет либо убыль, либо прирост запасов, поэтому одновременное заполнение строк 01.2 и 04.2 невозможно

П. 5.9 Закона о налоге на прибыль. Показатель со знаком «+» строки «А»
гр. 6 таблицы 1 приложения К1/1 переносится в

строку 04.2 декларации
без знака

04.3

витрати на оплату праці

В этой строке отражаются расходы на оплату труда наемных работников, включаемые в состав валовых расходов на основании

п. 5.6 Закона о налоге на прибыль. В частности, здесь показываются:
— расходы на выплату основной и дополнительной заработной платы и других видов поощрений и выплат исходя из тарифных ставок в виде премий, поощрений, возмещений стоимости товаров (работ, услуг);
— расходы на выплату авторских вознаграждений;
— выплаты в связи с выполнением работ (услуг) согласно договорам гражданско-правового характера;
— любые другие выплаты в денежной или натуральной форме, установленные по договоренности сторон. Исключение составляют лишь суммы материальной помощи в пределах, не облагаемых налогом с доходов физических лиц согласно п.п. 9.7.3 Закона № 889 (в 2008 году эта сумма составляет 890 грн., см. комментарий к строке 04.5). Суммы такой матпомощи не включаются в валовые расходы и не отражаются в строке 04.3. Впрочем, суммы облагаемой налогом с доходов физических лиц материальной помощи можно смело относить на валовые расходы и отражать в этой строке.
Дополнительно к вышеперечисленным выплатам в строке 04.3 отражаются расходы, обусловленные абзацем первым п.п. 5.6.2 Закона о налоге на прибыль:
— обязательные выплаты, предусмотренные законодательством;
— компенсация стоимости услуг, которые предоставляются работникам в случаях, предусмотренных законодательством;

П. 5.6 Закона о налоге на прибыль, кроме абз. второго  — третьего п.п. 5.6.2; п.п. 7.8.7

 

 

— взносы плательщика налога на обязательное страхование жизни или здоровья работников в случаях, предусмотренных законодательством.
Вместе с тем здесь не отражаются расходы на добровольные взносы на долгосрочное страхование (негосударственное пенсионное обеспечение) жизни наемных работников плательщика (

абзацы второй и третий п.п. 5.6.2 Закона о налоге на прибыль). Для таких расходов предусмотрена своя строка 04.5.
Здесь не должны отражаться и выплаты за выполненные работы, предоставленные услуги по гражданско-правовым договорам физлицам — неработникам предприятия, их место в строке 04.1.
Если плательщик налога выплачивает физическим лицам дивиденды по привилегированным акциям, то такие расходы приравниваются к расходам на оплату труда согласно п.п. 7.8.7 Закона о налоге на прибыль и отражаются в строке 04.3. Показатели этой строки рассчитываются нарастающим итогом.
Напомним, что в эту строку не попадают суммы заработной платы, начисленной работникам, осуществляющим улучшение объектов ОФ. Такие расходы отражаются в учете налогоплательщика по правилам, установленным п.п. 8.7.1 Закона о налоге на прибыль (см. письмо ГНАУ от 05.03.2008 г. № 4284/7/15-0317 в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 20)

 

04.4

сума страхового збору (внесків) до фондів державного загальнообов'язкового страхування

Здесь отражаются

суммы взносов на обязательное государственное пенсионное страхование и взносов на общеобязательное государственное социальное страхование, начисленные на выплаты, оговоренные в п.п. 5.6.1 Закона о налоге на прибыль, в размерах и порядке, установленных законом. То есть в данной строке декларации отражаются взносы, начисляемые «сверху» на соответствующие выплаты наемным работникам в:
— Пенсионный фонд Украины;
— Фонд социального страхования по временной потере трудоспособности;
— Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы;
— Фонд социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний Украины.
Не отражаются в этой строке суммы сбора в Пенсионный фонд, уплачиваемые при осуществлении отдельных видов хозяйственных операций, таких как покупка-продажа безналичной валюты, недвижимости, автомобилей, ювелирных изделий, со стоимости услуг сотовой связи. Такие сборы отражаются в строке 04.6. декларации.
Здесь не должны отражаться и начисления в Пенсионный фонд на выплаты за выполненные работы, предоставленные услуги по гражданско-правовым договорам физлицам — неработникам предприятия, их место в строке 04.13

П.п. 5.7.1 Закона о налоге на прибыль

04.5

сума внесків на довгострокове страхування життя, додаткове пенсійне страхування

В этой строке отражаются расходы налогоплательщика на добровольные взносы, перечисляемые

согласно договору долгосрочного страхования жизни или какого-либо другого вида негосударственного пенсионного обеспечения его наемного работника. Определение термина «договор долгосрочного страхования жизни» приведено в п. 1.37, а термина «негосударственное пенсионное обеспечение» — в п. 1.42 Закона о налоге на прибыль.
Следует помнить, что в состав валовых расходов указанные взносы включаются не в полном объеме, а в пределах лимита, установленного п.п. 5.6.2 Закона о налоге на прибыль, т. е. не более 15 % от заработной платы, начисленной наемному работнику в течение отчетного периода. При этом сумма таких платежей для валоворасходных целей не может превышать размеров, определенных в п.п. 6.5.1 Закона № 889. Напомним, что в этом пункте установлен предельный размер дохода, дающий право на получение налоговой социальной льготы. В 2008 году он составляет 890 грн.

Абз. 2 — 3 п.п. 5.6.2, п. 1.37 Закона о налоге на прибыль

04.6 Р1

сума податків, зборів (обов'язкових платежів), крім визначених у 04.4

В данной строке отражаются суммы налогов, сборов (обязательных платежей), установленные

Законом № 1251, включая акцизный сбор и рентные платежи, а также сбор в виде целевой надбавки к действующему тарифу на электрическую и тепловую энергию. При этом исключение составляют:
— налог на прибыль;
— авансовый взнос по налогу на прибыль при выплате дивидендов;
— налог с доходов нерезидента;
— налог на добавленную стоимость, включенный в цену товаров (работ, услуг), приобретаемых плательщиком налога для производственного или непроизводственного использования;
— налог с доходов физических лиц;
— стоимость торговых патентов;
— суммы пени, штpaфoв, неустоек, уплаченных по решению сторон договора и по решению соответствующих государственных органов, суда.
Перечисленные налоги (обязательные платежи) не попадают в строку 04.6, так как не включаются в валовые расходы. Не отражаются в строке 04.6 и суммы соцвзносов, для которых предусмотрена строка 04.4.
Строка 04.6 заполняется на основании приложения Р1 «Суммы начисленных налогов, сборов (обязательных платежей), включаемых в валовые расходы».
При заполнении приложения Р1 стоит обратить внимание на заполнение некоторых строк.
Так, в строке 4.6.2 «Мито» приложения Р1 не должна отражаться таможенная пошлина, уплаченная при импортировании товара, ведь она попадет в валовые расходы в составе первоначальной стоимости товара и отразится в строке 04.1 декларации. А вот экспортная пошлина должна быть отражена в этой строке.
Показатель строки 4.6.4 «плата за землю (земельний податок, а також орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності)», кроме суммы платы (налога) за землю, включает сумму арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности, поскольку такая арендная плата имеет статус налогового платежа.

П.п. 5.2.5 Закона о налоге на прибыль

 

 

Теперь о сборе на обязательное государственное пенсионное страхование с операций купли-продажи недвижимости

(строка 4.6.15) и легковых автомобилей (строка 4.6.18). ГНАУ согласна, что пенсионный сбор при покупке таких объектов ОФ включается в валовые расходы предприятия при условии, что приобретаемые объекты будут использоваться в хозяйственной деятельности налогоплательщика (см. письмо от 19.12.2006 г. № 23881/7/15-0317 в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 103 и консультацию представителей ГНАУ в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2007, № 6).
Заметьте: строку 4.6.22 «Податок з реклами» заполняют исключительно те юридические лица, которые предоставляют услуги по установке и размещению рекламы. Заказчики же сумму такого налога отражают вместе со стоимостью услуг в составе строки 04.1 декларации. Это же касается других местных налогов, которые взимаются и уплачиваются в бюджет налоговыми агентами

 

04.7 К2

витрати, пов'язані з виконанням довгострокових договорів

Эту строку заполняют

исполнители долгосрочных контрактов, т. е. те плательщики, которые избрали особый порядок налогообложения, регламентированный п. 7.10 Закона о налоге на прибыль. Здесь отражаются фактические валовые расходы таких плательщиков.
Строка 04.7 заполняется на основании показателя строки 04.7 таблицы 1 «Доходы и расходы, связанные с исполнением долгосрочных договоров» приложения К2 к декларации. Пример заполнения приложения см. ниже.
Правила налогообложения долгосрочных договоров также применяются к операциям по подписке на периодические издания, оперативному лизингу (аренде), аренде земли и аренде жилых помещений в случае предварительной оплаты таких операций на срок, превышающий отчетный период (квартал) (п.п. 7.10.12 Закона о налоге на прибыль). Однако отражать расходы по таким операциям в приложении К2 и строке 04.7 не нужно, ведь они не являются долгосрочными договорами по определению п.п. 7.10.2 Закона о налоге на прибыль, поэтому расходы по таким операциям отражаются в других соответствующих строках декларации

П. 7.10 Закона о налоге на прибыль

04.8 Р2

добровільне перерахування коштів, передача товарів (робіт, послуг)

Строка заполняется на основании показателей годового

приложения Р2. В нем расшифрован состав расходов на добровольное перечисление средств, передачу товаров (выполнение работ, предоставление услуг), которые налогоплательщик может отразить в составе валовых расходов. Там же приведен соответствующий алгоритм расчета.
К числу указанных расходов относятся суммы средств, перечисленные:
— неприбыльным организациям, указанным в п. 7.11 Закона о налоге на прибыль;
— предприятиям всеукраинских объединений лиц, пострадавших в результате Чернобыльской катастрофы, на которых работает по основному месту работы не менее 75 % таких лиц;
— учреждениям науки, образования, культуры, заповедникам, музеям-заповедникам для целевого использования с целью охраны культурного наследия;
— организациям работодателей и их объединениям, созданным согласно закону по этому вопросу, в виде вступительных, членских и целевых взносов.
Здесь же учитываются расходы на бесплатное предоставление определенным категориям работников угольной промышленности угля на бытовые нужды в пределах установленных норм.

Пп. 5.2.2 — 5.2.3, 5.2.11, 5.2.13, 5.2.17 Закона о налоге на прибыль

 

 

Что касается сумм средств или стоимости имущества, добровольно перечисленных с целью производства национальных фильмов и аудиовизуальных произведений (

п.п. 5.2.18 Закона о налоге на прибыль), то формально они в строку 04.8 не попадают и для них нет места в приложении Р2. Такие расходы, на наш взгляд, логичнее включить в строку 04.13 декларации

 

04.9

від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року

Из названия данной строки следует, что в ней отражаются убытки

прошлого года, т. е. отрицательный показатель объекта налогообложения прошлого 2007 года (строка 08 декларации за 2007 год).
Напомним, что в нынешнем году уже не действует запрет на отражение в составе валовых расходов налоговых убытков, накопленных в предыдущих периодах. Это подтверждают и специалисты ГНАУ (см. консультацию, опубликованную в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 4).
Однако, по их мнению, в декларациях по налогу на прибыль за отчетные периоды 2008 года значение строки 04.9 не может превышать абсолютного значения строки 08 декларации за 2007 год (см. консультацию, опубликованную в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 28).
Что касается убытков более ранних периодов, то у них, похоже, нет шансов быть ренимированными

П. 6.1 Закона о налоге на прибыль

04.10
К1

витрати на поліпшення основних фондів та нафтогазових свердловин

В этой строке отражаются расходы на любые виды улучшений

как собственных, так и арендованных ОФ и нефтегазовых скважин. Она заполняется на основании данных таблицы 3 приложения К1/1 «Расходы на улучшение основных фондов, которые включаются в состав валовых расходов» и таблицы 2 приложения К1/2 «Расходы на улучшения нефтегазовых скважин, которые включаются в состав валовых расходов».
В случае одновременного заполнения приложений К1/1 и К1/2 в строку 04.10 декларации переносится сумма строки 04.10 таблицы 3 приложения К1/1 и строки 04.10 таблицы 2 приложения К1/2 за соответствующий отчетный период. При определении значений граф строк 04.10 этих таблиц, которые переносятся в строку 04.10 декларации, выбирается наименьшая: или сумма лимита расходов на улучшение, которую включают в валовые расходы, или сумма фактических улучшений, рассчитанных нарастающим итогом с начала года.
Напомним, что размер валоворасходного лимита для улучшений ОФ установлен п.п. 8.7.1 Закона о налоге на прибыль. Он составляет 10 % балансовой стоимости всех групп ОФ по состоянию на начало года.
Не забывайте, что в графе 3 таблицы 3 приложения К1/1 отражается только балансовая стоимость ОФ, а стоимость нематериальных активов здесь не учитывается.
Налогоплательщики, на которых распространяется действие п. 9.5 Закона о налоге на прибыль, заполняют таблицу 2 приложения К1/2 в разрезе каждого объекта улучшений (нефтегазовых скважин). Причем в отличие от аналогичной таблицы 3 приложения К1/1 в таблице 2 приложения К1/2 отсутствует графа с информацией о стоимости объекта улучшения, поскольку первоначальная стоимость каждой отдельной скважины приводится в графе 3 таблицы 1 приложения К1/2.

Пп. 5.2.10, 8.7.1, часть 2 п. 9.5 Закона о налоге на прибыль

 

 

В

графе 3 таблицы 2 приложения К1/2 указывается предельная величина расходов на отчетный год, которая может быть отнесена к составу валовых расходов в составе строки 04.10 декларации, а в графах 4, 5, 6 и 7 таблицы 2 названного приложения соответственно — фактические объемы улучшений нарастающим итогом с начала года.
Подчеркнем, что в эту строку попадают суммы заработной платы, начисленной работникам, осуществляющим улучшение объектов ОФ, поскольку такие расходы учитываются по правилам п.п. 8.7.1 Закона о налоге на прибыль

 

04.11 Р3

85 % витрат від вартості товарів (робіт, послуг), придбаних у офшорних нерезидентів

Здесь отражаются валовые расходы на приобретение товаров (работ, услуг) через нерезидентов или у нерезидентов, имеющих

оффшорный статус. В данном случае налогоплательщик согласно требованиям п. 18.3 Закона о налоге на прибыль может включить в валовые расходы только 85 % от стоимости указанного приобретения. Сюда же попадают суммы процентов, уплаченные нерезидентам, имеющим оффшорный статус (см. письмо ГНАУ от 01.09.2006 г. № 16369/7/15-0517 в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 75).
Перечень оффшорных зон установлен распоряжением Кабинета Министров Украины от 24.02.2003 г. № 77-р «О перечне оффшорных зон».
При этом следует помнить, что авансовые выплаты нерезидентам не отражаются в этой строке. Ведь согласно требованиям п.п. 11.2.3 Закона о налоге на прибыль датой увеличения валовых расходов плательщика налога при осуществлении операций с нерезидентами является дата оприходования товаров, а для работ (услуг) — дата фактического их получения от нерезидентов независимо от наличия их оплаты.
Расшифровка показателя строки 04.11 годовой декларации производится в приложении Р3.
Детально вопросы, связанные с осуществлением хозяйственных операций через оффшоры, рассмотрены в статье «Оффшоры: плавание в открытом море налогового законодательства» (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 43)

П. 18.3 Закона о налоге на прибыль

04.12 К1/1

Сума витрат зі страхування (крім витрат з довгострокового страхування життя та недержавного пенсійного забезпечення, зазначених у р. 04.5 декларації)

В этой строке отражаются

расходы на обязательное и добровольное страхование, кроме расходов по долгосрочному страхованию жизни и негосударственному пенсионному обеспечению, указанных в строке 04.5 декларации.
Согласно п.п. 5.4.6 Закона о налоге на прибыль в валовые расходы включаются любые расходы по страхованию:
— рисков гибели урожая;
— транспортировке продукции плательщика налога;
— гражданской ответственности, связанной с эксплуатацией транспортных средств, находящихся в составе ОФ плательщика налога;
— экологического и ядерного ущерба, который может быть нанесен плательщиком налога другим лицам;
— имущества плательщика налога;
— кредитных и других рисков плательщика налога, связанных с осуществлением им хозяйственной деятельности, в пределах обычной цены страхового тарифа соответствующего вида страхования, действующего на момент заключения такого страхового договора.

