Темы статей
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

Что включается в выручку единоналожника

Редакция НиБУ
Налоги & бухучет Август, 2008/№ 65
Печать
Статья

Что включается в выручку единоналожника

 

Несмотря на солидный возраст упрощенной системы налогообложения (10 лет), противоречия и разногласия относительно включения той или иной суммы в базу обложения единым налогом остаются. Сегодня мы выясним, какие именно поступления учитываются как выручка и облагаются единым налогом. Думаем, что читателям интересно будет узнать и мнение налоговых органов по данному вопросу.

Марина КОВЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

 

При исчислении базы обложения единым налогом необходимо руководствоваться

Указом № 727. В соответствии со ст. 1 указанного документа выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг) является сумма, фактически полученная субъектом предпринимательской деятельности на расчетный счет или (и) в кассу за осуществление операций по продаже продукции (товаров, работ, услуг). В свою очередь, выручкой от реализации основных фондов считается разница между суммой, полученной от реализации этих фондов, и их остаточной стоимостью на момент продажи.

Несмотря на, казалось бы, однозначный подход к определению базы налогообложения, на практике он вызывает немало вопросов. Связано это, прежде всего, с тем, что представители главного налогового ведомства настаивают на включении в базу обложения единым налогом отдельных

внереализационных доходов и выручки от прочей реализации.

А теперь подробнее остановимся на конкретных видах дохода единоналожника.

 

 

1. Выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг)

 

1.1 Комиссионные операции

Средства, полученные от реализации продукции (товаров, работ, услуг) в рамках договоров комиссии (поручения), от предоставления услуг по переработке давальческого сырья, экспедиторских и брокерских услуг и других договоров, не предусматривающих переход права собственности на такие средства,

не включаются в базу обложения единым налогом, поскольку подлежат перечислению третьему лицу и не являются выручкой от реализации. Под налогообложение попадает только вознаграждение за посреднические услуги.

Это совершенно справедливый подход, который был неоднократно отражен в

письмах ГНАУ от 03.01.2001 г. № 1/2/15-1314, от 10.04.2006 г. № 4025/6/15-0416, от 06.07.2006 г. № 12710/7/16-1517. Аналогичного мнения придерживается и Госкомпредпринимательства, о чем свидетельствуют письма от 24.03.2006 г. № 2274, от 17.10.2006 г. № 7520, от 15.05.2007 г. № 3450.

Иначе налоговики подошли к вопросу определения выручки для цели пребывания на упрощенной системе. Как следует из

писем ГНАУ от 18.06.2003 г. № 348/2/17-0510, от 28.01.2008 г. № 1803/Г/17-0415, частные предприниматели, которые находятся на упрощенной системе налогообложения, должны учитывать транзитные суммы при определении предельного объема выручки. Сторону частных предпринимателей в рассматриваемой ситуации занял Госкомпредпринимательства, о чем свидетельствуют письма от 05.04.2004 г. № 2151, от 28.10.2004 г. № 7489, от 24.03.2006 г № 2274, от 04.04.2006 г. № 2588, от 27.12.2007 г. № 9749.

В дальнейшем ГНАУ пошла еще дальше и в

письме от 06.07.2006 г. № 12710/7/16-15170 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 71 было сказано о том, что транзитные суммы учитываются для целей определения предельной выручки единоналожника-юрлица.

Мы не можем с этим согласиться, ведь для целей определения суммы единого налога и для целей определения предельной суммы, получение которой приводит к необходимости последующего перехода на общую систему налогообложения, применяется

один и тот же показатель — выручка от реализации.

 

1.2.

Подряд и субподряд

Представители главного налогового ведомства довольно долгое время утверждают, что средства, полученные от заказчика генподрядчиком-единоналожником для перечисления субподрядчику включаются в базу обложения единым налогом. Связано это с тем, что право собственности на полученные средства переходит к генподрядчику — плательщику единого налога (

письма ГНАУ 01.12.2005 г. № 11743/6/15-1218, от 10.03.2006 г. № 2812/3/15-0416).