П.п. 5.4.6 Закона о налоге на прибыль

 

 

В то же время в валовые расходы

не включаются расходы на страхование:
— жизни, здоровья или других рисков, связанных с деятельностью физических лиц, состоящих в трудовых отношениях с плательщиком налога, обязательность которого не предусмотрена законодательством;
— любые расходы по страхованию сторонних физических или юридических лиц.
Кроме того, следует помнить о 5 % ограничении, установленном абзацем третьим п.п. 5.4.6 Закона о налоге на прибыль, в пределах которого можно относить на валовые расходы затраты на добровольное страхование.
Строка 04.12 заполняется на основании таблицы 5 приложения К1/1.
В этой таблице есть отдельная строка 04.12.1 для расходов на обязательные виды страхования и своя строка 04.12.2 для расходов на добровольное страхование.
Для определения суммы расходов на добровольное страхование, которая может быть отнесена к валовым расходам и отражена в строке 04.12.2 таблицы 3 приложения К1/1, прямо указана формула расчета, которую можно записать так:
РДС = ПРОЧ : 19,
где РДС — сумма расходов на добровольное страхование, подлежащая включению в состав валовых расходов;
ПРОЧ — сумма скорректированных валовых расходов, отраженная в строке 06 декларации за отчетный период, исчисленная без учета расходов на добровольное страхование, включаемых в состав валовых расходов (т. е. это сумма строк 04.1 — 04.11 и строки 04.13 декларации, а также строки 04.12.1 таблицы 5 приложения К1/1).
Подробнее о заполнении таблицы 5 этого приложения читайте ниже

 

04.13

інші витрати, крім визначених у 04.1

04.11

Здесь отражаются все другие расходы, которые не были отражены ни в одной из предыдущих «расходных»

строк 04.1 — 04.12 декларации:
— суммы возвратной финансовой помощи, которые возвращены неплательщикам налога на прибыль (плательщикам по льготной ставке, нерезидентам) (п.п. 4.1.6);
— расходы, не отнесенные в состав валовых расходов прошлых периодов в связи с утратой, уничтожением или порчей документов, установленных правилами налогового учета, и подтвержденные такими документами в отчетном налоговом периоде (п.п. 5.2.6);
— суммы безнадежной задолженности в части, не отнесенной к валовым расходам, в случае когда соответствующие меры по взысканию таких долгов не привели к положительному результату (п.п. 5.2.8);
— расходы, связанные с подтверждением соответствия продукции, систем качества, систем управления качеством, систем управления окружающей природной средой, персонала установленным требованиям в соответствии с Законом Украины «О подтверждении соответствия» от 17.05.2001 г. № 2406-III (п.п. 5.2.15);
— расходы, связанные с разведкой (доразведкой) и обустройством нефтяных и газовых месторождений (за исключением расходов на сооружение любых скважин, которые используются для разработки нефтяных и газовых месторождений, а также других расходов, связанных с приобретением (изготовлением) ОФ, которые подлежат амортизации на условиях ст. 8 Закона о налоге на прибыль) (п.п. 5.2.16);

Ст. 5; ст. 7; п.п. 8.1.4, п.п. 8.3.7, пп. 8.4.3, 8.4.7, 8.4.8, 8.4.10, 8.9.4; п.п. 9.5, 9.6; п. 22.25 Закона о налоге на прибыль

 

 

— расходы на обеспечение наемных работников

специальной одеждой, обувью, обмундированием, необходимыми для выполнения профессиональных обязанностей, а также продуктами специального питания согласно Перечню мероприятий и средств по охране труда, расходы на осуществление и приобретение которых включаются в валовые расходы, утвержденному постановленим КМУ от 27.06.2003 г. № 994 (п.п. 5.4.1);
— расходы, кроме подлежащих амортизации, связанные с научно-техническим обеспечением хозяйственной деятельности, на изобретательство и рационализацию, проведение опытно-экспериментальных и конструкторских работ, изготовление и исследование моделей и образцов (абзац первый п.п. 5.4.2);
— расходы на приобретение литературы для информационного обеспечения и подписку на специализированные периодические издания, проведение аудита, в том числе добровольного (абзац второй п.п. 5.4.2);
— расходы на профессиональную подготовку, переподготовку или повышение квалификации работников по профилю предприятия, на обучение и (или) профессиональную подготовку потенциальных работников в украинских учебных заведениях, а также на организацию учебно-производственной практики по профилю основной деятельности налогоплательщика лиц, обучающихся в высших и профессионально-технических учебных заведениях, в пределах 3 % фонда оплаты труда отчетного периода (абзац третий п.п. 5.4.2);
— расходы на гарантийный ремонт (обслуживание) или гарантийные замены товаров, но не более 10 % совокупной стоимости проданных товаров, по которым не истек срок гарантийного обслуживания (п.п. 5.4.3);
— расходы на проведение предпродажных и рекламных мероприятий по товарам (работам, услугам), которые продаются (предоставляются) таким плательщиком налога (абзац первый п.п. 5.4.4);
— расходы на организацию приемов и презентаций, праздников, приобретение и распространение подарков, включая бесплатную раздачу образцов товаров или бесплатное предоставление услуг (выполнение работ) в рекламных целях, но не более 2 % налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного (налогового) года (абзац второй п.п. 5.4.4);
— расходы по самостоятельному хранению, переработке, захоронению или оплате услуг по хранению, переработке, захоронению и ликвидации отходов от производственной деятельности плательщика налога сторонними организациями, по очистке сточных вод, другие расходы на сохранение экологических систем, которые находятся под негативным влиянием хозяйственной деятельности плательщика налога (п.п. 5.4.5);
— расходы на приобретение лицензий и других специальных разрешений, выданных государственными органами для ведения хозяйственной деятельности, включая плату за регистрацию предприятия в органах государственной регистрации (п.п. 5.4.7);
командировочные расходы, которые включаются в валовые расходы с учетом ограничений, установленных п.п. 5.4.8;

 

 

 

— расходы на содержание, эксплуатацию и обеспечение основной деятельности объектов

социальной инфраструктуры, кроме капитальных расходов, подлежащих амортизации, которые находились на балансе плательщика налога на 01.07.97 г. При этом расходы, связанные с обеспечением основной деятельности объектов социальной инфраструктуры, включаются в состав валовых в размере 50 % суммы понесенных расходов до момента передачи таких объектов на баланс соответствующего бюджета или приватизации согласно закону (п.п. 5.4.9, п. 5 р. II Закона № 1957);
— расходы на содержание, эксплуатацию и обеспечение основной деятельности пунктов медицинского осмотра работников, наличие которых обусловлено законодательством или коллективным договором. При этом расходы, связанные с обеспечением основной деятельности пунктов медицинского осмотра, включаются в состав валовых в размере 50 % суммы понесенных расходов до момента передачи таких объектов на баланс соответствующего бюджета или приватизации согласно закону (п.п. 5.4.10, п. 5 р. II Закона № 1957);
— расходы на содержание, эксплуатацию и обеспечение основной деятельности (кроме тех, которые подлежат амортизации) (п.п. 5.4.10):
а) помещений жилого фонда, принадлежащих юрлицам, основной деятельностью которых является предоставление платных услуг по туробслуживанию сторонних граждан или сдача таких помещений в аренду сторонним гражданам или организациям в порядке, определенном Законом о налоге на прибыль; б) легковых авто, бытовых летательных аппаратов, моторных лодок, катеров и яхт, предназначенных для отдыха, принадлежащих налогоплательщикам, основной деятельностью которых является предоставление платных услуг по транспортному или туристическому обслуживанию сторонних граждан или организаций, а также если эти средства принадлежат спортивным организациям и используются как спортивное снаряжение;
в) расходы на приобретение ГСМ для легковых авто и оперативную аренду легковых авто в размере 50 % понесенных расходов;
— расходы, связанные с выплатой или начислением процентов по долговым обязательствам (в том числе по любым кредитам, депозитам) с учетом ограничений, установленных пп. 5.5.2 — 5.5.5 Закона о налоге на прибыль (п.п. 5.5.1);
курсовые разницы, которые включаются в валовые расходы в налоговом учете при пересчете валютной задолженности и/или валютных средств, которые числятся на банковском счете плательщика и/или в его кассе на конец отчетного периода (п.п. 7.3.3);
балансовая стоимость проданной иностранной валюты (п.п. 7.3.5);
— расходы на конверсионные (обменные) услуги банка (п.п. 7.3.7);
— расходы по арендным операциям (п.п. 7.9.6);
убыток от продажи объектов ОФ группы 1: сумма превышения балансовой стоимости отдельного объекта над выручкой от продажи (п.п. 8.4.3);
убыток от продажи нематериального актива: сумма превышения балансовой стоимости актива над выручкой от продажи (п.п. 8.4.3);
балансовая стоимость групп 2, 3 и 4, если на начало отчетного квартала такая группа не содержит материальных ценностей (это не касается улучшений арендованных ОФ) (п.п. 8.4.7);

 

 

 

— сумма расходов, связанных с приобретением (изготовлением) проданных

непроизводственных фондов (без учета износа) и их улучшением (п.п. 8.1.4);
— балансовая стоимость ликвидируемого объекта ОФ группы 1 (пп. 8.4.8, 8.4.10);
— остаточная стоимость отдельного объекта ОФ группы 1, достигшая 100 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан (1700 грн.) (п.п. 8.3.7);
— расходы, которые может отразить арендатор в случае возврата объекта ОФ группы 1 согласно правилам, установленным п.п. 8.8.2 Закона о налоге на прибыль;
— балансовая стоимость отдельного объекта ОФ группы 1, в котором отражалась стоимость капитальных улучшений качества земли, в случае продажи земли как отдельного объекта собственности или отчуждения иным образом (п.п. 8.9.4);
— суммы средств, внесенные налогоплательщиком на счета участников фондов банковского управления или по договору пенсионных вкладов, но не более 10 % от валовых доходов отчетного периода (п.п. 22.25);
другие суммы, подлежащие отнесению в состав валовых расходов (например, начисления в Пенсионный фонд на выплаты за выполненные работы, предоставленные услуги по гражданско-правовым договорам физлицам — неработникам предприятия, а также расходы на поддержку производства национальных фильмов, указанные в п.п. 5.2.18 Закона о налоге на прибыль, поскольку им нет места в строке 04.8 декларации и приложении Р2 к ней)

 

05

Коригування валових витрат, у тому числі:
(± 05.1 ± 05.2 + 05.3)

Строка 05 представляет собой алгебраическую сумму показателей трех строк декларации:

05.1, 05.2 и 05.3, в которых отражаются корректировки валовых расходов в связи с:
— возвратами товаров и изменениями сумм компенсации стоимости товаров (работ, услуг) после их продажи;
— самостоятельным исправлением ошибок, допущенных при исчислении валовых расходов в прошлых отчетных периодах;
— урегулированием сомнительной (безнадежной) задолженности

Согласно формуле

05.1

зміна суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг)

В этой строке покупатели отражают результаты

изменений компенсации за приобретенные товары, работы, услуги (включая их возврат). Иными словами, если происходит уменьшение компенсации за приобретенные товары, работы, услуги или возврат купленных товаров или переход права собственности на полученные результаты работ (услуг) к продавцу, то валовые расходы должны быть уменьшены и соответствующая корректировка отражается со знаком «-». Если по соглашению сторон происходит увеличение компенсации стоимости купленных товаров (работ, услуг), то валовые расходы увеличиваются и корректировка отражается со знаком «+».
Если такое изменение компенсации происходит в одном отчетном периоде, то эта строка не заполняется: итоговая сумма валовых расходов (т. е. сумма после корректировок) отражается в строке 04.1.
В данной строке, по нашему мнению, также следует отражать возвращаемые суммы аванса со знаком «-» (подробнее см. комментарий к строкам 01.1 и 04.1)

П. 5.10 Закона о налоге на прибыль

05.2

самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів

Здесь налогоплательщик отражает суммы

ошибочно завышенных (со знаком «-») или заниженных (со знаком «+») в прошлых отчетных периодах валовых расходов и амортизационных отчислений, которые им были обнаружены самостоятельно.
Если самостоятельно выявленная ошибка привела к недоплате налога в бюджет, то плательщик должен начислить 5 % штраф, который отражается в строке 22 декларации. Сумма штрафа уплачивается в те же сроки, что и общее налоговое обязательство по налогу на прибыль.
Ошибочные показатели, исправленные через строку 05.2 текущей декларации в течение отчетного года, отражаются в соответствующих строках последующих деклараций в том же ошибочном размере.
Исправление валоворасходных и амортизационных ошибок также можно исправлять через УР. Порядок исправления аналогичен тому, который применяется при исправлении валовых доходов (см. комментарий к строке 02.2)

П.п. 5.2.7 Закона о налоге на прибыль

05.3 К4

врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості

В данной строке отражается

увеличение валовых расходов в порядке урегулирования сомнительной (безнадежной) задолженности согласно п. 12.1 Закона о налоге на прибыль.
Строка заполняется на основании приложения К4, а точнее, показателя его строки 05.3. Учтите, приложение К4 заполняется на каждый отдельный договор (см. также комментарий к строке 02.3).
Укажем, что п.п. 12.1.4 Закона о налоге на прибыль установлена обязанность плательщика налога — продавца предоставить вместе с декларацией за отчетный период еще и уведомление об увеличении валовых расходов со ссылкой на соответствующие положения пп. 12.1.1 и 12.1.2, роль которого выполняет приложение К4 к декларации, а также другие первичные документы, подтверждающие наличие дебиторско-кредиторской задолженности.
Подробно об урегулировании сомнительной (безнадежной) задолженности читайте в консультациях, опубликованных в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 82; 2006, № № 46, 55, 89; 2007, № № 91, 94

Ст. 12 Закона о налоге на прибыль

06

Скориговані валові витрати (04 ± 05)

В этой строке отражается сумма строк 04 и 05 декларации

Согласно формуле

07 К1

Сума амортизаційних відрахувань

Здесь отражается сумма амортизационных отчислений. Причем в случае заполнения этой строки составляется

таблица 2 приложения К1/1 и/или таблица 1 приложения К1/2 предприятиями, чья деятельность связана с добычей полезных ископаемых. В случае одновременного заполнения приложений К1/1 и К1/2 в строку 07 декларации переносится сумма показателей графы 5 строки 07 таблицы 2 приложения К1/1 и графы 4 строки 07 таблицы 1 приложения К1/2.
Подробнее порядок заполнения приложения см. ниже

П.п. 7.9.4, ст. 8, ст. 9 Закона о налоге на прибыль

08

Об'єкт оподаткування позитивний (+) від'ємний (-) ((± 03 - (± 06) - 07)

Объект налогообложения согласно

п. 3.1 Закона о налоге на прибыль определяется как разница между скорректированным валовым доходом, валовыми расходами и амортизационными отчислениями. Даже если объект налогообложения оказался меньше нуля, то в строке 08 указывается соответствующее значение со знаком «-». Обратите внимание на формулу для расчета объекта налогообложения: и перед строкой 03 (скорректированный валовой доход), и перед строкой 06 (скорректированные валовые расходы) указан символ «±». Это означает, что эти показатели в декларации могут иметь как положительное, так и отрицательное значение .
Если объект налогообложения по итогам 2007 года оказался отрицательным, такое его значение переносится в состав валовых расходов следующего периода и отражается в строке 04.9 декларации за I квартал 2008 года (см. комментарий к строке 04.9).
И еще одно важное замечание. Оно касается тех, кто наряду с облагаемой налогом на прибыль деятельностью ведет деятельность, прибыль от которой освобождена от налогообложения (пп. 7.11, 7.12, 7.13 Закона о налоге на прибыль). Такие плательщики не учитывают в составе валовых расходов расходы, понесенные в связи с получением освобожденных доходов, а амортизацию, начисленную на ОФ, использующиеся для получения освобожденных доходов, не учитывают в уменьшение валового дохода (п. 7.20 Закона о налоге на прибыль). Данная формулировка предполагает, что налогоплательщик должен вести отдельный учет валовых доходов, валовых расходов и амортизационных отчислений. Однако декларация по налогу на прибыль устроена по-другому. Освобожденные доходы, связанные с ними расходы и амортизация все-таки включаются в строки 03, 06 и 07, смешиваясь с общими валовыми доходами, валовыми расходами и амортизацией. Следовательно, в строке 08 будет указан общий объект налогообложения с учетом освобожденной от налогообложения прибыли. А ее исключение происходит по строке 10 декларации

П. 3.1 Закона о налоге на прибыль

09

Балансові збитки, не компенсовані прибутками до 01.01.2003

В данной строке проставляется

прочерк, поскольку в ней в свое время следовало показывать так называемые старые убытки, т. е. те, которые были получены еще до внесения изменений в Закон о налоге на прибыль Законом № 349. Последними для отражения таких убытков были 2004 и 2005 годы, да и то соответствующие госбюджетные законы на эти годы препятствовали этому

П. 11 Переходных положений Закона № 349

10

Прибуток, звільнений від оподаткування

Эта строка предназначена для того, чтобы

«вытащить» прибыль (убыток), освобожденную от налогообложения, из общей суммы прибыли (убытка), указанной в строке 08. Хотя такой механизм и противоречит Закону о налоге на прибыль, итоговый результат получается верный.
При заполнении этой строки нужно учесть следующее: представители налоговой службы небезосновательно придерживаются мнения, что убытки от льготируемой деятельности не могут сворачиваться с прибылью, облагаемой налогом. Подробнее см. комментарий к порядку заполнения приложения К5

П. 7.12, п. 7.13, п. 7.20, п. 18.1, ст. 19 Закона о налоге на прибыль

11

Прибуток, що підлягає оподаткуванню, у тому числі: (08 - 09 - 10)

«Вытащив» из общего объекта налогообложения показатели, относящиеся к льготной деятельности, получаем

прибыль (убыток), который подлежит налогообложению.
Обратите внимание: в некоторых примерах, приведенных нами в комментарии к заполнению строки 10, строка 11 заполнена с минусом. Чем это вызвано, ведь в ней показывается прибыль, которая отрицательной быть не может? Это действительно так, но обратите внимание: в тех строках, которые не могут быть отрицательными (строки 12, 14), есть примечание «**», которое однозначно указывает на положительный характер показателей этих строк. К строке 11 такой сноски нет. Кроме того, в строке 10 также отражается прибыль, однако заполнена она может быть и со знаком минус. Этого отрицать никто не может, поскольку, поставив в ней прочерк при наличии отрицательного значения по льготной деятельности, прибыль от других видов деятельности будет занижена. Да и сами работники налоговых органов иногда указывают на то, что показатель строки 11 может быть отрицательным.
Нетрудно заметить, что показатель строки 11 должен разбиваться на два показателя в зависимости от ставки налога, предусмотренного для налогообложения соответствующей прибыли. Если базовая ставка — 25 процентов (строка 11.1), то со льготными немного сложнее. Такие ставки самостоятельно вписываются налогоплательщиком.