Ранее с таким подходом не соглашался Госкомпредпринимательства, ссылаясь на то, что полученные генподрядчиком средства имеют транзитный характер (

письма от 14.03.2003 г. № 5-532/840, от 24.10.2001 г. № 1-221/6346). Однако в письме от 08.10.2003 г. № 5843 был сделан противоположный вывод: полученные средства являются выручкой от реализации подрядчика независимо от того, перечисляются они субподрядчику или нет, а значит, они включаются в базу обложения единым налогом.

Действительно, право собственности на денежные средства переходит к генподрядчику, следовательно, полученные средства необходимо включить в базу налогообложения.

 

1.3. Компенсация коммунальных платежей арендатором

По сути средства, перечисленные арендатором в качестве компенсации стоимости электроэнергии и коммунальных услуг, имеют транзитный характер, поскольку впоследствии они адресуются поставщикам коммунальных услуг.

Однако представители главного налогового ведомства имеют на этот счет иное мнение. Так, в консультации, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 23; 2006, № 6, с. 39, сказано следующее: предприятие для целей обложения единым налогом, применяя кассовый метод, должно учитывать все средства, поступившие на расчетный счет и в кассу за осуществление операций по продаже продукции (товаров, работ, услуг), суммы внереализационных доходов, выручку от прочей реализации, которые отражаются в графе 6 Книги учета доходов и расходов. В связи с этим все средства,

перечисленные арендаторами на счет предприятия, в том числе за потребление электроэнергии, воды, газа, тепла и пр., включаются в базу обложения единым налогом.

Что касается Госкомпредпринимательства, то в свое время он придерживался либеральной позиции, в соответствии с которой компенсация коммунальных услуг не включается в базу обложения единым налогом, поскольку арендодатель не предоставляет и не может предоставлять коммунальные услуги арендатору (

письмо от 17.03.2003 г. № 3-221/1489).

Вместе с тем, в более поздних письмах Госкомпредпринимательства отметил, что суммы коммунальных платежей за потребленные арендатором коммунальные услуги должны учитываться в общем объеме выручки от реализации плательщика единого налога (

письма от 05.07.2006 г. № 4844 и от 13.09.2006 г. № 6646).

Таким образом, во избежание неприятностей со стороны налоговых органов, рекомендуем все же включить полученные суммы компенсации коммунальных услуг в базу обложения единым налогом.

И еще один момент. Арендатор может заключать договоры с энергетическими и коммунальными предприятиями напрямую. Этот вариант даст возможность освободить арендодателя от обязанности уплаты единого налога с суммы компенсации, но добавит арендатору хлопот с оформлением таких договоров.

 

1.4. Комиссионное вознаграждение банка

Договор банковского счета является безвозмездным. Это предусмотрено

ст. 1068 ГКУ. Вместе с тем, в указанном договоре зачастую содержатся положения о возмездности осуществления банком расчетно-кассового обслуживания клиента. При этом иногда банки удерживают комиссионное вознаграждение из сумм поступившей предприятию выручки. В таком случае при поступлении денежных средств на счет предприятия-единоналожника происходит две операции:

— первая операция состоит в зачислении всей суммы, полученной от покупателя, на счет продавца;

— вторая операция заключается в удержании комиссионного вознаграждения за выполнение первой операции.

В связи с этим считаем, что в базу обложения единым налогом необходимо включать

всю сумму выручки, полученной от покупателя, без ее уменьшения на сумму комиссионного вознаграждения. Аналогичного мнения придерживаются налоговики, о чем свидетельствует консультация, опубликованная в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2006, № 14, а также судебные органы (см. постановление ВАСУ от 21.02.2005 г. по делу № 5/2013-9/218).