П. 10.1 (для базовой ставки), п. 18.1 (для льготной ставки)

11.1

за базовою ставкою

И еще один момент. В

Законе о налоге на прибыль встречается такой показатель, как налогооблагаемая прибыль предыдущего периода или года (пп. 5.2.2, 5.2.3, 5.2.13 и т. д.). Значение строки 11 и есть тем показателем, на который следует ориентироваться в таких случаях. Причем вопреки Закону о налоге на прибыль, который привязывает перечисленные валовые расходы к налогооблагаемой прибыли как предыдущего года (п.п. 5.2.2), так и предыдущего периода (пп. 5.2.3, 5.2.13), приложение Р2 устроено таким образом, что привязка идет только к налогооблагаемой прибыли предыдущего года (кстати, подтверждение тому, что и в рамках одного года есть предыдущие налоговые периоды, следует из названия строки 15 декларации).
Да и в консультации сотрудников налогового ведомства прозвучало иное мнение относительно термина «предыдущий отчетный период», но применительно к п.п. 5.2.13 Закона о налоге на прибыль. ГНАУ под этим термином склонна рассматривать календарные квартал, полугодие, три квартала, год (см. консультацию в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 6). Отсюда важность определения этого показателя именно в годовой декларации

 

11.2

за пільговою ставкою* _______ %

12

Нарахована сума податку**, у тому числі:

А вот

строка 12 может быть только положительной. Если показатель строки 11 меньше нуля, то автоматически строка 12 будет заполнена с прочерком. Кстати, если строка 12 заполнена с прочерком, то и в строках 14 и 17 также будут прочерки.
Строка 12 — одна из ключевых строк декларации, ведь после определения ее показателя окончательное налоговое обязательство устанавливается лишь тремя последующими действиями: уменьшением на показатель строки 13, на сумму налогового обязательства предыдущего периода и на сумму переплаты предыдущих периодов

П. 10.1 (для базовой ставки), п. 18.1 (для льготной ставки)

12.1

за базовою ставкою

Так же, как и строка 11, строка 12 разделяется на две величины: сумма налога по базовой ставке и сумма налога по льготной. Причем вполне возможна ситуация, когда по одной из этих строк будет прочерк, а по другой — положительное значение. Значит, сама строка 12 будет соответствовать этому положительному значению (она определяется как сумма показателей строк 12.1 и 12.2). Это значение и подлежит уменьшению, о котором мы только что сказали.
Маленькое замечание для плательщиков консолидированного налога: показатель строки 12 — тот показатель, от которого следует отталкиваться при расчете суммы, подлежащей уплате по местонахождению филиалов (если точнее, то показатель строки 12 нужно уменьшить на показатели строк 13.1 — 13.3 и 13.5.1 приложения К6). Разумеется, если в строке 12 проставлен прочерк, то никакого распределения не будет

12.2

за пільговою ставкою

13 К6

Зменшення нарахованої суми податку

Строка 13 призвана

уменьшить сумму начисленного налога на сумму:
— стоимости патентов (в рамках налога на прибыль от соответствующего вида патентуемой деятельности);
— налогов, уплаченных за рубежом;
— налога, уплаченного по местонахождению филиалов;
— уплаченного авансового взноса при выплате дивидендов.
Подробно механизм такого уменьшения описан в комментарии к порядку заполнения приложения К6. Здесь еще раз напомним, что показатели, отраженные в декларации и в соответствующих приложениях с одинаковым кодом строк, должны совпадать. Приложение К6 и строка 13 декларации — не исключение. Поэтому, даже если значение строки 12 меньше, чем сумма, на которую его можно уменьшить (или даже заполнена с прочерком), то в строке 13 все равно нужно указать соответствующую сумму, не ориентируясь на то, что разница строк 12 и 13 будет отрицательной. Разумеется, в таком случае в строке 14 будет проставлен прочерк

Пп. 7.8.3 — 7.8.4, п. 16.3, п.п. 2.1.3, п. 18.1, ст. 19

14

Податкове зобов'язання звітного періоду** (12 - 13)

Показатель этой строки так же, как и показатель строки 12, может быть только

положительным. Если говорить о декларации за I квартал, то это, как правило, та сумма, которая подлежит уплате в бюджет. Совсем по-другому обстоит дело, если речь идет о декларации за любой другой период. Поскольку декларация заполняется нарастающим итогом, то строка 14 будет содержать в себе данные всех предыдущих периодов этого года . Следовательно, для правильной уплаты налога из нее нужно «вытащить» их, что и происходит с помощью строк 15 и 16. Кстати, такое «впитывание» данных предыдущих периодов текущего года вовсе не означает, что значение строки 14 в течение периода может только увеличиваться. Вполне возможна ситуация, когда в декларации за год ее показатель окажется меньше показателя за три квартала, 11 месяцев или другой период. Ведь увеличение, скажем, валовых расходов в IV квартале (или декабре) может быть более стремительным, чем увеличение валовых доходов. В результате налоговое обязательство года будет меньше, чем налоговое обязательство предыдущих периодов.

Положительный характер строки 14 имеет важное значение при исправлении ошибок. Если строка 14 заполнена с прочерком (например, «сумма налога» составила «-3000 грн.».), а впоследствии выяснилось, что была допущена ошибка (например, были занижены валовые доходы) и сумма налога должна увеличиться, но не выходя за пределы нуля (при исправлении ошибки оказалось, что «сумма налога» не «-3000 грн.», а «-2000 грн.»), то недоплаты нет и ничего уплачивать в бюджет не нужно. Ведь согласно

Закону № 2181 недоплата — это занижение суммы налогового обязательства. Но можно ли занизить то, что и до исправления ошибки, и после выражено знаком «-»?
Правильное заполнение этой строки важно еще и потому, что ее показатель за минусом показателя строки 15 отражается по лицевому счету в налоговом органе

Ст. 16 Закона о налоге на прибыль

15

Сума нарахованого податку за попередній податковий період поточного року

Эта строка предназначена для «очистки» налогового обязательства от данных предыдущих периодов текущего года. Благодаря этому в

бюджет перечисляется налог только с той прибыли, которая была получена за последний квартал (октябрь — ноябрь для декларации за 11 месяцев). Фактически в строку 15 переносится показатель строки 14 предыдущей декларации в рамках года. Например, по итогам I квартала 2008 года сумма налогового обязательства составила 50000 грн., а по итогам полугодия в строке 14 указано 70000 грн. Понятно, что эта сумма получена нарастающим итогом и включает в себя 50000 грн. Следовательно, перечисление в бюджет 70000 грн. приведет к двойной уплате налога. Именно поэтому в данном случае в строке 15 указывается налоговое обязательство предыдущего периода текущего года, в нашем случае — 50000 грн. Значит, по итогам полугодия в бюджет нужно перечислить дополнительно к уплаченному налогу за I квартал 20000 грн. (70000 грн. - 50000 грн.).
А как быть, если по итогам полугодия окажется, что налог вообще не нужно было платить, т. е. строка 14 заполнена с прочерком? На наш взгляд, в строке 15 декларации за полугодие все равно нужно указывать сумму 50000 грн. Разумеется, в строке 17 нужно проставить прочерк. То же самое относится и к ситуации, когда значение строки 14 декларации за полугодие меньше значения этой строки за I квартал

Ст. 16 Закона о налоге на прибыль

16

Сума надміру сплаченого податку минулих податкових періодів (переплати)***

Строка 16 предназначена для отражения в ней

переплаты, если налогоплательщик не желает получить эту сумму на текущий счет. Она лишь уменьшает налоговое обязательство периода. Причем в этой строке указывается не только непосредственно переплата, т. е. уплата налога в большей, чем задекларировано по итогам периода сумме (например, задекларировано 20000 грн., а в бюджет перечислено 30000 грн.), но и та переплата, которая образовалась из-за принципа нарастающего итога в случае, когда налоговое обязательство текущего периода оказалось меньше налогового обязательства предыдущих периодов.
Принцип заполнения этой строки легче представить в виде таблицы:

 

Ст. 16, п. 21.3 Закона о налоге на прибыль

 

 

Как видим, по итогам 11 месяцев положение вещей таково: уплачено налога
240000 грн., а нужно было уплатить всего лишь 80000 грн. Следовательно, переплата составляет: 240000 грн. - 80000 грн. = 160000 грн. По формуле, приведенной в строке 17, так и получается: 80000 грн. - 60000 грн. - 180000 грн. = -160000 грн. Аналогичная ситуация и по итогам года: оказалось, что налог вообще не нужно было платить, значит, все 240000 грн. — переплата. По формуле так и выходит: 0 - 80000 грн. - 160000 грн. = -240000 грн. В то же время трудно назвать показатель строки 16 крайне важным. Определить налоговое обязательство к уплате можно и без него, и это четко видно на данном примере. Может быть поэтому он

не проводится по лицевому счету в налоговом органе.
В этой связи следует обратить внимание на один нюанс, касающийся перехода такой переплаты в следующий год. В нашем примере такая переплата составляет 240000 грн. Нужно ли ее отражать в декларации за I квартал 2008 года и если нужно, то как? Понятно, что в строке 15 декларации за I квартал 2008 года ее перенести нельзя, ведь она работает только в рамках года. Следовательно, ничего не остается, как отражать ее в строке 16

Ст. 16, п. 21.3 Закона о налоге на прибыль

17

Сума податку до сплати (позитивне значення
14 - 15 - 16)

В этой строке показывается сумма налога, которую нужно уплатить в бюджет после всех уменьшений. Ее показатель определяется по формуле, и так же как строки 12 и 14, может быть только

положительным. Данные этой строки не проводятся по лицевому счету

Ст. 16 Закона о налоге на прибыль

18

Сума надміру сплаченого податку минулих податкових періодів (переплати), яка підлягає поверненню на поточний рахунок платника податку в банку-резиденті

Как мы указывали выше, сумму

переплаты налогоплательщики могут вернуть на свой текущий счет. Для этого и предназначена строка 18 декларации. Получается, у налогоплательщика есть альтернатива: если он хочет учесть переплату в счет будущих платежей, то заполняет строку 16, а если хочет получить ее на текущий счет, то заполняет строку 18. При этом налогоплательщик должен подать в налоговый орган заявление. Сумма переплаты подлежит возврату из соответствующего бюджета в течение 10 рабочих дней с момента получения налоговым органом такого заявления, если не истек срок исковой давности. Подача заявления о возвращении излишне уплаченных налогов прерывает течение срока исковой давности.
Однако должны предупредить: при заполнении этой строки вы можете столкнуться с негативной реакцией налоговиков, связанной с нежеланием возвращать переплату денежными средствами

П. 16.16 и п. 21.3 Закона о налоге на прибыль

19

Суми податків, які утримуються при виплаті доходів (прибутків), у тому числі:

Строка 19 — первая из тех строк, в которой отражаются так называемые

дополнительные показатели. Несмотря на свой, казалось бы, справочный характер, их заполнению следует уделить максимум внимания, поскольку все они проводятся по лицевому счету налоговым органом . Причем такое проведение осуществляется с учетом значений этих строк за предыдущий период (т. е. за минусом). Иначе по лицевому счету постоянно выскакивала бы недоплата, ведь декларация, в том числе дополнительные строки, заполняется нарастающим итогом.

В строке 19 указывается сумма налогов, удержанных с:
— доходов физлиц, начисленных в виде процентов (строка 19.1);
— доходов нерезидентов (строка 19.2);
— доходов в виде фрахта (строка 19.3). Таким образом, показатель строки 19 равен сумме показателей строк 19.1 — 19.3.

П.п. 9.2.2. Закона № 889, п.п. 10.2.3, ст. 13 Закона о налоге на прибыль

19.1

з доходів фізичних осіб, нарахованих у вигляді процентів

Обращаем внимание, что

строка 19.1 на сегодняшний день не может быть заполнена. Объясняется это тем, что удержание налога с доходов физлиц с сумм начисленных процентов регламентировано п.п. 9.2.2 Закона № 889, а он вступает в силу лишь с 01.01.2010 г. Понятно, что и таблица 1 приложения К7 также не может быть заполнена до этого момента.

А вот таблица 2 данного приложения заполняется и предназначена она для отражения суммы отчислений в госбюджет

оператора государственной лотереи согласно п. 10.2.3 Закона о налоге на прибыль. Однако ее данные в декларацию не попадают, она имеет своего рода справочный характер. Удержание налога с доходов нерезидента регламентировано п. 13.1 Закона о налоге на прибыль. Не будем здесь перечислять все виды доходов, с которых нужно удерживать налог, отметим лишь, что в общем случае ставка налога установлена на уровне 15 % суммы доходов. Налог уплачивается за счет таких доходов (т. е. удерживается резидентом) во время такой выплаты. Однако если иные правила установлены нормами международных соглашений, которые вступили в силу, то применяться должны именно последние. Кроме того, по некоторым доходам нерезидентов иные ставки установлены самим Законом о налоге на прибыль (например, резиденты, осуществляющие выплаты нерезидентам от предоставленных рекламных услуг на территории Украины, уплачивают налог по ставке 20 % суммы таких выплат за собственный счет).
Для доходов нерезидентов в виде фрахта в декларации предусмотрена специальная строка 19.3, хотя они относятся к доходам нерезидентов согласно п. 13.1 Закона о налоге на прибыль, т. е. из доходов, перечисленных в п. 13.1, следует вычленять доходы в виде фрахта и указывать их в специальной строке. Порядок удержания этого налога регламентирован п. 13.5 Закона о налоге на прибыль. Сумма фрахта, выплачиваемая резидентом нерезиденту по договорам фрахта, облагается налогом по ставке 6 % у источника выплаты таких доходов за счет этих доходов.
Причем базой для налогообложения является базовая ставка фрахта. Под таковой понимается сумма фрахта, включая расходы по погрузке, разгрузке, перегрузке и складированию (хранению) товаров, увеличенная на сумму расходов за рейс судна или другого транспортного средства, выплачиваемых (возмещаемых) фрахтовщиком в соответствии с заключенным договором фрахтования.
Не следует забывать, что лица, выплачивающие доходы нерезидентам, в течение срока, предусмотренного законодательством для квартального отчетного периода, предоставляют налоговому органу по своему местонахождению отчеты о выплаченных доходах, удержании и внесении в бюджет налога на доходы нерезидентов за предыдущий квартал (п. 1.3 Порядка № 28)

 

19.2

з нерезидентів (крім 19.3)

19.3

з фрахту

20

Авансові внески, нараховані на суму дивідендів та прирівняних до них платежів

Как известно,

при выплате дивидендов необходимо начислить и уплатить авансовый взнос по налогу на прибыль. Для отражения этих сумм предназначены две строки: строка 20 декларации и строка 13.5 приложения К6 к декларации. На наш взгляд, показатели этих строк должны совпадать. В этой связи название строки 20 нельзя назвать удачным, ведь, судя по нему, в строке 20 следует указывать начисленную сумму авансового взноса, а в строке 13.5 приложения К6 — уплаченную. Тем не менее, считаем, что обе строки должны корреспондировать друг с другом и заполняться в периоде уплаты авансового взноса. Авансовый взнос следует уплачивать и при выплате так называемых госдивидендов

Пп. 7.8.2, 7.9.4 Закона о налоге на прибыль

21

Дивіденди та прирівняні до них платежі, що сплачуються до бюджету державними некорпоратизованими, казенними або комунальними підприємствами

Уже в течение нескольких лет государственные, казенные предприятия и их объединения и дочерние предприятия, а также акционерные, холдинговые компании и другие субъекты хозяйствования, в уставном фонде которых государству принадлежат доли (акции, паи), и их дочерние предприятия должны уплачивать так называемые госдивиденды.
В отличие от предыдущих лет в 2008 году плательщиками госдивидендов являются

государственные унитарные предприятия и их объединения (кроме государственного предприятия обслуживания воздушного движения Украины «Украерорух»). То есть в настоящее время к таким плательщикам относятся только государственные и казенные предприятия.
Порядок уплаты госдивидендов в 2008 году определен постановлением Кабинета Министров Украины от 05.03.2008 г. № 158 (см. «Урядовий кур’єр», 2008, № 56).
Сумму таких госдивидендов следует отражать в строке 21 декларации. Кроме заполнения этой строки, плательщики госдивидендов должны вместе с финансовой отчетностью подать еще и Расчет части чистой прибыли (дохода), подлежащей уплате в государственный бюджет по результатам ежеквартальной финансово-хозяйственной деятельности

Ст. 14 Закона № 1251, Законы о госбюджете на соответствующий год

22

Сума штрафу, самостійно нарахованого у зв'язку з виправленням помилок

Если налогоплательщик допустил ошибку и решил исправить ее в текущей декларации, то в ее строке 22 указывается сумма 5 % «самоштрафа» (разумеется, если такая ошибка привела к недоплате).
Занижение налогового обязательства может быть вызвано, в частности, занижением валовых доходов или завышением валовых расходов и амортизации. Причем, обратите внимание: если в одном и том же периоде были завышены и валовые доходы и валовые расходы или амортизация, то сумму недоплаты может формировать

лишь разница этих величин. Поэтому не всегда положительное значение строки 02.2 или отрицательное значение строки 05.2 приводит к возникновению недоплаты, а значит, и к уплате 5 % штрафа. Кроме того, если в ошибочном периоде строка 14 была заполнена с прочерком и после исправления ошибки положительное значение налогового обязательства так и не появилось, то нет оснований говорить о возникновении недоплаты, а значит, и об уплате 5 % штрафа. Хотя по формуле, приведенной в Методрекомендациях № 766, указанный штраф выскакивает автоматически. Разумеется, это несправедливо

П. 17.2 Закона № 2181

23

Пеня, нарахована у зв'язку з урегулюванням сумнівної (безнадійної) заборгованості

Как известно, если продавец товаров (работ, услуг) не получает от покупателя оплату, то в случаях, определенных

п.п. 12.1.1 Закона о налоге на прибыль, он имеет право увеличить валовые расходы. Однако если в будущем обстоятельства дела меняются, то согласно п.п. 12.1.2 Закона о налоге на прибыль он обязан увеличить валовые доходы. В таком случае ему нужно на сумму дополнительного налогового обязательства начислить пеню и включить ее в состав валовых доходов. Согласно Закону о налоге на прибыль пеня начисляется в размерах, определенных законом для несвоевременного погашения налогового обязательства.
Пеня рассчитывается за срок с первого дня налогового периода, следующего за периодом, в течение которого произошло увеличение валовых расходов в соответствии с п.п. 12.1.1, до последнего дня налогового периода, на который приходится увеличение валового дохода, и уплачивается независимо от значения налогового обязательства плательщика налога за соответствующий отчетный период. Пеня не начисляется на задолженность (ее часть), списанную или рассроченную в результате заключения мирового соглашения согласно законодательству по вопросам банкротства, начиная с даты заключения такого мирового соглашения. Показатель строки 23 раскрывается в приложении К4

П.п. 12.1.2 Закона о налоге на прибыль

 

А теперь поговорим о заполнении приложений к декларации. Их 10, из них:

— 7 приложений (

К1 — К7) подаются ежеквартально, в том числе за год;

— 3 приложения (

Р1 — Р3) подаются исключительно за год.

Остановимся на особенностях заполнения наиболее важных из них.

  

Приложение К1/1 — ключевое приложение

Приложение К 1/1 включает в себя

5 таблиц:

— таблица 1. Расчет прироста (убыли) балансовой стоимости запасов;

— таблица 2. Расчет амортизационных отчислений;

— таблица 3. Расходы на улучшения основных фондов, которые включаются в состав валовых расходов;

— таблица 4. Прибыль от продажи земли;

— таблица 5. Расходы по страхованию.

Рассмотрим особенности заполнения каждой из них.

 

Таблица 1. Расчет прироста (убыли) балансовой стоимости запасов

Заполнение таблицы 1 приложения К 1/1 не должно вызывать особых затруднений.

Расчет прироста (убыли) балансовой стоимости производится развернуто (в разрезе видов запасов) — строки А 1 — А 7 таблицы 1.

В

графе 3 таблицы 1 приводятся данные об остатках запасов на начало отчетного года (т. е. на 1 января), в графе 5 — на конец отчетного периода (соответственно на 31 марта, 30 июня, 30 сентября, 31 декабря). В общем случае показатель, отраженный в графе 3 таблицы 1 (балансовая стоимость остатков запасов на начало года — 1 января), остается неизменным в течение отчетного года. Исключение составляют ситуации, связанные с исправлением самостоятельно выявленных ошибок, содержащихся в ранее предоставленной декларации, вследствие завышения (занижения) балансовой стоимости запасов путем отражения уточненных (исправленных) показателей в текущей декларации корректировкой данных графы 3 таблицы 1 приложения К 1/1.

Запасы, использованные в течение отчетного периода не в хозяйственной деятельности, указываются в

графе 4 таблицы 1.

В частности, в графе 4 отражается балансовая стоимость запасов:

— переданных на содержание объектов социально-культурного назначения;

— украденных, испорченных или по которым недостачи превысили нормы естественной убыли;

— сверхнормативный производственный брак, а также другие сверхнормативные потери.