 

1.5. Лизинговые (арендные) платежи

С позиции

Закона о налоге на прибыль предоставление права пользования товарами в рамках лизинговых договоров является продажей результатов услуг. Как показывает практика, именно такой подход к лизинговым операциям (как к продаже результатов услуг) применяется и при определении базы обложения единым налогом. В связи с этим, лизинговые платежи можно рассматривать как выручку от реализации услуг, а значит, их необходимо облагать единым налогом. Об этом шла речь и в письме Госкомпредпринимательства от 24.10.2001 г. № 1-221/6346 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 73.

За налогообложение лизинговых (арендных) платежей высказывались и представители главного налогового ведомства. Правда, в качестве аргумента использовалось применение единоналожниками кассового метода расчета выручки от реализации, при котором учитываются все поступления на расчетный счет и в кассу предприятия (консультации, опубликованные в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 10; 2005, № 16, № 35).

 

1.6. Продажа ценных бумаг, МБП, топлива

Выручка от реализации ценных бумаг, МБП, материалов, топлива является выручкой от прочей реализации, которая согласно

Порядку № 477 отражается в графе 5 Книги учета доходов и расходов. По своей экономической сути перечисленные активы являются товаром, а значит, выручка от их реализации включается в базу обложения единым налогом.

Обращаем внимание, что ГНАУ говорит о включении в базу налогообложения всей суммы выручки от реализации МБП, материалов и топлива. А вот при продаже ценных бумаг, по мнению налоговиков, налогообложению подлежит

положительный финансовый результат (письмо от 11.01.2006. г. № 71/6/15-0416 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 23).

Такой либеральный подход не может не радовать, однако следовать ему мы не рекомендуем. И вот почему. Указом

№ 727 предусмотрен только один случай обложения единым налогом финансового результата — при реализации основных фондов, в других случаях в базу налогообложения включается именно выручка. Ситуация осложняется еще и тем, что позиция представителей налоговых органов не отличается постоянством. Свидетельством тому являются консультации, опубликованные в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2004, № 23; 2006, № 6; 2007, № 31, в которых налоговики говорят уже о включении в базу налогообложения всей суммы выручки.

В связи с этим безопаснее будет включить в базу обложения единым налогом всю сумму выручки не только по операциям продажи МБП, материалов, топлива, но и ценных бумаг. То же самое можно сказать и в отношении корпоративных прав.

 

1.7. Роялти

В соответствии с

п. 1.30 Закона о налоге на прибыль роялти — это платежи любого вида, полученные как вознаграждение за пользование или за предоставление права на пользование любым авторским правом; за приобретение любого патента, зарегистрированного знака на товары и услуги или торговой марки, дизайна, секретного чертежа, модели, формулы, процесса, права на информацию о промышленном, коммерческом или научном опыте (ноу-хау).

Предоставление права на пользование товарами в рамках договоров лизинга (аренды), продажа, передача права на основании авторских или лицензионных договоров, а также другие способы передачи объектов авторского права, патентов, знаков для товаров и услуг, других объектов права интеллектуальной, в том числе промышленной собственности, является

продажей работ (услуг) (п. 1.31 Закона о налоге на прибыль). Таким образом, роялти — это своего рода выручка от реализации услуг, а значит, она увеличивает базу налогообложения.

О том, что роялти являются объектом обложения единым налогом, шла речь в консультации представителей главного налогового ведомства, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 11.

 

1.8. Валютная выручка

Денежные средства в иностранной валюте, зачисленные на распределительный счет, не являются выручкой от реализации. Они признаются выручкой после поступления на

текущий валютный счет. На это, в частности, обращали внимание представители главного налогового ведомства в консультации, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 11, с. 29.

Для целей определения базы налогообложения полученная выручка пересчитывается в гривни по

валютному курсу НБУ, установленному на дату поступления валюты. В случае дальнейшей продажи иностранной валюты, поступившей на валютный счет, полученная сумма средств не включается в базу налогообложения и не учитывается при определении предельного объема выручки от реализации.

Иначе обстоит дело, если иностранная валюта продается прямо с распределительного счета. Такая валюта не является выручкой, поскольку она не попадает на текущий счет. В этом случае базой налогообложения считается сумма денежных средств в национальной валюте, полученная в результате продажи валюты по коммерческому курсу с учетом комиссионного вознаграждения банка.

 

 

2. Налоги и выручка

 

2.1. НДС в составе выручки (для плательщика единого налога по ставке 6 %)

В соответствии со

ст. 3 Указа № 727 субъект предпринимательской деятельности — юридическое лицо, перешедший на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, самостоятельно выбирает одну из ставок единого налога:

— 6 % суммы выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) без учета акцизного сбора в случае уплаты налога на добавленную стоимость согласно

Закону об НДС;

— 10 % суммы выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за исключением акцизного сбора, в случае включения налога на добавленную стоимость в состав единого налога.

Поскольку выручка от реализации продукции определяется в размере всей суммы средств, поступившей на расчетный счет или в кассу предприятия, то единый налог рассчитывается исходя из

всей суммы полученных денежных средств. Уменьшение выручки на сумму других налогов и сборов, в том числе НДС, Указом № 727 не предусмотрено.

Представители главного налогового ведомства неоднократно обращали на это внимание в консультациях, опубликованных в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2005, № 35, 2004, № 17; 2003, № 20, 25, 44; 2002, № 34.

А вот Госкомпредпринимательства имеет на этот счет иное мнение. Так, в

письме от 21.01.2002 г. № 2-532/313 сказано следующее: с целью недопущения двойного налогообложения при расчете единого налога по ставке 6 процентов выручку от реализации товаров (работ, услуг) необходимо уменьшать на сумму акцизного сбора и налога на добавленную стоимость. Однако на практике этот подход не применяется.

 

2.2. Рыночный сбор, курортный сбор, налог с рекламы

Рыночный сбор согласно

ст. 15 Закона о системе налогообложения входит в состав местных налогов и сборов. Данный сбор является платой за торговые места на рынках и в павильонах, на крытых и открытых столах, площадках для торговли с автомашин, тележек, мотоциклов, ручных тележек (ст. 4 Декрета № 56-93).

В соответствии с

п. 6 Указа Президента Украины «Об упорядочении механизма уплаты рыночного сбора» от 28.06.99 г. № 761/99 ответственность за взимание рыночного сбора и перечисление его в местный бюджет возложена на администрацию рынка. При этом сам рынок, в отличие от торгующих на рынке юридических и физических лиц, плательщиком рыночного сбора не является.

Суммы рыночного сбора не могут включаться в выручку от реализации рынка, поскольку взимание сбора для рынка не является операцией по продаже. Такие суммы можно назвать транзитными. В связи с этим

они не включаются в базу обложения единым налогом. Именно такой справедливый вывод содержится в письмах ГНАУ от 22.11.2000 г. № 15532/7/15-1317, от 29.09.2000 г. № 13156/7/18-0317. О том, что позиция главного налогового ведомства не изменилась, свидетельствуют консультации, опубликованные в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2006, № 10, 2004, № 11. Такого же мнения придерживается и Госкомпредпринимательства в письме от 10.08.2001 г. № 2-532/4980.

Та же ситуация складывается с курортным сбором и налогом на рекламу, которые относятся к местным налогам и сборам. Они перечисляются предприятием в местный бюджет и не включаются в базу обложения единым налогом. В противном случае получится двойное налогообложение.

О том, что курортный сбор не учитывается для целей обложения единым налогом, писали и налоговики в консультации, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2005, № 40.

 

2.3. Сбор за парковку

Сбор за парковку автотранспорта относится к местным сборам (обязательным платежам) и зачисляется в местные бюджеты в порядке, определенном соответствующим советом народных депутатов (

ст. 15 Закона о системе налогообложения). Плательщиками сбора за парковку автотранспорта являются юридические лица и граждане (водители), паркующие автомобили в специально оборудованных или отведенных для этого местах. Перечисляется такой сбор в местный бюджет уполномоченной организацией, предоставляющей услуги парковки.