В отдельных случаях в графе 4 отражается стоимость запасов, на самом деле использованных в хозяйственной деятельности (к примеру, затраты на проведение ремонтов основных фондов, стоимость запасов, переведенных в состав необоротных активов, ранее включенная в состав валовых расходов), дабы избежать двойного счета валовых расходов.

Обращаем внимание, что если показатели, отраженные в графе 3 и графе 5, являются показателями на определенную дату (т. е. они не могут рассчитываться нарастающим итогом), то показатели графы 4 таблицы 1 рассчитываются именно нарастающим итогом с начала отчетного года. А это значит, что показатели графы 4 таблицы 1 приложения К1/1 к годовой декларации будут представлять собой сумму соответствующих показателей указанной таблицы по видам запасов за три квартала отчетного года и балансовой стоимости запасов, использованных не в хозяйственной деятельности в последнем квартале отчетного года.

Показатели граф 3, 4 и 5 таблицы 1 приложения К1/1 определяются по данным бухучета. Ведь, как уже отмечалось, перерасчету подлежит

балансовая стоимость запасов, а это, бесспорно, стоимость, определенная по правилам бухгалтерского учета. То есть это та стоимость, по которой запасы зачисляются на баланс предприятия и которая определяется в соответствии с П(С)БУ 9. А значит, перерасчету подлежат все валовые расходы, непосредственно связанные с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях, а не только суммы, уплаченные поставщикам (письмо ГНАУ от 29.01.2007 г. № 1564/7/15-0217, письмо ГНАУ от 15.04.2004 г. № 2904/6/15-0116). В то же время производственные предприятия при расчете прироста (убыли) балансовой стоимости запасов в составе незавершенного производства и остатках готовой продукции принимают только так называемую материальную составляющую. Аналогичная точка зрения официально представлена в письмах ГНАУ от 29.01.2007 г. № 1564/7/15-0217 и от 06.10.2004 г. № 8878/6/15-1116 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 84.

Особенности участия в перерасчете по

п. 5.9 Закона о налоге на прибыль ТМЦ, используемых более 365 дней, но стоимостью менее 1000 грн. (строка А 7), разъяснялись в письме ГНАУ от 29.01.2007 г. № 1564/7/15-0217 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 11, в котором отмечалось, что стоимость таких ТМЦ участвует в перерасчете по п. 5.9 в отчетном периоде в сумме, которая определяется методом амортизации, выбранным в бухгалтерском учете (как известно, п. 27 П(С)БУ 7 разрешает амортизировать в бухучете такие ТМЦ, начисляя в первом месяце использования объекта амортизацию в размере 50 % его стоимости, а оставшиеся 50 % — в месяце списания таких ТМЦ с баланса; также возможен и другой вариант: начисление в первом месяце использования таких ТМЦ амортизации в размере 100 % их стоимости). Так что имеет смысл при передаче в эксплуатацию ТМЦ, отражаемых в строке А 7 таблицы 1 приложения К 1/1, начислять в бухгалтерском учете 100 % амортизации.

Значение

графы 6 таблицы 1 определяется расчетно путем вычитания из значений графы 3 значений граф 4 и 5. Полученное в результате такого вычитания:

— отрицательное значение — означает

прирост балансовой стоимости запасов. Такое значение (итоговое значение из графы 6 по строке А) (внимание!) без знака «минус» переносится в строку 01.2 «прирост балансовой стоимости запасов» декларации;

— положительное значение — говорит об

убыли балансовой стоимости запасов. Такое значение (итоговое значение из графы 6 по строке А) переносится в строку 04.2 «убыль балансовой стоимости запасов» декларации.

Заметим, что поскольку в результате такого расчета в графе 6 по строке А таблицы 1 может быть определено только

одно значение: либо прирост, либо убыль балансовой стоимости запасов, то в декларации может быть заполнена только одна из строк — либо строка 01.2 (прирост), либо строка 04.2 (убыль). Одновременно обе эти строки в декларации заполняться не могут. Соответственно в случае заполнения строки 01.2 декларации в строке 04.2 проставляется прочерк и, наоборот, при заполненной строке 04.2 прочерк проставляется в строке 01.2 декларации.

Таким образом, значение прироста/убыли балансовой стоимости запасов определяется отдельно для каждого отчетного периода в порядке, предусмотренном таблицей 1. При этом в разные отчетные периоды одного и того же года могут быть получены разные показатели (как прирост, так и убыль): например, в 1 квартале — прирост (заполнена строка 01.2), за полугодие — убыль (заполнена строка 04.2), по итогам 3 кварталов — опять прирост (заполнена строка 01.2) и т. п. Поэтому правило нарастающего итога на строки 01.2 и 04.2 декларации не распространяется, а значение соответствующей строки для каждого отчетного периода определяется расчетно.

Под таблицей 1 также приводятся сведения о методах оценки выбытия запасов. Заметим: поскольку один из приведенных методов применяется только для всех единиц налогового учета запасов, имеющих

одинаковое назначение и одинаковые условия использования, то в соответствующем поле может быть сделана отметка в использовании как одного, так и нескольких методов оценки выбытия запасов и даже всех пяти. Так, к примеру, если производственное предприятие при отпуске запасов основному производству использует метод нормативных затрат, при отпуске готовой продукции собственного производства — метод идентифицированной стоимости соответствующей единицы запасов, товаров, продающихся в розницу — цены продажи запасов, у такого предприятия отметки о выбытии запасов будут сделаны в трех полях. Однако нужно помнить, что выбранный метод изменяться в течение отчетного налогового года не может.

Пример.

Хозяйственная деятельность предприятия включает в себя производство и розничную торговлю. Для оценки выбытия запасов применяются два метода: средневзвешенной стоимости (в производстве) и цены продажи (в рознице).

В течение 1 квартала 2008 года на цели, не связанные с хозяйственной деятельностью, были использованы:

— горюче-смазочные материалы для легковых автомобилей в сумме 5000 грн.;

— товары со склада на сумму 3000 грн.

Заполним таблицу 1 приложения К 1/1 к декларации за 1 квартал 2008 года. Данные о балансовой стоимости запасов на 01.01.2008 г. и 31.03.2008 г. (служащие исходными данными для заполнения приложения К 1/1) приведены в следующей таблице:

  

Данные для расчета прироста (убыли) балансовой стоимости запасов

(данные баланса) (грн.)

Наименование показателя

Код строки баланса

На начало отчетного периода (01.01.2008 г.)

На конец отчетного периода (31.03.2008 г.)

1

2

3

4

Незавершенное строительство, из них:

020

230000

350000

— 1533 «Приобретение прочих необоротных активов стоимостью до 1000 гривень»

 

12000

10000

Запасы:

 

 

 

производственные запасы, из них:

100

65000

115000

— 20 «Производственные запасы»

 

50000

80000

— 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»

 

15000

35000

незавершенное производство, в том числе

120

70000

55000

— материальная составляющая

 

40000

30000

готовая продукция, в том числе

130

60000

75000

— материальная составляющая

 

35000

45000

товары, из них:

140

45000

30000

— 281 «Товары на складе»

 

40000

20000

— 282 «Товары в розничной торговле» за минусом кредитового сальдо по субсчету 285 «Торговая наценка»

 

5000

10000

 

Додаток К1/1 до рядків 01.2, 01.5, 04.2, 04.10, 04.12 та 07 декларації

 

Таблиця 1. Розрахунок приросту (убутку) балансової вартості запасів

Показники

Код рядка

На початок звітного року

Запаси, використані не в господарській діяльності

На кінець звітного періоду

Приріст «-» Убуток «+» (3 - 4 -
- 5)

1

2

3

4

5

6

Балансова вартість запасів усього,

у тому числі: (сума рядків А1  А7 відповідної графи)

А

197000

8000

230000

-41000

на складах (місцях зберігання)

А1

50000

5000

80000

-35000

у незавершеному виробництві

А2

40000

30000

+10000

у готовій продукції

А3

35000

45000

-10000

малоцінні та швидкозношувані предмети на складах

А4

15000

35000

-20000

на оптових складах (місцях зберігання)

А5

40000

3000

20000

+17000

у роздрібній торгівлі

А6

5000

10000

-5000

матеріальні цінності, що використовуються у господарській діяльності більше 365 календарних днів та вартість яких не перевищує 1000 грн.

А7

12000

10000

+2000

 

Метод (методи) оцінки убутку запасів (потрібне позначити):

  

ідентифікованої вартості відповідної одиниці запасів

вартості запасів перших за часом надходжень (ФІФО)

Х

середньозваженої вартості однорідних запасів

нормативних затрат

Х

ціни продажу запасів

  

Как видно из таблицы 1 приложения К 1/1, по итогам 1 квартала 2008 года на предприятии произошел прирост балансовой стоимости запасов в размере

41000 грн. (на что указывает знак «минус», стоящий перед величиной прироста). А значит, такая сумма (но уже без знака «минус») переносится в строку 01.2 декларации. При этом в строке 04.2 декларации за 1 квартал 2008 года налогоплательщик проставляет прочерк.

 

Таблица 2. Расчет амортизационных отчислений

В таблице 2 приложения К 1/1 производится расчет амортизационных отчислений. Итоговая сумма амортизации, определенная в этой таблице, переносится в строку 07 «Сумма амортизационных отчислений» декларации. Предприятия, деятельность которых связана с добычей полезных ископаемых, расчет амортизации осуществляют в таблице 1 приложения К 1/2. В случае одновременного заполнения приложений К1/1 и К1/2 в строку 07 декларации будет перенесена сумма показателей графы 5 строки 07

таблицы 2 приложения К1/1 и графы 4 строки 07 таблицы 1 приложения К1/2.

Таблица 2 приложения К 1/1 предусматривает восемь строк для отражения сумм амортизации основных фондов: по две для каждой группы основных фондов, амортизируемых по разным нормам. Объясняется такое разделение применением «старых» и «новых» норм амортизационных отчислений. Напомним особенности применения «старых» и «новых» норм:

 

«Старые» и «новые» нормы амортизации ОФ

 

Нормы амортизации

«старые» нормы

«новые» нормы

Особенности применения

«старые» нормы амортизации применяются к ОФ групп 1, 2 и 3:
— имеющимся у налогоплательщика

по состоянию на 01.01.2004 г.
(т. е. приобретенным (сооруженным) до этой даты, в том числе введенным в эксплуатацию (оприходованным) в 2004 году, но расходы на приобретение (сооружение) которых были понесены в 2003 году);
— приобретенным после 01.01.2004 г. и являющимся бывшими в эксплуатации.
Также по «старым» нормам амортизируются расходы на улучшение таких основных фондов

«новые» нормы амортизации применяются к расходам, понесенным (начисленным) налогоплательщиком

после 1 января 2004 года в связи с приобретением или сооружением новых ОФ групп 1, 2 и 3, а также расходов на улучшения таких новых ОФ.
Таким образом, «новые» нормы амортизации применяются к тем ОФ групп 1, 2 и 3, которые одновременно отвечают следующим условиям:
— приобретены или сооружены после 01.01.2004 г.;
— предназначены для использования в производственной деятельности налогоплательщика и являются новыми (т. е. не были в эксплуатации).
По «новым» нормам амортизируются также расходы, понесенные после 01.01.2004 г. на улучшение таких ОФ

Группа ОФ

Квартальная норма амортизации, %

— группа 1

1,25

2

— группа 2

6,25

10

— группа 3

3,75

6

— группа 4

15

 

В связи с этим в строках:

а) Б1, Б2, Б3, Б4

— приводятся данные по основным фондам, амортизируемым по «новым» нормам амортизации;

б) Б5, Б6, Б7, Б8

— приводятся данные по основным фондам, амортизируемым по другим нормам (т. е. по тем ОФ, для которых применяются нормы амортизации ниже указанных в п.п. 8.6.1 Закона о налоге на прибыль). В первую очередь в этих строках отражаются основные фонды, амортизируемые по «старым» нормам амортизации. Кроме того, по строкам Б5, Б6, Б7, Б8 декларации могут отражаться основные фонды:

— в отношении которых налогоплательщики используют

пониженные нормы амортизации (напомним, что использовать такие пониженные нормы налогоплательщику прямо разрешено п.п. 8.6.1 Закона о налоге на прибыль. Другими словами, получается, что п.п. 8.6.1 Закона о налоге на прибыль установлены предельные нормы амортизации, однако плательщик налога в принципе вправе принять решение о применении других норм амортизации, не превышающих норм, определенных этим подпунктом, т. е. выбрать для группы меньшую норму амортизации, чем разрешена п.п. 8.6.1 Закона о налоге на прибыль. Именно поэтому, в частности, не стоит удивляться появлению в таблице 2 приложения К1/1 строки Б8 «Основные фонды группы 4 с нормой амортизации ниже 15 процентов»: т. е. хотя для ОФ группы 4 «старой» нормы амортизации не установлено, однако налогоплательщик вместе с тем вправе принять решение об амортизации ОФ этой группы по ставке ниже 15 %. Если же налогоплательщик не будет использовать пониженные нормы амортизации к ОФ группы 4, то в строке Б8 таблицы 2 будет проставляться прочерк);

— ОФ группы 3, по которым налогоплательщик продолжает применять нормы

ускоренной амортизации (напомним, что согласно Закону № 349 после 01.01.2003 г. налогоплательщик принять решение о начислении ускоренной амортизации по ОФ группы 3 не может, однако тем налогоплательщикам, которые, руководствуясь п.п. 8.6.2 Закона о налоге на прибыль (в период его действия), уже начали до 01.01.2003 г. применять в налоговом учете ускоренную амортизацию к ОФ группы 3, пунктом 15 Переходных положений Закона № 349 разрешено продолжить ее применение в прежнем порядке).

В

строке В «Нематериальные активы» таблицы 2, как и прежде, отражается начисление налоговой амортизации по НМА. Напомним, что по нематериальным активам отдельной ставки амортизации в налоговом учете не установлено, а для их амортизации применяется линейный метод (п.п. 8.3.9 Закона о налоге на прибыль).

В

графе 3 таблицы 2 приводится балансовая стоимость основных фондов на начало расчетного квартала, которая определяется расчетным путем по формуле, приведенной в п.п. 8.3.2 Закона о налоге на прибыль.

Показатель

графы 4 таблицы 2 определяется расчетно путем умножения показателя, отраженного в графе 3 этой таблицы, на соответствующую норму амортизации.

В

графе 5 таблицы 2 отражается сумма амортизации с учетом нарастающего итога. Показатель, отражаемый в этой графе, определяется путем суммирования данных графы 4 таблицы 2 приложения К1/1 отчетного периода и графы 5 таблицы 2 приложения К1/1 предыдущего периода отчетного года.

Пример.

Заполним таблицу 2 приложения К1/1 к декларации за 1 квартал 2008 года. Данные о балансовой стоимости основных фондов и нематериальных активов на начало расчетного (1) квартала 2008 года представлены в графе 3 этой таблицы.

  

Додаток К1/1 до рядків 01.2, 01.5, 04.2, 04.10, 04.12 та 07 декларації

 

Таблиця 2. Розрахунок амортизаційних відрахувань

Код рядка

Показники

Балансова вартість на початок розрахункового кварталу

Амортизаційні відрахування

Розрахунковий квартал

Звітний період наростаючим підсумком

1

2

3

4

5

Б1

Основні фонди групи 1 з нормою амортизації 2 відсотки

250000

5000

5000

Б2

Основні фонди групи 2 з нормою амортизації 10 відсотків

60000

6000

6000

Б3

Основні фонди групи 3 з нормою амортизації 6 відсотків

6835

410

410

Б4

Основні фонди групи 4 з нормою амортизації 15 відсотків

45000

6750

6750

Б5

Основні фонди групи 1 з нормою амортизації нижче 2 відсотків

(1,25 %)

640000

8000

8000

Б6

Основні фонди групи 2 з нормою амортизації нижче 10 відсотків

(6,25 %)

32000

2000

2000

Б7

Основні фонди групи 3 з нормою амортизації нижче 6 відсотків

(3,75 %)

18400

690

690

Б8

Основні фонди групи 4 з нормою амортизації нижче 15 відсотків

В

Нематеріальні активи

3000

150

150

07

Загальна сума амортизаційних відрахувань, що відображається у рядку 07 декларації (сума рядків з Б1 до Б8 та рядку В графи 5)

29000

 

Таблица 3. Расходы на улучшения основных фондов, которые включаются в состав валовых расходов

Данные таблицы 3 приложения К1/1 служат основанием для заполнения строки 04.10 декларации. Назначение таблицы 3 приложения К1/1 — рассчитать сумму расходов на улучшение ОФ, которую налогоплательщик вправе отнести на валовые расходы в соответствии с

п.п. 8.7.1 Закона о налоге на прибыль.

В

графе 3 таблицы 3 приложения К1/1 указывается совокупная балансовая стоимость всех групп основных фондов на начало отчетного года (на 1 января), а в графе 4 этой таблицы — сумма 10 % «ремонтного» лимита.

В

графах 5 — 8 таблицы 3 приложения К1/1 за соответствующий отчетный период отражаются фактические объемы проведенных улучшений основных фондов нарастающим итогом с начала года.

При переносе данных из таблицы 3 приложения К1/1 в строку 04.10 декларации нужно учитывать следующие особенности:

— если фактический объем улучшений основных фондов за соответствующий отчетный период не превышает размера лимита, то в

строке 4.10 декларации отражается именно сумма фактических улучшений, рассчитанная нарастающим итогом с начала года;

— если фактический объем улучшений основных фондов в отчетном периоде (рассчитанный нарастающим итогом) превышает лимит, то в соответствующей из граф 5 — 8 таблицы 3 показывают сумму, равную лимиту (т. е. значение графы 4), и затем ее переносят в

строку 4.10 декларации.

Пример.

Совокупная балансовая стоимость групп основных фондов на 01.01.2008 г. составляла 1052235 грн. Сумма ремонтного лимита равна 1052235 грн. х 10 % = 105224 грн. Предположим, в течение 1 квартала 2008 года расходы на ремонты и другие улучшения основных фондов составили 30000 грн. Следовательно, предприятие вправе в 1 квартале отнести на валовые расходы всю сумму ремонтных расходов в размере 30000 грн.

  

Додаток К1/1до рядків 01.2, 01.5, 04.2, 04.10, 04.12 та 07 декларації

 

Таблиця 3. Витрати на поліпшення основних фондів, що включаються до складу валових витрат

Об'єкти поліпшення

Код рядка

Сукупна балансова вартість на початок звітного року

Сума на звітний рік (ліміт)

Фактичні обсяги поліпшень наростаючим підсумком

1 квартал

Півріччя

3 квартали

Рік

1

2

3

4

5

6

7

8

Основні фонди

4.10

1052235

105224

30000

 

Таким образом, поскольку сумма понесенных в 1 квартале 2008 года ремонтных расходов (30000 грн.) не превысила 10 % лимит, то такая сумма отражается в графе 5 таблицы 3 приложения К1/1 и ее налогоплательщик вправе по итогам 1 квартала включить в валовые расходы. Эта сумма переносится в строку 04.10 декларации.

Предприятия, занимающиеся добычей полезных ископаемых, сумму расходов на улучшения нефтегазовых скважин, включаемых в валовые расходы, рассчитывают в таблице 2 приложения К1/2. В случае одновременного заполнения приложений К1/1 и К1/2 в строку 04.10 декларации переносится сумма строки 04.10 таблицы 3 приложения К1/1 и строки 04.10 таблицы 2 приложения К1/2 за соответствующий отчетный период.

 

Таблица 4. Прибыль от продажи земли

Данные таблицы 4 приложения К1/1 служат основанием для заполнения строки 01.5 «прибыль от операций с землей» декларации по налогу на прибыль.

В таблице 4 приложения К1/1 осуществляется расчет прибыли от продажи земли по правилам, определенным

п. 8.9 ст. 8 Закона о налоге на прибыль. Напомним, что согласно этому пункту налогоплательщик должен вести отдельный учет операций по продаже или покупке земли как отдельного объекта собственности. Особенность такого отдельного учета состоит в том, что:

— расходы, связанные с приобретением земли, не подлежат включению в валовые расходы отчетного периода, а также не включаются в группы ОФ с целью начисления амортизации (т. е. не амортизируются);

— если в дальнейшем такой отдельный объект собственности (земля) продается, то налогоплательщик включает в состав валовых доходов

положительную разницу между суммой дохода, полученного при продаже, и суммой расходов, понесенных при приобретении земли, увеличенных на коэффициент индексации, определенный в соответствии с п.п. 8.3.3 Закона о налоге на прибыль. Другими словами, прибыль от операций с землей определяется как разница между суммой дохода от продажи земли (строка 01.5.1 таблицы 4) и проиндексированными расходами на ее приобретение (показатель строки 01.5.2 таблицы 4, умноженный на коэффициент индексации, отраженный в строке 01.5.3 таблицы 4).

Обращаем внимание, что в строке 01.5 декларации и таблицы 4 приложения К1/1 отражается только положительная разница

(прибыль) от операций с землей. Убыток от продажи земли (когда проиндексированные расходы превышают доходы от продажи земельного участка) в состав валовых расходов не включается, а покрывается налогоплательщиком за счет собственных средств. Поэтому строки для отражения убытка от продажи земли ни в таблице 4 приложения К1/1, ни в декларации по налогу на прибыль нет. Подробно особенности учета операций с землей рассматривались в статье «Купля-продажа земли: бухгалтерский и налоговый учет» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 20, с. 43.

Пример.

Предположим, в 2006 году предприятие приобрело земельный участок (как отдельный объект собственности) за 100000 грн. Прочие расходы, понесенные в связи с приобретением этого земельного участка (экспертная оценка земельного участка, подготовка проекта землеотвода, нотариальное заверение договора купли-продажи), составили 2200 грн.

В 1 квартале 2008 года предприятие продает этот участок как отдельный объект собственности за 160000 грн.

Индексы инфляции:

— по итогам 2006 года — 111,6 %;

— по итогам 2007 года — 116,6 %.

Коэффициент индексации, рассчитанный на основании индексов инфляции в соответствии с п.п. 8.3.3 Закона о налоге на прибыль, составляет 1,083 [(111,6 % - 10 %) х (116,6 % - 10 %) : 100 = 1,016 х 1,066 = 1,083].

Тогда проиндексированные расходы, связанные с приобретением земельного участка, на момент его продажи составляют 110683 грн. [(100000 грн. + 2200 грн.) х 1,083], а прибыль от продажи участка, соответственно, 49317 грн. (160000 грн. - 110683 грн.). Эта прибыль включается в валовой доход предприятия в периоде продажи (в нашем примере это 1 квартал 2008 года).

Заполним таблицу 4 приложения К1/1 к декларации за 1 квартал 2008 года:

 

Додаток К1/1 до рядків 01.2, 01.5, 04.2, 04.10, 04.12 та 07 декларації

 

Таблиця 4. Прибуток від продажу землі

Показники

Код рядка

Сума

1

2

3

Прибуток від продажу землі, у тому числі:
(01.5.1 - 01.5.2 х 01.5.3)

01.5

49317

сума доходу, отримана при продажу землі

01.5.1

160000

сума витрат, пов'язана із купівлею землі

01.5.2

102200

коефіцієнт індексації витрат, визначений за нормами підпункту 8.3.3 Закону

01.5.3

1,083

 

Таким образом, в строке 01.5 декларации показывается прибыль от продажи земли в сумме

49317 грн.

 

Таблица 5. Расходы по страхованию

В таблице 5 определяется показатель

строки 04.12, в которой отражаются суммы расходов по страхованию, кроме расходов, указываемых в строке 04.5 декларации (расходов по долгосрочному страхованию жизни и негосударственному пенсионному страхованию).

При заполнении таблицы 5 следует руководствоваться

п.п. 5.4.6 Закона о налоге на прибыль. Так, при отнесении расходов по страхованию на валовые расходы нужно учитывать особенность, предусмотренную абзацем третьим этого подпункта, согласно которому отнесение на валовые расходы налогоплательщика расходов по страхованию (кроме расходов по медицинскому, пенсионному страхованию и по обязательным видам страхования) осуществляется в размере, не превышающем 5 % валовых расходов отчетного налогового периода, определенных нарастающим итогом с начала года (а для сельскохозяйственных предприятий — за отчетный налоговый год). Таким образом, расходы по страхованию относятся на валовые расходы в следующем порядке:

— расходы по

обязательному страхованию не лимитируются и относятся на валовые расходы в полной сумме;

— расходы по

добровольному страхованию относятся на валовые расходы в пределах 5 % ограничения.

Напомним, что виды добровольного страхования перечислены в

статье 6, а виды обязательного — в статье 7 Закона Украины «О страховании» от 07.03.96 г. № 85/96-ВР.

Также заметим, что применяется 5 %

ограничение только к тем расходам на добровольное страхование, которые прямо оговорены п.п. 5.4.6 Закона о налоге на прибыль, и не применяется к тем видам расходов на страхование, которые обозначены другими пунктами, в частности, п.п. 5.6.2 Закона о налоге на прибыль (обязательное страхование жизни или здоровья работников в случаях, предусмотренных законодательством, долгосрочное страхование жизни и негосударственное пенсионное обеспечение) и п.п. 5.7.1 Закона о налоге на прибыль (общеобязательное государственное пенсионное и социальное страхование).

С учетом таких особенностей отнесения на валовые расходы расходов по страхованию и построена таблица 5, в которой сумма нелимитируемых расходов по обязательному страхованию отражается в

строке 04.12.1, а сумма лимитируемых (в пределах 5 %) расходов по добровольному страхованию указывается в строке 04.12.2. Причем для определения суммы расходов на добровольное страхование, которая может быть отнесена к валовым расходам в строке 04.12.2 таблицы 5 приложения К1/1, прямо указана формула расчета, которую можно записать так:

 

Строка 04.12.2 = (строка 06 декларации - строка 04.12.2 таблицы 5) х 5 : 95,

 

что аналогично

 

Строка 04.12.2 = (строка 06 декларации - строка 04.12.2 таблицы 5) : 19.

 

Таким образом, для определения предельного значения строки 04.12.2 таблицы 5 приложения К1/1 нужно взять значение строки 06 декларации (

без учета соответственно определяемого показателя строки 04.12.2) и разделить его на 19. После этого налогоплательщику нужно сравнить полученную расчетную сумму с суммой фактически понесенных расходов на добровольное страхование в отчетном периоде:

— если сумма фактических расходов не превышает расчетной величины, то в строке 04.12.2 таблицы 5 приложения К1/1 указывается сумма фактически осуществленных расходов на добровольное страхование;

— если сумма фактических расходов оказалась больше расчетной суммы, то в строке 04.12.2 таблицы 5 приложения К1/1 отражается предельная расчетная сумма (а вот сумму превышения на валовые расходы налогоплательщик отнести не сможет).

После этого в строку 04.12 декларации переносится показатель строки 04.12 таблицы 5 приложения К1/1, который представляет собой сумму показателей, отраженных в строках 04.12.1 и 04.12.2 этой таблицы.

Пример.

В течение 1 квартала 2008 года предприятие осуществило:

— расходы по обязательному страхованию — страхованию гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств на сумму 3000 грн.;

— расходы по добровольному страхованию — страхованию имущества на сумму 5000 грн.

Расходы на

обязательное страхование (страхование гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств) в соответствии с п.п. 5.4.6 Закона о налоге на прибыль предприятие включает в состав валовых расходов в полной сумме (3000 грн.) и отражает по строке 04.12.1 таблицы 5 приложения К1/1.

А вот для того, чтобы отразить в строке 04.12.1 таблицы 5 приложения К1/1 сумму расходов на

добровольное страхование (страхование имущества), нужно узнать, не превышает ли сумма таких расходов (5000 грн.) допустимое 5 % ограничение.

Для этого рассчитаем предельную сумму расходов на добровольное страхование, которую предприятие в отчетном периоде может отнести на валовые расходы. Предположим, что общая сумма расходов, включаемых в валовые расходы (показатель строки 06 декларации за 1 квартал 2008 года без учета показателя, отражаемого по строке 04.12.2), составила 380000 грн. Тогда предприятие в 1 квартале 2008 года вправе отнести на валовые расходы расходы по добровольному страхованию в сумме 20000 грн. (380000 грн. х 5 : 95).

Как видим, сумма понесенных в течение 1 квартала 2008 года расходов на добровольное страхование (страхование имущества) (5000 грн.) не превысила предельную величину, в рамках которой предприятие может увеличить валовые расходы (20000 грн.). Поэтому на валовые расходы налогоплательщик вправе отнести сумму расходов по страхованию имущества в полной сумме (5000 грн.). Именно такая сумма и должна быть отражена по строке 04.12.2 таблицы 5 приложения К1/1 к декларации за 1 квартал 2008 года.

  

Додаток К1/1 до рядків 01.2, 01.5, 04.2, 04.10, 04.12 та 07 декларації

 

Таблиця 5. Витрати зі страхування

Показники

Код рядка

Сума

1

2

3

Сума витрат зі страхування (крім витрат з довгострокового страхування життя та недержавного пенсійного забезпечення, зазначених у р. 04.5 декларації), у тому числі:

04.12

8000

сума витрат за обов'язковими видами страхування

04.12.1

3000

сума витрат за іншими видами страхування, що включаються до складу валових витрат платника (не більше значення рядка 06 декларації за звітний період, обчисленого без урахування значення рядка 04.12.2 цієї таблиці х 5 : 95)

04.12.2

5000

  

Таким образом, по строке 04.12 декларации по налогу на прибыль за 1 квартал 2008 года будет отражена сумма 8000 грн.

 

 

Приложение К2 — долгосрочный договор

В приложении К 2 приводятся данные, связанные с выполнением долгосрочных договоров.

Долгосрочный договор

— это договор на изготовление, строительство, установку или монтаж материальных ценностей, которые будут входить в состав основных фондов заказчика или составных частей таких ОФ, а также на создание нематериальных активов, связанных с таким изготовлением, строительством, установкой или монтажом (услуг типа «инжиниринг», научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ и разработок) при условии, что такой контракт не планируется завершить ранее чем через 9 месяцев с момента осуществления первых расходов или получения аванса (предоплаты) (п.п. 7.10.2 Закона о налоге на прибыль).

При заполнении приложения К 2 нужно руководствоваться нормами

п. 7.10 Закона о налоге на прибыль, касающимися налогообложения операций от выполнения долгосрочных договорных обязательств. Напомним, что согласно этому пункту налогоплательщик может выбрать особый порядок налогообложения результатов деятельности, осуществляемой по долгосрочным договорам, а именно:

— отражать расходы отчетного периода (по правилу первого события) на уровне

фактических расходов, связанных с выполнением долгосрочного договора, а

— доходы отчетного периода от выполнения таких договоров определять

расчетно (путем умножения общедоговорной цены долгосрочного договора на оценочный коэффициент выполнения долгосрочного договора). Таким образом, доходы от выполнения долгосрочных договоров включаются в состав своего валового дохода в отчетном периоде не по правилу «первого события» (в полной сумме), а постепенно в течение всего периода исполнения договора (контракта) в зависимости от доли фактических расходов отчетного периода в общей сумме планируемых расходов. При этом в целях налогообложения суммы авансов или предоплат, полученных исполнителем долгосрочного договора, относятся в состав валового дохода такого исполнителя исключительно в пределах сумм, определенных таким расчетным путем.

Правда, нужно помнить, что по завершении договора исполнитель должен осуществить соответствующий

перерасчет ранее отраженных налоговых обязательств (уже исходя из фактического коэффициента выполнения долгосрочного договора) в порядке, предусмотренном п.п. 7.10.9 Закона о налоге на прибыль (c начислением соответствующей пени).

Также нужно обратить внимание на следующие моменты.

Во-первых, если в каком-либо из отчетных (налоговых) периодов

расходы, связанные с выполнением долгосрочного договора (контракта), исполнителем не осуществляются, т. е. фактически равны нулю, то и сумма дохода, подлежащая включению в валовой доход этого налогового периода, равна нулю.

Во-вторых, поскольку декларация по налогу на прибыль составляется нарастающим итогом, то следовательно, и

оценочный коэффициент выполнения долгосрочного договора (контракта) также рассчитывается не за каждый отдельный квартал, а нарастающим итогом с начала года. Соответственно и при осуществлении перерасчета сумм налоговых обязательств по завершенному долгосрочному договору (контракту) следует учитывать налоговые периоды: квартал, полугодие, три квартала, год.

Расчет доходов и расходов, связанных с выполнением долгосрочных договоров, производится

в таблице 1 этого приложения К 2. При этом:

по строке 04.7 приложения К 2 отражается сумма фактических расходов, связанных с выполнением долгосрочных договоров. Сумма из этой строки таблицы 1 приложения К 2 переносится в строку 04.7 декларации;

по строке 01.3 приложения К 2 указывается сумма валовых доходов от выполнения долгосрочных договоров. Показатель этой строки определяется расчетно — суммированием значений, отраженных в строке 01.3.1 «сумма дохода, начисленного в связи с выполнением долгосрочных договоров» и в строке 01.3.2 «сумма увеличения (+) уменьшения (-) валовых доходов в связи с перерасчетом налоговых обязательств по завершенным долгосрочным договорам».

Заметим, что данные в строку 01.3.2 таблицы 1 приложения К 2 будут вноситься только в периоде

завершения выполнения долгосрочного договора, когда и осуществляется перерасчет налоговых обязательств, результаты которого и отражаются в строке 01.3.2.

Данные строки 01.3 таблицы 1 приложения К 2 переносятся в строку 01.3 декларации по налогу на прибыль.

В таблице 2

приложения К 2 приводится дополнительная справочная информация о выполнении долгосрочных договоров.

Пример.

В феврале 2007 года (1 квартал 2007 года) предприятие А заключило договор с предприятием Б на выполнение строительно-монтажных работ сроком на 1 год. Срок окончания строительства — 15.02.2008 г. (1 квартал 2008 года). Общедоговорная стоимость долгосрочного договора — 840000 грн. (в том числе НДС — 140000 грн.). Общие расходы на осуществление строительства запланированы в сумме 450000 грн. Сумма фактических расходов составила 405000 грн.

5 февраля 2007 года предприятие А получило от заказчика аванс в сумме 600000 грн. (в том числе НДС — 100000 грн.) 15 января 2008 года заказчик уплатил оставшуюся сумму в размере 240000 грн. (в том числе НДС — 40000 грн.).

По завершении строительства подписан акт выполненных работ.

Представим расчет суммы дохода в связи с исполнением долгосрочного договора, подлежащей включению в состав валового дохода отчетного (налогового) периода с учетом фактических расходов, в виде таблицы:

  

Таблица 1. Расчет дохода в связи с исполнением долгосрочного договора, включаемого в состав валового дохода отчетного периода

Период

Код строки

Планируемые расходы,
грн.

Фактические расходы,
грн.

Коц (оценочный коэффициент выполнения долгосрочного договора)
(гр. 4 : гр. 3 стр. 07)

Сумма дохода, подлежащая включению в состав валового дохода отчетного (налогового) периода,
грн. (гр. 5 х
х общедоговорная цена договора без НДС)

1

2

3

4

5

6

2007 год

 

 

 

 

 

— 1 квартал

01

90000

0,200

140000

— полугодие

02

180000

0,400

280000

— 3 квартала

03

292500

0,650

455000

— 11 месяцев

04

315000

0,700

490000

— год

05

360000

0,800

560000

2008 год

 

 

 

 

— 1 квартал

06

45000

0,100

70000

Итого по долгосрочному договору

07

450000

405000

0,900

630000

 

Как видим, по результатам выполнения договора сумма, включенная в состав валовых доходов в течение срока его выполнения, составляет 630000 грн., что не соответствует сумме, установленной договором, и соответственно сумме, уплаченной заказчиком в два этапа (без НДС 700000 грн. = 500000 грн. + 200000 грн.). Это связано с тем, что фактические общие расходы были понесены исполнителем в сумме меньшей, чем запланировано. В декларациях за соответствующие отчетные периоды 2007 года (1 квартал, полугодие, 3 квартала, 11 месяцев, год) отражались суммы доходов, приведенные в графе 6 приведенной выше таблицы.

По завершении долгосрочного договора в 1 квартале 2008 года предприятие — исполнитель такого договора в соответствии с

п.п. 7.10.9 Закона о налоге на прибыль производит перерасчет налоговых обязательств по данному договору.

Такой перерасчет показан в таблице 2 (при этом коды строк и наименование показателей, приведенных в этой таблице, построены по аналогии с действовавшей прежде

формой 3-ддз «Перерасчет сумм налоговых обязательств по завершенному долгосрочному договору (контракту)»):

  

Таблица 2. Перерасчет налоговых обязательств по завершенному долгосрочному договору

Код строки

Наименование показателя

Сумма по налоговым периодам,
грн.

Всего

2007 год

2008 год

1 квартал

полугодие

3 квартала

11 месяцев

год

1 квартал

1

2

3

4

5

6

7

8

9

01

Окончательная договорная цена объекта долгосрочного договора (контракта)

X

X

X

X

X

X

700000

02

Расходы соответствующих отчетных периодов*

90000

180000

292500

315000

360000

45000

X

03

Сумма фактических общих расходов, понесенных (начисленных) при исполнении долгосрочного договора (контракта)*

90000

180000

292500

315000

360000

45000

405000

04

Фактический оценочный коэффициент исполнения договора (контракта)
(стр. 02 : гр. 9 стр. 03)

0,222

0,444

0,722

0,778

0,889

0,111

1,0

05

Перерасчет суммы дохода
(гр. 9 стр. 01 х стр. 04)

155400

310800

505400

544600

622300

77700

700000

06

Расчетная сумма дохода**

140000

280000

455000

490000

560000

70000

630000

07

Разница по результатам перерасчета со знаком «+» (завышение суммы) или «-» (занижение суммы)
(стр. 06 - стр. 05) ***

-15400

-30800

-50400

-54600

-62300

-7700

-70000

в том числе
- 15400 грн. за 2 квартал 2007 года

в том числе
- 19600 грн. за 3 квартал 2007 года

в том числе
- 4200 грн. за октябрь — ноябрь 2007 года

в том числе
- 7700 грн. за декабрь 2007 года

08

Учетная ставка НБУ на момент проведения перерасчета (%)

10,0

10,0

10,0

10,0

10,0

10,0

X

09

120 % учетной ставки НБУ
(стр. 08 х 120 : 100 (%)

12,0

12,0

12,0

12,0

12,0

12,0

X

10

Срок действия переплаты или недоплаты (дней)

365 дней

274 дня

183 дня

137 дней

91 день

X

(с 22.05.2007 г. по 20.05.2008 г.)

(с 21.08.2007 г. по 20.05.2008 г.)

(с 20.11.2007 г. по 20.05.2008 г.)

(с 05.01.2008 г. по 20.05.2008 г.)

(с 20.02.2008 г. по 20.05.2008 г.)

11

Процент, начисленный за недоплату (стр. 07 х стр. 09 х стр. 10 : 365 : 100)

-1843

-1383

-1176

-189

-230

-4821

- (1843 +
 +1383 +
+1176 +
+ 189 +
+ 230)

(-15400 грн. х
х 12,0 х 365 :
: 366 : 100)

(-15400 грн. х
х 12,0 х 274 :
: 366 : 100)

(-19600 грн. х
х 12,0 х 183 :
: 366 : 100)

(-4200 грн. х
х 12,0 х 137 :
: 366 : 100)

(-7700 грн. х
х 12,0 х 91 :
: 366 : 100)

12

Сумма, которая учитывается в увеличение (со знаком «-») или уменьшение (со знаком «+») валового дохода (стр. 07 + стр. 11)

-

74821
- (70000 +
+ 4821)

* Графа 4 таблицы 1.

** Графа 6 таблицы 1.

***Сумма недоплаты налоговых обязательств возникает в том случае, когда получен отрицательный результат (строка 07).

 

Примечание к строке 10 таблицы 2.

При проведении перерасчета и определении срока переплаты или недоплаты отсчет дней начинается со дня, следующего за предельным сроком уплаты налоговых обязательств по результатам отчетного периода, в котором возникла переплата или недоплата, а заканчивается последним предельным днем срока уплаты налоговых обязательств по итогам того периода, в котором завершен долгосрочный договор.

Полученная в результате пересчета сумма налоговых обязательств (

графа 9 строки 12) отражается в строке 01.3.2 таблицы 1 приложения К2 к декларации по налогу на прибыль предприятия в том налоговом периоде, в котором завершен долгосрочный договор (контракт). Поскольку по долгосрочному договору в течение 2007 года имела место недоплата налоговых обязательств, о чем свидетельствует отрицательный показатель строки 12 таблицы 2, то в таблице 1 приложения К2 к декларации за 1 квартал 2008 года этот показатель будет отражен как увеличение валового дохода, т. е. со знаком «+», т. е. «+74821 грн.».

Заполним приложение К2 к декларации по налогу на прибыль предприятия. Заметим, поскольку долгосрочный договор в данном случае является переходящим (с 2007 на 2008 год), то с 1 квартала 2008 года нарастающий итог обрывается и в таблице 1 приложения К 2 к декларации отражаются суммы валовых доходов (в строке 01.3.1) и валовых расходов (в строке 04.7), приходящихся исключительно на 1 квартал 2008 года. А вот в строке 01.3.2 таблицы 1 приложения К 2 в данном случае (ввиду окончания долгосрочного договора) нужно показать итоговый результат перерасчета, т. е. сумму

«+74821 грн.»:

  

Додаток К2 до рядків 01.3 та 04.7 декларації

  

Таблиця 1. Доходи та витрати, пов'язані з виконанням довгострокових договорів

(1 квартал 2008 года) 

Показники

Код рядка

1 квартал

Півріччя

3 квартали

Рік

1

2

3

4

5

6

Валові доходи від виконання довгострокових договорів, у тому числі: (01.3.1 ± 01.3.2)

01.3

144821

сума доходу, нарахованого у зв'язку з виконанням довгострокових договорів

01.3.1

70000

сума збільшення (+) зменшення (-)
валових доходів у зв'язку з перерахунком податкових зобов'язань за завершеними довгостроковими договорами

01.3.2

+74821

Сума фактичних витрат, пов'язаних із виконанням довгострокових договорів

04.7

45000

 

Таблиця 2. Додаткова інформація

Сума авансів або передоплат, не віднесених для цілей оподаткування до складу валового доходу звітного періоду

1

Кількість договорів, за якими провадився розрахунок доходів та витрат, у тому числі договори:

2

1

за якими продовжується їх виконання

2.1

виконання яких завершено

2.2

1

  

Справочно покажем, как приложение К2 налогоплательщику следовало заполнять в течение 2007 года (и хотя к декларации за 11 месяцев, которая, как уже отмечалось, подается без приложений, приложение К2 не составлялось, 11-месячный период мы все же решили привести в данном случае в приложении К2 для наглядности):

  

Додаток К2 до рядків 01.3 та 04.7 декларації

 

Таблиця 1. Доходи та витрати, пов'язані з виконанням довгострокових договорів

(2007 год)

Показники

Код рядка

1 квартал

Півріччя

3 квартали

11 місяців

Рік

1

2

3

4

5

6

Валові доходи від виконання довгострокових договорів, у тому числі: (01.3.1 ± 01.3.2)

01.3

140000

280000

455000

490000

560000

сума доходу, нарахованого у зв'язку з виконанням довгострокових договорів

01.3.1

140000

280000

455000

490000

560000

сума збільшення (+) зменшення (-) валових доходів у зв'язку з перерахунком податкових зобов'язань за завершеними довгостроковими договорами

01.3.2

Сума фактичних витрат, пов'язаних із виконанням довгострокових договорів

04.7

90000

180000

292500

315000

360000

  

Таблиця 2. Додаткова інформація

Сума авансів або передоплат, не віднесених для цілей оподаткування до складу валового доходу звітного періоду

1

360000 (500000 -
- 140000)

220000 (500000 -
- 280000)

45000 (500000 -
- 455000)

10000 (500000 -
- 490000)

Кількість договорів, за якими провадився розрахунок доходів та витрат, у тому числі договори:

2

1

1

1

1

1

за якими продовжується їх виконання

2.1

1

1

1

1

1

виконання яких завершено

2.2

 

  

Приложение К3 — ценные бумаги

 

В приложении К3 к декларации осуществляется расчет финансовых результатов операций с ценными бумагами, корпоративными правами и деривативами. Данные приложения К3 служат основанием для заполнения строки 01.4 «прибыль от операций с ценными бумагами, фондовыми и товарными деривативами» декларации.

Напомним, что при налогообложении операций с ценными бумагами нужно руководствоваться нормами

п. 7.6 Закона о налоге на прибыль, согласно которому налогоплательщик должен вести отдельный налоговый учет финансовых результатов операций с ценными бумагами и деривативами в разрезе отдельных видов ценных бумаг и деривативов. При этом учет операций с акциями ведется вместе с иными, нежели ценные бумаги, корпоративными правами. Поэтому в приложении К3 финансовый результат от операций с ценными бумагами — прибыль (со знаком «+») или убыток (со знаком «-») — определяется развернутопо каждому виду ценных бумаг:

— акциям и другим, нежели ценные бумаги, корпоративным правам;

— облигациям;

— векселям;

— деривативам;

— ипотечным сертификатам (ипотечным сертификатам участия и ипотечным сертификатам с фиксированной доходностью);

— сертификатам фондов операций с недвижимостью;

— другим ценным бумагам.

Финансовый результат рассчитывается путем уменьшения суммы доходов отчетного периода на сумму расходов отчетного периода и на сумму отрицательного финансового результата предыдущего отчетного года по ценным бумагам определенного вида*.

* Представители главного налогового ведомства в письме от 19.03.2008 г. № 5241/7/15-0217, № 2441/6/15-0216 // Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 24 отметили, что отражать в налоговом учете по налогу на прибыль финансовый результат в порядке, определенном п.п. 7.6.1 — 7.6.5

Закона о налоге на прибыль, необходимо и в случае, если плательщик налога осуществляет операции купли-продажи бессрочных ценных бумаг.

В отношении

момента отражения «ценнобумажных» доходов и расходов отметим, что они возникают в периоде их фактического понесения**. Это означает, что при приобретении ценной бумаги в отдельном «ценнобумажном» учете (который ведется по каждому виду ценных бумаг) отражаются расходы, а в периоде продажи ценной бумаги — доходы . При этом для определения прибыли (убытка) отчетного периода по каждому конкретному виду ценных бумаг необходимо сравнить доходы, полученные (начисленные) в отчетном периоде от продажи ценных бумаг этого вида, с расходами, понесенными (начисленными) в отчетном периоде в связи с приобретением ценных бумаг этого вида (в том числе и не реализованных в этом периоде ценных бумаг) и учесть «ценнобумажные» убытки прошлых отчетных периодов.

** Необходимо отметить, что налоговики считают иначе: по их мнению, налогоплательщик имеет право отразить «ценнобумажные» расходы только в момент продажи ценной бумаги. На это неоднократно обращалось внимание как в письмах ГНАУ (письмо 13.07.2007 г. № 14019/7/17-0717; письмо от 11.01.2006 г. № 82/7/15-0517; письмо от 14.05.2005 г. № 9265/7/15-1117; письмо от 02.03.2005 г. № 1799/6/15-1116 см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 6; письмо от 16.07.2004 г. № 13292/7/15-1117, см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 100), так и в консультациях налоговиков (см. «Налоговый, банковский, таможенный КОНСУЛЬТАНТ», 2006, № 39, с. 10; «Вестник налоговой службы Украины», 2004, № 1, с. 33, № 32, с. 13). Однако мы такое мнение не разделяем и считаем, что оно не соответствует п. 7.6 Закона о налоге на прибыль.

Обращаем внимание, что смешивать финансовые результаты по видам ценных бумаг нельзя, т. е. полученный положительный финансовый результат (прибыль, подлежащая включению в состав валовых доходов) по одному виду ценных бумаг не уменьшается на отрицательные финансовые результаты по другим их видам.

Таким образом, общий финансовый результат от операций с ценными бумагами, отражаемый в строке

01.4 приложения К3, определяется путем сложения только положительных значений (сумм прибыли) от операций по каждому из видов ценных бумаг. А вот отрицательный финансовый результат (убытки), возникший при проведении операций по каждому отдельному виду (видам) ценных бумаг (т. е. если в строках 1, 2, 3, 4, 5, 6 или 7 приложения К3 определено значение со знаком минус), при определении финансового результата за отчетный период во внимание не принимается (не уменьшает прибыль, полученную по другим видам ценных бумаг). Однако из налогового учета такие убытки не исключаются, они будут учитываться при определении финансовых результатов операций с соответствующими видами ценных бумаг, проводимых в последующих отчетных периодах до полного их погашения (т. е. переносятся на следующие отчетные периоды, для чего в приложении К3 предусмотрены соответствующие
строки 1.3, 2.3, 3.3, 4.3, 5.3, 6.3 и 7.3).

Еще раз подчеркнем, что в строке

01.4 приложения К3, а следовательно, и самой декларации, отражается именно прибыль от указанных операций, рассчитанная как сумма только положительных значений финансовых результатов от операций с каждым из видов ценных бумаг в отдельности.

Пример.

В течение I квартала 2008 года предприятие осуществляло операции с акциями и векселями (исходные данные для заполнения приложения К3 к декларации приведены в следующей таблице)

  

Таблица. Данные для заполнения приложения К3

№ п/п

Наименование показателя

Операции с акциями,
грн.

Операции с векселями,
грн.

1

Доходы, полученные (начисленные) в связи с продажей (отчуждением) ценных бумаг

35000

15000

2

Расходы, понесенные (начисленные) в связи с приобретением (получением) ценных бумаг

30000

17000

3

Некомпенсированные балансовые убытки прошлого года

2000

4

Финансовый результат операций с ценными бумагами (стр. 1 - стр. 2 - стр. 3)

+5000

-4000

4.1

прибыль (+), включается в состав валового дохода отчетного периода

+5000

4.2

убыток (-), переносится в уменьшение доходов будущих периодов

-4000

 

 

Додаток К3 до рядка 01.4 декларації

 

Розрахунок фінансових результатів операцій з цінними паперами та деривативами

ПОКАЗНИКИ

Код рядка

Сума

1

2

3

Прибуток від операцій з цінними паперами, фондовими та товарними деривативами, у тому числі: (сума позитивних значень рядків 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7)

01.4

5000*

Прибуток (+) або збиток (-) від операцій з акціями та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами, у тому числі:
(1.1 - 1.2 - 1.3)

1

+ 5000

доходи звітного періоду

1.1

35000

витрати звітного періоду

1.2

30000

від'ємний фінансовий результат попереднього звітного року

1.3

Прибуток (+) або збиток (-) від операцій з облігаціями, у тому числі: (2.1 - 2.2 - 2.3)

2

доходи звітного періоду

2.1

витрати звітного періоду

2.2

від'ємний фінансовий результат попереднього звітного року

2.3

Прибуток (+) або збиток (-) від операцій з векселями, у тому числі: (3.1 - 3.2 - 3.3)

3

-

4000*

доходи звітного періоду

3.1

15000

витрати звітного періоду

3.2

17000

від'ємний фінансовий результат попереднього звітного року

3.3

2000

Прибуток (+) або збиток (-) від операцій з деривативами, у тому числі:
(4.1 - 4.2 - 4.3)

4

доходи звітного періоду

4.1

витрати звітного періоду

4.2

від'ємний фінансовий результат попереднього звітного року

4.3

Прибуток (+) або збиток (-) від операцій з іпотечними сертифікатами (іпотечними сертифікатами участі та іпотечними сертифікатами з фіксованою дохідністю), у тому числі:
(5.1 -5.2 - 5.3)

5

доходи звітного періоду

5.1

витрати звітного періоду

5.2

від'ємний фінансовий результат попереднього звітного року

5.3

Прибуток (+) або збиток (-) від операцій із сертифікатами фондів операцій з нерухомістю, у тому числі:
(6.1 - 6.2 - 6.3)

6

доходи звітного періоду

6.1

витрати звітного періоду

6.2

від'ємний фінансовий результат попереднього звітного року

6.3

Прибуток (+) або збиток (-) від операцій з іншими цінними паперами, у тому числі:
(7.1 - 7.2 - 7.3)

7

доходи звітного періоду

7.1

витрати звітного періоду

7.2

від'ємний фінансовий результат попереднього звітного року

7.3

 

*Поскольку в валовые доходы включается только положительный результат (прибыль) от операций с ценными бумагами, то по строке

01.4 приложения К3 будет отражена прибыль в сумме 5000 грн. (т. е. прибыль от операций с акциями). Что касается убытков от операций с векселями (в размере 4000 грн.), то они будут учтены при определении финансового результата от операций с векселями в следующем отчетном периоде.

 

 

Приложение К4 — урегулирование сомнительной (безнадежной) задолженности

 

В приложении К4 приводятся данные об увеличении валовых доходов либо валовых расходов предприятия в связи с урегулированием сомнительной (безнадежной) задолженности.

Определение термина «сомнительная задолженность» содержится в

Налоговом разъяснении № 346, где сказано, что это задолженность за отгруженные товары (выполненные работы, предоставленные услуги) или задолженность по уплате процентов (комиссионных), по которой существует неуверенность в ее погашении должником и которая отличается от безнадежной задолженности. Что касается безнадежной задолженности, то признаки, которым она соответствует, приведены в п. 1.25 Закона о налоге на прибыль. Эта задолженность в приложении К4 не отражается.

Порядок урегулирования

сомнительной задолженности определен п. 12.1 Закона о налоге на прибыль. Нормами этого пункта необходимо руководствоваться при заполнении приложения К4. Данное приложение содержит одну таблицу, состоящую из трех строк. В ней отражена следующая информация:

— сумма увеличения валовых доходов (стр.

02.3);

— сумма увеличения валовых расходов (стр.

05.3);

— пеня, начисленная в связи с корректировкой (стр.

23).

В результате процедуры урегулирования сомнительной задолженности как у

продавца товаров (работ, услуг), так и у покупателя могут возникнуть валовые доходы и валовые расходы, которые отражаются в приложении К4. Рассмотрим условия их возникновения.

 

Продавец

Увеличение валовых расходов у

продавца* происходит при выполнении любого из событий, перечисленных в п.п. 12.1.1 Закона о налоге на прибыль:

* Продавец увеличивает валовые расходы на стоимость отгруженных товаров без учета НДС. Об этом идет речь в письмах ГНАУ от 25.02.2008 г. № 3613/7/15-0217; от 22.05.2006 г. № 9580/7/16-1917-20; от 18.05.2006 г. № 9425/7/15-0317 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 43; от 02.12.2004 г. № 23642/7/15-1117 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 82.

— налогоплательщик для защиты собственных интересов обратился с иском в суд;

— задержка в оплате превышает 90 календарных дней, при этом продавец получает от покупателя согласие о признании ранее направленной ему претензии или не получает ответа на такую претензию;

— по представлению продавца нотариус совершает исполнительную надпись на документах, устанавливающих задолженность.

Сумма валовых расходов, образовавшаяся в результате процедур урегулирования сомнительной задолженности, отразится в стр.

05.3 приложения К4, а затем и в стр. 05.3 декларации. Обращаем внимание на тот факт, что при заполнении продавцом стр. 05.3 своей декларации местная ГНИ может предпринять следующие действия: направить в ГНИ по местонахождению контрагента сообщение об увеличении валовых расходов вместе с копией приложения К4 и документами, на основании которых осуществляется корректировка валовых расходов. Такое сообщение обязательно учитывается при проведении камеральной проверки контрагента (см. п. 2 приложения 1 к Методрекомендациям № 766, письмо ГНАУ от 11.02.2004 г. № 2247/7/15-1117// «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 34).

Что касается

валовых доходов**, то в соответствии с п.п. 12.1.2 Закона о налоге на прибыль продавец товаров (работ, услуг) увеличивает валовой доход соответствующего налогового периода на сумму задолженности (ее части), предварительно отнесенной им в состав валовых расходов согласно п.п. 12.1.1, если в течение такого налогового периода происходит любое из событий:

**Обращаем внимание, что увеличиваются валовые доходы на сумму задолженности, которая включает в себя НДС.

— иск не принят в производство либо суд вынес решение не в пользу продавца;

— стороны договариваются между собой о предоставлении дополнительной отсрочки платежа или даже о списании суммы задолженности (ее части);

— продавец не обратился в суд в течение 90 дней, следующих за одним из событий: не получен ответ на претензию в сроки, установленные законодательством; претензия признана покупателем, но оплата не поступила в течение сроков, определенных в такой признанной претензии.

Начисленный продавцом валовой доход отражается в стр.

02.3 приложения К4, а затем переносится в стр. 02.3 декларации. Приложение К4 оформляется на каждую операцию (каждый договор) урегулирования сомнительной задолженности. В этом приложении указывается название стороны (для физического лица — Ф. И. О.), с которой заключен договор, и ее местонахождение, а также основания (документы) для осуществления корректировки. В связи с этим значение стр. 02.3 декларации равно суммарному значению стр. 02.3 всех приложений К4 к декларации одного отчетного периода. В отличие от остальных строк декларации, которые корректируют сумму валовых доходов, значение стр. 02.3 может быть только положительным.

Продавец, который на основании

п.п. 12.1.2 Закона о налоге на прибыль увеличил валовые доходы исходя из суммы сомнительной задолженности, обязан начислить пеню. Напомним, что пеня начисляется в размерах, определенных законом для несвоевременного погашения налогового обязательства (120 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на день возникновения налогового долга или на день его (его части) погашения, в зависимости от того, какая из величин таких ставок является большей, за каждый календарный день просрочки в уплате) на сумму дополнительного налогового обязательства, рассчитанного в результате такого увеличения.

Рассчитывается указанная пеня за срок с первого дня

календарного квартала, следующего за кварталом, в котором отражались валовые расходы в соответствии с п.п. 12.1.1 Закона о налоге на прибыль, до последнего дня налогового периода, на который приходится увеличение валового дохода, и уплачивается независимо от значения налогового обязательства плательщика налога за соответствующий отчетный период (п. 1 Налогового разъяснения № 346).

Сумма

пени отражается в стр. 23 приложения К4 и впоследствии переносится в стр. 23 декларации. При ее заполнении нужно помнить, что данные, приведенные в ней, отражаются по лицевому счету налогоплательщика.

Необходимо отметить, что в соответствии с

п.п. 12.1.4 Закона о налоге на прибыль продавец при заполнении стр. 02.3 либо стр. 05.3 декларации по налогу на прибыль обязан предоставить в налоговый орган уведомление об увеличении валовых доходов или валовых расходов со ссылкой на соответствующие положения п.п. 12.1.1, п.п. 12.1.2 Закона о налоге на прибыль. Приложение К4 к декларации по налогу на прибыль предприятия и является этим уведомлением. Вместе с ним в налоговый орган необходимо предоставить первичные документы, которые подтверждают наличие задолженности.

 

Покупатель

Процедура урегулирования сомнительной задолженности имеет отношение и к покупателю. Как следует из

п.п. 12.1.5 Закона о налоге на прибыль покупатель увеличивает валовой доход* в налоговом периоде, на который приходится первое из событий:

* Сумма непогашенной задолженности увеличивает валовой доход покупателя

вместе с НДС (см. письма ГНАУ от 22.05.2006 г. № 9580/7/16-1917-20; от 18.05.2006 г. № 9425/7/15-0317 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 43; от 02.12.2004 г. № 23642/7/15-1117 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 82).

— 90-й календарный день со дня предельного срока погашения задолженности, предусмотренного договором или признанной претензией;

— 30-й календарный день со дня принятия решения судом о признании задолженности или совершения исполнительной надписи нотариусом.

Начисленный покупателем валовой доход отражается в стр.

02.3 приложения К4 и переносится в стр. 02.3 декларации.

Теперь перейдем к

валовым расходам . Исходя из положений седьмого абзаца п.п. 12.1.5 Закона о налоге на прибыль покупатель вправе отразить валовые расходы на сумму погашения признанной задолженности или ее части (самостоятельно или по процедуре принудительного взыскания) по итогам налогового периода, на который приходится такое погашение.

Валовые расходы покупателя найдут свое отражение в стр.

05.3 приложения К4 к декларации. Приложение К4 составляется по каждой операции (каждому договору), по которой произошло урегулирование сомнительной задолженности. Суммарное значение стр. 05.3 приложений К4 отразится в стр. 05.3 декларации. Показатель этой строки может иметь только положительное значение. Вместе с каждым приложением К4 покупатель обязан предоставить в местную ГНИ копии документов, подтверждающих наличие кредиторской задолженности.

Пример

. В декабре 2007 года предприятие на основании договора купли-продажи от 03.12.2007 г. № 47 отгрузило товары ЗАО «Компас» сумму 24000 грн. (в том числе НДС — 4000 грн.). В установленные договором сроки задолженность покупателя за товар так и не была погашена. В марте поставщик обратился с иском в суд о взыскании задолженности с такого покупателя. Суд удовлетворил иск поставщика в апреле 2008 года.

Исходя из приведенной информации заполним приложение К4 к декларации за I квартал 2008 года.

  

img 1

  

Поставщик отражает валовые расходы на сумму непогашенной задолженности в том налоговом периоде, в котором он обратился в суд (

абзац «а» п. п 12.1.1 Закона о налоге на прибыль).

В рассматриваемой ситуации суд удовлетворил иск поставщика в апреле 2008 года. В связи с этим изменений в налоговом учете продавца не происходит.

Что касается покупателя, то если он

погасит кредиторскую задолженности до наступления первого из событий: 90-й календарный день со дня предельного срока погашения задолженности, предусмотренного договором, либо 30-й календарный день со дня принятия решения судом, то изменений в налоговом учете не произойдет.

Если сумма задолженности будет погашена покупателем

после наступления одного из перечисленных выше событий, то на дату первого из событий он увеличит валовые доходы, а в периоде погашения задолженности отразит валовые расходы (п.п. 12.1.5 Закона о налоге на прибыль).

  

 

Приложение К5 — прибыль, освобожденная от налогообложения

 

В приложении К5 осуществляется расчет суммы прибыли от видов деятельности, освобожденных от налогообложения на основании

п.п. 7.12.1, п. 7.13, п. 18.1, ст. 19 Закона о налоге на прибыль.

Для определения суммы прибыли, освобожденной от налогообложения, следует руководствоваться нормами

п. 7.20 Закона о налоге на прибыль. В соответствии с ними плательщики налога, осуществляющие льготируемые виды деятельности, ведут отдельный учет:

— доходов, освобожденных от налогообложения;

— расходов, понесенных в связи с получением таких освобожденных доходов;

— прироста (убыли) балансовой стоимости запасов;

— сумм амортизационных отчислений, начисленных на соответствующую группу основных фондов, используемых для получения таких освобожденных доходов.

В том случае, если налогоплательщик осуществляет

несколько видов деятельности, освобожденных от налогообложения, то учет перечисленных выше элементов ведется по каждому льготируемому виду деятельности отдельно.

Вместе с тем описанный выше порядок ведения налогового учета льготируемой деятельности в декларации по налогу на прибыль не отражен. Она составлена по другому принципу: с 01 по 08 строки декларации формируется

общий объект налогообложения, который включает в себя прибыль от льготируемой деятельности и от прочей деятельности. В последующих строках общий объект налогообложения уменьшается на сумму прибыли, полученной в результате осуществления льготируемой деятельности, отраженной в стр. 10 декларации. Заполняется эта строка на основании данных приложения К5, которое включает в себя две таблицы.

В

таблице 1 отражается информация «отдельного» учета, необходимая для определения суммы прибыли в разрезе льготируемых видов деятельности. При этом:

по строке 1 (с соответствующей буквой) приложения К5 указывается сумма необлагаемых доходов, полученных от определенной льготируемой деятельности;

по строке 1.1 (с соответствующей буквой) приложения К5 отражается прирост балансовой стоимости запасов, используемых для получения необлагаемых доходов. Эта величина учитывается при формировании значения стр.1, рассмотренной выше;

по строке 2 (с соответствующей буквой) приложения К5 ставится сумма расходов, понесенных в связи с получением доходов от льготируемой деятельности (стр. 1);

по строке 2.1 (с соответствующей буквой) приложения К5 указывается сумма убыли балансовой стоимости запасов;

по строке 3 (с соответствующей буквой) приложения К5 приводится сумма амортизационных отчислений, которые относятся к конкретной льготируемой деятельности;

по строке 10.1 (10.2 и т. д.) приложения К5 находит свое отражение сумма прибыли от льготируемой деятельности. Показатель этой строки определяется расчетным путем — из строки 1 (с соответствующей буквой) вычитаются строки 2 и 3 (также с соответствующей буквой);

по строке 10 — приводится общая сумма прибыли, полученная от всех видов льготируемой деятельности. Она определяется суммированием строк 10.1,10.2 и т.д. Значение этой строки из таблицы 1 приложения К5 переносится в стр. 10 декларации.

В

таблице 2 приложения К5 указывается основание для применения льготы, установленной Законом о налоге на прибыль.

Обращаем внимание, что стр. 10 приложения К5 может иметь

отрицательное значение. Это происходит в ситуации, когда результатом нескольких видов льготируемой деятельности является убыток. Полученное значение, также со знаком «минус», переносится из стр. 10 приложения К5 в стр. 10 декларации (п. 2 приложения 1 к Методрекомендациям № 766 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 5). Такой механизм заполнения декларации дает возможность исключить влияние полученного убытка на прибыль, подлежащую налогообложению (стр. 11 декларации). Ведь если не отразить в стр. 10 полученный убыток, а поставить прочерк, тогда в стр. 11 попадет заниженная сумма прибыли.

Рассмотрим подробнее возможные ситуации, связанные с заполнением стр. 10 декларации:

1) объект налогообложения (стр. 08 декларации) имеет положительное значение, по льготируемой деятельности получена прибыль (значение стр. 10 положительное). В такой ситуации разница между значением стр. 08 и стр. 10 попадает в стр. 11. При этом, если прибыль от всех видов деятельности (стр. 08) оказалась меньше прибыли от льготируемой деятельности, то разница между ними также попадает в стр. 11 декларации. Она равна сумме убытка, полученного от прочей деятельности;

2) объект налогообложения (стр. 08 декларации) имеет положительное значение, а льготируемая деятельность принесла убытки (значение стр. 10 отрицательное). В этом случае разница между стр. 08 и 10 даст сумму прибыли, подлежащей налогообложению (стр. 11 декларации). При этом значение стр. 11 превысит значение стр. 08 декларации. Связано это с тем, что прибыль от прочей деятельности очистилась от убытков льготируемой деятельности (в стр. 08 они были свернуты). В результате прибыль, подлежащая налогообложению, не будет занижена;

3) объект налогообложения (стр. 08 декларации) отрицателен, а по льготируемой деятельности получена прибыль (значение стр. 10 положительное). Разница строк 08 и 10 позволит определить реальную сумму убытка, полученного в результате осуществления прочей деятельности. Например, общие валовые доходы составляют 70000 грн., общие валовые расходы — 60000 грн., амортизация — 15000 грн. По льготируемой деятельности валовые доходы составили 30000 грн., валовые расходы — 20000 грн., амортизация — 4000 грн. Строки декларации будут заполнены следующим образом:

08 — «-5000»;

10 — «6000»;

11 — «-11000» (-5000 - 6000);

4) объект налогообложения (стр. 08 декларации) имеет отрицательное значение, по льготируемой деятельности тоже получен убыток. В этой ситуации разница строк 08 и 10 даст либо положительное значение (прибыль прочей деятельности очистится от убытка льготируемой деятельности), либо отрицательное значение, равное сумме убытка от прочей деятельности.

И еще один момент. Субъекты хозяйствования, которые, помимо всего прочего, осуществляют льготируемые виды деятельности, могут столкнуться со сложностями, связанными с

переносом убытков на следующий год. В ситуации, когда прибыль от налогооблагаемой деятельности по абсолютной величине превышает убыток от льготируемой, «свернутый» показатель строки 08 получится положительным. Возникает проблема с отражением в декларации следующего года убытков от льготируемой деятельности, ведь стр. 04.9 не подходит (в ней отражается отрицательное значение стр. 08 декларации предыдущего года). ГНАУ в этом случае предлагает включить отрицательное значение стр. 10.1 приложения К5 к декларации за год в стр. А2 приложения К5 к декларации за следующий год (см. «Мнение официальных органов» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 89, с. 59). Подробнее о проблеме переноса убытков читайте в статье «Диалектика налога на прибыль: отрицание отрицательного» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 89.

Пример

. Предприятие осуществляет продажу на таможенной территории Украины специальных продуктов детского питания собственного производства*. В I квартале 2008 года доход предприятия от указанного вида деятельности составил 60000 грн. (в том числе НДС — 10000). Величина расходов, связанных с получением таких доходов, составила 35000 грн.; сумма амортизации, начисленной на основные фонды, используемые для получения освобожденных доходов, — 2000 грн.

* В соответствии с Перечнем специальных продуктов детского питания собственного производства, прибыль предприятий от реализации которых на таможенной территории Украины освобождается от налогообложения, утвержденным постановлением КМУ от 08.08.97 г. № 859.

Исходя из приведенных данных приложение К5 будет заполнено следующим образом:

 

img 2

  

Приложение К6 — уменьшение начисленной суммы налога

 

Для расшифровки показателя стр. 13 декларации предназначено приложение К6, которое содержит три таблицы.

В таблице 1 раскрываются те суммы, на которые можно уменьшить сумму начисленного налога. Среди них: стоимость торговых патентов; налоги, уплаченные за границей; уменьшение налога при консолидированной уплате; авансовые взносы при выплате дивидендов.

Таблица 2

приложения К6 предусмотрена для расчета налога, уплачиваемого по месторасположению филиалов.

Учитывая, что стоимость приобретенных патентов уменьшает налог на прибыль не всей суммой, а по

определенным правилам, предусмотренным п. 16.3 Закона о налоге на прибыль, то для расчета ключевого показателя (значение стр. 13.1) в приложении К6 предусмотрена таблица 3. Сумма строк А, Б, В, Г этой таблицы формирует показатель стр. 13.1 таблицы 1 и является той самой суммой стоимости патентов, на которую можно уменьшить налог на прибыль. Эту таблицу можно назвать своеобразной мини-декларацией по расчету налога на прибыль по отдельным видам патентуемой деятельности.

А теперь рассмотрим заполнение каждой таблицы подробно.

Таблица 1

. Поскольку первостепенное значение имеет механизм расчета показателя стр. 13 декларации, то прежде всего следует определиться с порядком заполнения таблицы 1 приложения К6.

Вкратце напомним, что начисленный налог уменьшается на:

1) стоимость патентов (стр.

13.1), действие которых приходится на соответствующий отчетный период (т. е. предоплата за патент участия в расчете не принимает);

2) сумму уплаченного налога с прибыли, полученной за границей (стр.

13.2), а также сумму налога с пассивной прибыли за границей, при условии, что международные соглашения предусматривают эту возможность (стр. 13.3). О механизме такого уменьшения на примере дивидендов см. «Дивиденды от нерезидента и для нерезидента: особенности налогообложения» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 4, с. 22;

3) налог, уплаченный по местонахождению филиалов (стр.

13.4). О расчете этой суммы расскажем немного позже;

4) сумму уплаченного авансового взноса при выплате дивидендов (стр.

13.5.1). Если налога на прибыль не хватило, чтобы перекрыть эту сумму, то неперекрытая ее часть переносится не только на следующий отчетный период в рамках года, но и на следующий год (стр. 13.5.2). Об этом сказано в п.п. 7.8.4 Закона о налоге на прибыль. Подробнее о порядке отражения сумм авансового взноса в декларации по налогу на прибыль см. статью «Налогово-бухгалтерские тонкости выплаты дивидендов» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 7, с. 26.

Как видим, некоторые из приведенных выше сумм, не перекрытые текущим налогом на прибыль, могут переноситься на следующий год в уменьшение налога, а некоторые — нет. К первым относятся суммы авансового взноса при выплате дивидендов, ко вторым — стоимость патентов, налог, удержанный за рубежом. О переносе таких сумм в

Законе о налоге на прибыль ничего не сказано. Поэтому их сумма, не перекрытая налогом на прибыль по итогам года, просто пропадает*. В декларации за I квартал следующего года ее отражать нельзя.

* В консультации, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2006, № 14, обращалось внимание на то, что стоимость торговых патентов, не зачисленная в уменьшение налога на прибыль, не включается в состав валовых расходов.

Если в течение года сумма налога на прибыль была

достаточной, чтобы перекрыть все перечисленные выше суммы, то особых проблем нет. Разница между строками 12 и 13 декларации отражается в стр. 14 и формирует налоговое обязательство отчетного периода.

Если же суммы налога на прибыль недостаточно, то неминуемо возникает вопрос: на какую из перечисленных выше сумм уменьшать начисленный налог на прибыль в

первую очередь, а на какую — во вторую?

Порядком № 143

не определен механизм уменьшения налога на прибыль, поэтому считаем целесообразным придерживаться следующей последовательности действий.

Прежде всего сумму начисленного налога нужно уменьшать на сумму стоимости

патентов, рассчитанную согласно нормам п. 16.3 Закона о налоге на прибыль и отражаемую в стр. 13.1 таблицы 1. Затем — на все остальные суммы, перечисленные в стр. 13.2, 13.3 и 13.4 таблицы 1. И только в последнюю очередь налог на прибыль уменьшается на сумму авансового взноса. Связано это с тем, что авансовые взносы никуда не пропадут, неперекрытую их сумму можно будет учесть и в следующих периодах, а вот неперекрытую сумму стоимости патентов можно учитывать лишь в течение года. А значит, перекрыть ее нужно как можно скорее. Кстати, такой порядок уменьшения налога прямо следует из самой формы таблицы 1 приложения К6 ввиду порядка расположения строк.

Теперь подробнее о расчете суммы стоимости патентов, на которую можно уменьшить налог на прибыль. Алгоритм такого расчета закреплен в

таблице 3 приложения К6 к декларации, состоящей из четырех блоков (количество блоков равно количеству видов патентуемой деятельности). В каждом из этих блоков выполняется расчет стоимости патента, необходимого для осуществления определенного вида деятельности, которая может быть зачтена в уменьшение обязательства по налогу на прибыль.

В

письме ГНАУ от 05.08.2005 г. № 15614/7/11-1117 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 65) был описан порядок расчета такой стоимости*. Вкратце его можно свести к следующему. Из суммы общих валовых доходов выделяются те валовые доходы, которые связаны с каждым патентуемым видом деятельности (отдельно по каждому из них, если их несколько), а из суммы общих валовых расходов и амортизации — те суммы, которые связаны с каждым патентуемым видом деятельности (также отдельно по каждому из них, если их несколько). Суммы валовых расходов, которые связаны с несколькими видами деятельности, и суммы амортизации, которые начислены на основные фонды, используемые в нескольких видах деятельности, подлежат распределению пропорционально удельному весу валовых доходов, приходящемуся на каждый вид деятельности.

* Как следует из Методрекомендаций № 766, при проведении камеральных проверок отражения стоимости торговых патентов в декларации по налогу на прибыль предприятия представители налоговых органов должны руководствоваться именно этим письмом.

Обратите внимание: по объектам основных фондов групп 2, 3, 4 пообъектный учет не ведется. Поэтому считаем, что целесообразно распределять общую сумму амортизационных отчислений. В соответствующих строках таблицы 3 отражаются суммы валовых расходов (стр. А2, Б2, В2, Г2 таблицы 3) и амортизации (стр. А3, Б3, В3, Г3 таблицы 3)

с уже распределенными показателями (т. е. само распределение отдельно нигде не отражается).

И еще один момент. Поскольку декларация по налогу на прибыль подается нарастающим итогом (

п. 16.4 Закона о налоге на прибыль), то при ее составлении распределять валовые расходы и амортизацию необходимо нарастающим итогом с начала года. Хотя ГНА г. Киева в письме от 27.12.2006 г. № 1132/10/31-106 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 59, высказала мнение о том, что все необходимые расчеты проводятся только в последнем календарном квартале налогового периода. Однако, на наш взгляд, такой подход противоречит нормам Закона о налоге на прибыль.

Дальнейшие действия четко следуют из строк таблицы 3. Налог на прибыль от каждого из видов патентуемой деятельности можно уменьшить только на ту сумму стоимости патента, относящегося к соответствующему виду деятельности, которая не превышает саму сумму налога от такого вида деятельности (стр. А6, Б6, В6, Г6 в пределах стр. А5, Б5, В5, Г5).

Таким образом, часть стоимости патентов может и не сыграть в уменьшение налога на прибыль. Однако это вовсе не означает, что пропадают и убытки от такого вида деятельности. Смешиваясь с прибылью от других видов деятельности, они играют в уменьшение объекта налогообложения, формируемого по стр. 08 декларации.

Такой вывод следует из самой формы декларации по налогу на прибыль: уменьшению подлежит стр. 12 декларации, на формирование которой уже повлияли и общие убытки.

Схематично учет стоимости патентов в уменьшение налога на прибыль выглядит следующим образом:

  

img 3

  

Отметим, что при определении суммы обязательства по налогу на прибыль, полученной от осуществления патентуемой деятельности, необходимо учитывать

убытки прошлого года. В таблице 3 они отражаются в разрезе видов патентуемой деятельности по строкам А2.2, Б2.2, В2.2, Г2.2. Таким образом, если предприятие по итогам года отражает убытки от патентуемого вида деятельности (например, в стр. А4 таблицы 3 приложения К6 к декларации за 2007 год указана отрицательная величина), то эта величина переносится в стр. А2.2 таблицы 3 приложения К6, которое заполняется к декларации за I квартал 2008 года. О подобном порядке переноса убытков от патентуемой деятельности писала ГНАУ в письме от 16.06.2006 г. № 6641/6/15-0516 //  «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 77.

В отношении стоимости патентов, относящихся к убыточной деятельности, отметим, что они не влияют на сумму налогового обязательства, подлежащего уплате в бюджет по итогам отчетного периода (в строках А, Б, В или Г ставится прочерк). Стоимость таких патентов, оставшаяся непогашенной до конца отчетного года, не переносится на следующий год, а значит, в декларации за I квартал следующего года не отражается.

Приведем пример заполнения таблиц 1 и 3 приложения К6 к декларации за I квартал 2008 года, если предприятие имело следующие показатели:

  

Показатели

Прочая деятельность

Розничная торговля

Стоимость патента

18000

Валовые доходы

500000

320000

Валовые расходы

235000

110000

Амортизация

12000

8000

Общие валовые расходы

40000

Общая амортизация

9000

 

При этом по итогам I квартала 2008 года предприятие выплатило 80000 грн. дивидендов, уплатив 20000 грн. авансового взноса по налогу на прибыль.

Определим сумму стоимости патентов, которую можно зачесть в уменьшение налога на прибыль:

  

Показатели

Прочая деятельность

Розничная торговля

Распределение валовых расходов

24390 (40000 х 500000 :
: 820000)

15610 (40000 х 320000 : 820000)

Распределение амортизации

5488 (9000 х 500000 : 820000)

3512 (9000 х 320000 : 820000)

Объект налогообложения

223122 (500000 - 235000 -
- 12000 - 24390 - 5488)

182878 (320000 - 110000 - 8000 -
- 15610 - 3512)

Сумма налога на прибыль

55781 (223122 х 0,25)

45720 (182878 х 0,25)

Стоимость патента, которую можно зачесть в уменьшение налога

18000

 

Заполним ключевые строки таблицы 3 приложения К6:

 

Показники

Код рядка

Сума

Вартість торгових патентів, придбаних платником податку у звітному періоді, що враховується у зменшення податкового зобов'язання (А + Б + В + Г)

13.1*

18000

Валові доходи, отримані від здійснення торговельної діяльності, у тому числі:

А1

320000

приріст балансової вартості запасів

А1.1

Валові витрати, понесені у зв'язку з отриманням валових доходів, зазначених у рядку А1, у тому числі:

А2

125610

убуток балансової вартості запасів

А2.1

7000

від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року

А2.2****

Сума амортизаційних відрахувань за основними фондами, що повністю та/або частково використовуються для здійснення торговельної діяльності

А3

11512

Об'єкт оподаткування: позитивний (+), від'ємний (-) (А1 - А2 - А3)

А4

182878

Податок з прибутку, отриманого від здійснення торговельної діяльності (позитивне значення /А4 х 0,25/)

А5

45720

Вартість торгових патентів, придбаних платником податку у звітному періоді на здійснення торговельної діяльності

А6

18000

Вартість торгових патентів, придбаних платником податку у звітному періоді на здійснення торговельної діяльності, що враховується у зменшення податкового зобов'язання платника податку (А6, але не більше значення А5)

А

18000

...

 

 

 

Заполним таблицу 1 приложения К6:

 

 

 

 

Показники

Код рядка

Сума

1

2

3

Зменшення податкових зобов'язань, у тому числі:
(сума з р. 13.1 до р. 13.4 + р. 13.5.1)

13

38000

вартість торгових патентів, придбаних у звітному періоді, що враховується у зменшення податкового зобов'язання платника податку

13.1*

18000

податок, сплачений з прибутку (крім пасивного), отриманого за кордоном (не більший за визначений граничний розмір заліку)

13.2

податок, сплачений з пасивного прибутку за кордоном, у разі наявності міжнародного договору

13.3

сума податку, нарахованого платником за місцезнаходженням його філії (у разі сплати консолідованого податку)

13.4

сума сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів (прирівняних до них платежів) та перевищення суми таких внесків над нарахованою сумою податку минулих податкових періодів, у тому числі:

13.5

20000

сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку

13.5.1

20000

залишок суми, що підлягає перенесенню на наступні звітні періоди

13.5.2

 

Сумма обязательств больше, чем стоимость патентов, на которую можно уменьшать начисленный налог и авансовый взнос. Поэтому в уменьшение играет вся сумма стоимости патентов (в рамках налога на прибыль от соответствующего вида деятельности) и авансового взноса (98250* - 18000 - 20000 = 60250 (грн.)). Таким образом по стр. 13.5.2 ставится прочерк — переносить на следующий период нечего.

* Значение стр. 12 декларации по налогу на прибыль за I квартал 2008 года.

А теперь посмотрим заполнение таблицы 1 при другой сумме авансового взноса. Если бы авансовый взнос оказался не 20000 грн., а, скажем, 85000 тыс. грн., то начисленного налога не хватило бы, чтобы перекрыть авансовый взнос. А значит, уплачивать налог в такой ситуации не нужно (98250 - 18000 - 85000 = -4750 (грн.)).

Поэтому крайне важно «рационально» заполнить таблицу 1, т. е.

в первую очередь уменьшить налог на прибыль на сумму патентов, а уже потом — на сумму авансового взноса. Строки таблицы 1 были бы заполнены так:

  

Показатели декларации по налогу на прибыль

Показатели таблицы 1 приложения К6
к декларации по налогу на прибыль

код строки

сумма, тыс. грн.

код строки

сумма, тыс. грн.

12

98250

13

98250

13

98250

13.1

18000

14

13.5

85000

15

...

13.5.1

80250

16

...

13.5.2

4750

  

Налога на прибыль хватило, чтобы перекрыть стоимость патентов и часть авансового взноса в размере 80250 тыс. грн. (98250 - 18000). Оставшаяся сумма авансового взноса 4750 грн. (85000 - 80250) переносится в уменьшение налога на прибыль за полугодие 2008 года. То есть по итогам I квартала 2008 года платить налог не нужно, в стр. 14 декларации должен стоять прочерк.

При заполнении стр. 13 есть еще один немаловажный вопрос. Сдавая декларацию, от налоговиков зачастую можно услышать, что показатель стр. 13 декларации не может быть больше, чем показатель стр. 12. Так ли это на самом деле?

Прежде всего отметим, что согласно

Порядку № 143 показатели, отраженные в декларации и в соответствующих дополнениях с одинаковым кодом строк, должны совпадать. Поэтому показатель стр. 13 таблицы 1 приложения К6 должен совпадать с показателем стр. 13 декларации.

Стоимость патентов может играть в уменьшение налога на прибыль только в рамках налога на прибыль от соответствующего вида патентуемой деятельности. Однако с учетом того, что в стр. 12 декларации (сумма налога) показатели патентуемых и других видов деятельности сворачиваются, то вполне возможна ситуация, когда стр. 13.1 таблицы 1 будет больше начисленного налога на прибыль.

Например, объект налогообложения по розничной торговле — 60000 грн. (налог на прибыль — 15000 грн.), стоимость уплаченных патентов — 7000 грн. (вся сумма играет в уменьшение налога). А по прочей деятельности получен убыток в сумме 50000 грн. Поскольку показатели сворачиваются, то получим, что по стр. 12 будет указан общий налог на прибыль — 2500 грн. (10000 х 25 %), но стоимость патентов нужно учесть полной суммой. Вот и выходит, что стр. 13 больше стр. 12 декларации.

 

Показатели декларации по налогу на прибыль

Показатели таблицы 1 приложения К6
к декларации по налогу на прибыль

код строки

сумма, тыс. грн.

код строки

сумма, тыс. грн.

08

10000

13

7000

12

2500

13.1

7000

13

7000

13.5

14

 

 

  

Кстати, о том, что стр. 12 может быть меньше стр. 13, говорится

в самой декларации. В сноске «**» к стр. 14 указано, что она заполняется при положительном значении. А поскольку она представляет собой разницу стр. 12 и стр. 13, то разработчики декларации предполагали, что такая разница может быть отрицательной с указанием по стр. 14 прочерка.

Теперь подробнее о расчете налогового обязательства при

консолидированной уплате налога. Предприятия, которые имеют в своем составе филиалы, отделения и другие обособленные подразделения (далее — филиалы), не имеющие статуса юридического лица, расположенные на территории иной, нежели такой плательщик налога, территориальной громады и уплачивающие консолидированный налог на прибыль, заполняют таблицу 2 приложения К6.

Напомним, что общая сумма налога на прибыль распределяется между филиалом и головным предприятием исходя из общей суммы налога, начисленного плательщиком налога, распределенного пропорционально удельному весу суммы валовых расходов филиалов и амортизационных отчислений, начисленных по основным фондам такого плательщика налога, расположенным по местонахождению филиала, в общей сумме валовых расходов и амортизационных отчислений этого плательщика налога.

Определение удельного веса в зависимости от указанных показателей подробно расписано в таблице 2 приложения К6. Поэтому заполнение граф 3, 4, 5, 6 особых проблем вызвать не должно. А вот при заполнении показателя стр. 12 гр. 7 важно обратить внимание на то, что он определяется как сумма начисленного налога (стр. 12 декларации),

уменьшенная на стоимость патентов, налоги, уплаченные за рубежом (стр. 13.1 - 13.3 таблицы 1), и сумму авансового взноса, которую можно учесть в уменьшение в текущем периоде (стр. 13.5.1 таблицы 1). Такая формула прямо указана в примечании к приложению К6. Об этом идет речь и в письме ГНАУ 08.05.2003 г. № 7905/7/15-1317 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 18).

Определив этот показатель, дальнейшее заполнение таблицы не вызывает затруднений: в зависимости от удельного веса валовых расходов филиала и амортизационных отчислений по основным фондам, расположенным по его местонахождению, определяется налог на прибыль филиала.

Таким образом, для плательщика консолидированного налога вырисовывается следующая последовательность заполнения приложения К6:

1. Прежде всего начисленный «общий» налог уменьшается на сумму патентов и налогов, уплаченных за рубежом.

Причем учитывается стоимость всех патентов независимо от того, относятся они к филиалу или головному предприятию (в описанном выше порядке и согласно таблице 3 приложения К6).

2. Затем определяется показатель стр. 13.5.1 таблицы 1 и оставшаяся часть налога на прибыль уменьшается на его сумму.

3. Если после такого уменьшения от налога на прибыль еще что-то осталось (стр. 13.5.2 таблицы 1 заполнена с прочерком), то такая сумма уменьшается на сумму налога,

начисленную по филиалам. Обращаем внимание, что показатели строк таблицы 2 приложения К6 должны полностью соответствовать данным, показанным в Расчете налоговых обязательств по уплате консолидированного налога на прибыль предприятия, форма которого утверждена приказом ГНАУ от 10.02.2003 г. № 68 (в действующей редакции). Если же налога на прибыль не хватило, то по гр. 7 таблицы 2 во всех строках будут стоять прочерки (остальные графы нужно заполнить в общем порядке), а значит, и по стр. 13.4 таблицы 1 тоже будет стоять прочерк.

  

Приведем пример заполнения декларации

В нем в том числе будем использовать те расчетные показатели, которые были нами определены в заполненных выше приложениях.

 

 

Фрагмент заполнения декларации по налогу на прибыль предприятия

(за 1 квартал 2008 года)

Одиниця виміру: грн., без копійок, з відповідним округленням за загальновстановленими правилами

(починаючи з податкового періоду — перший квартал 2006 року)

ПОКАЗНИКИ

Код рядка

Сума

1

2

3

Валовий дохід від усіх видів діяльності

, у тому числі:

01

810000

доходи від продажу товарів (робіт, послуг)

01.1

510000

приріст балансової вартості запасів

01.2 К1

41000

доходи від виконання довгострокових договорів

01.3 К2

144821

прибуток від операцій з цінними паперами, фондовими та товарними деривативами

01.4 К3

5000

прибуток від операцій з землею

01.5 К1

49317

інші доходи, крім визначених у 01.1

 01.5

01.6

59862

Коригування валових доходів, у тому числі: (± 02.1 ± 02.2 + 02.3)

02

10000

зміна суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг)

02.1

самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів

02.2

+ 10000

врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості

02.3 К4

Скоригований валовий дохід

(01 ± 02)

03

820000

Валові витрати, у тому числі:

04

365000

витрати на придбання товарів (робіт, послуг), крім визначених у 04.11

04.1

200000

убуток балансової вартості запасів

04.2 К1

витрати на оплату праці

04.3

45000

сума страхового збору (внесків) до фондів державного загальнообов'язкового страхування

04.4

16000

сума внесків на довгострокове страхування життя, недержавне пенсійне забезпечення

04.5

2000

сума податків, зборів (обов'язкових платежів), крім визначених у 04.4

04.6 Р1

5500

витрати, пов'язані з виконанням довгострокових договорів

04.7 К2

45000

добровільне перерахування коштів, передача товарів (робіт, послуг)

04.8 Р2

від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року

04.9

витрати на поліпшення основних фондів та нафтогазових свердловин

04.10 К1

30000

85 % витрат від вартості товарів (робіт, послуг), придбаних у офшорних нерезидентів

04.11 Р3

9000

сума витрат зі страхування (крім витрат з довгострокового страхування життя та недержавного пенсійного забезпечення, зазначених у р. 04.5 декларації)

04.12 К1/1

8000

інші витрати, крім визначених у 04.1

 04.12

04.13

4500

Коригування валових витрат, у тому числі: (± 05.1 ± 05.2 + 05.3)

05

20000

зміна суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг)

05.1

самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів

05.2

врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості

05.3 К4

20000

Скориговані валові витрати

(04 ± 05)

06

385000

Сума амортизаційних відрахувань

07

К1

29000

Об'єкт оподаткування

позитивний (+) від'ємний (-)
((± 03 - (± 06) - 07)

08

406 000

Балансові збитки, не компенсовані прибутками до 01.01.2003

09

Прибуток, звільнений від оподаткування

10

К5

13000

Прибуток, що підлягає оподаткуванню

, у тому числі: (08 - 09 - 10)

11

393000

за базовою ставкою

11.1

393000

за пільговою ставкою* _______ %

11.2

Нарахована сума податку

**, у тому числі:

12

98250

за базовою ставкою

12.1

98250

за пільговою ставкою

12.2

Зменшення нарахованої суми податку

13

К6

38000

Податкове зобов'язання звітного періоду

** (12 - 13)

14

60250

Сума нарахованого податку за попередній податковий період поточного року

15

Сума надміру сплаченого податку минулих податкових періодів (переплати)***

16

Сума податку до сплати

(позитивне значення 14 - 15 - 16)

17

60250

 

* Пільгові ставки зазначаються платником самостійно.

** У разі позитивного значення.

*** Не заповнюється при заповненні рядка 18 декларації.

  

Сума надміру сплаченого податку минулих податкових періодів (переплати), яка підлягає поверненню на поточний рахунок платника податку в банку-резиденті

18

 

Додаткові показники.

 

Суми податків, які утримуються при виплаті доходів (прибутків), у тому числі:

19

з доходів фізичних осіб, нарахованих у вигляді процентів

19.1 К7

з нерезидентів (крім 19.3)

19.2

з фрахту

19.3

Авансові внески, нараховані на суму дивідендів та прирівняних до них платежів

20

20000

Дивіденди та прирівняні до них платежі, що сплачуються до бюджету державними некорпоратизованими, казенними або комунальними підприємствами

21

Сума штрафу, самостійно нарахованого у зв'язку з виправленням помилок

22

500

Пеня, нарахована у зв'язку з урегулюванням сумнівної (безнадійної) заборгованості

23

К4

 

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал
stop

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Спасибо, что читаете сайт Factor Войдите и читайте дальше бесплатно