Тариф за парковку автотранспорта включает в себя сумму сбора, которая поступает в местный бюджет, и плату за услуги парковки, которая остается в распоряжении предприятия, осуществляющего эксплуатацию места платной парковки. В базу обложения единым налогом включается только плата за услуги парковки. Что касается суммы сбора, которая перечисляется в местный бюджет, то она не учитывается при определении величины единого налога. Об этом шла речь в консультациях налоговиков, опубликованных в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2006, № 14; 2003, № 44, а также в

письме Госкомпредпринимательства от 10.08.2001 г. № 2-532/4980.

 

2.4. Средства из Пенсионного фонда

Суммы средств, поступившие из Пенсионного фонда как возврат переплаты, которая возникла в результате осуществления перерасчета начислений на фонд оплаты труда в размере 32 % и части отчислений в Пенсионный фонд с уплаты единого налога в размере 42 %, не облагаются единым налогом.

Как справедливо отметили представители главного налогового ведомства в консультации, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 23, взносы в Пенсионный фонд являются составляющей единого налога и не включаются в базу налогообложения.

 

 

3. Выручка от реализации необоротных активов

 

3.1. Выручка от реализации основных фондов

Согласно

ст. 1 Указа № 727 выручкой от реализации основных фондов считается разница, между суммой, полученной от реализации этих фондов, и их остаточной стоимостью на момент продажи. При этом остаточная стоимость основных фондов рассчитывается единоналожником в соответствии с П(С)БУ 7. Определенная в описанном выше порядке сумма выручки включается в базу налогообложения. Разъяснения такого характера давали представители главного налогового ведомства (письмо от 18.04.2006 г. № 4330/6/15-04/6, консультация, опубликованная в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2006, № 10) и Госкомпредпринимательства (письмо от 20.12.2002 г. № 2-221/6867 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 73).

Обращаем внимание, что возникновение объекта налогообложения при продаже основных фондов зависит только от поступления денежных средств и не связано с их фактической передачей в собственность покупателю. Об этом шла речь в

письме Госкомпредпринимательства от 24.10.2001 г. № 1-221/6346 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 73. Подробнее см. статью «Выручка единоналожника от продажи ОФ» на с. 35 данного номера.

 

3.2. Выручка от реализации земельных участков

В соответствии с

п. 5.1 П(С)БУ 7 земельные участки принадлежат к основным средствам. В понимании Указа № 727 выручкой от реализации основных фондов является разница между суммой, полученной от реализации, и остаточной стоимостью этих основных фондов на момент продажи, которая рассчитывается согласно П(С)БУ 7.

Таким образом, в базу налогообложения при продаже земли попадет разница между стоимостью реализации и остаточной стоимостью земельного участка. Поскольку земля в бухгалтерском учете не амортизируется (

п. 22 П(С)БУ 7), то ее остаточная стоимость на дату реализации будет равна первоначальной стоимости. Именно такой лояльный подход к обложению единым налогом операций по продаже земельных участков изложен в консультации, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 11, с. 30.

Внимания заслуживает тот факт, что в

письме от 22.03.2006 г. № 2673/6/15 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 41, до сих пор не отозванном, налоговики говорили о включении всей суммы выручки в базу обложения единым налогом, игнорируя то, что земля является объектом основных средств в бухгалтерском учете.

 

 

4. Внереализационные доходы

 

4.1. Проценты банка

Поскольку проценты, полученные по договору банковского вклада (депозита), являются выручкой от реализации услуг, их сумма включается в базу обложения единым налогом на основании

ст. 1 Указа № 727. Аналогичного мнения придерживается и ГНАУ в письмах от 01.09.2006 г. № 16369/7/15-0517 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 75, от 14.10.2004 г. № 11447/5/15-1216 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 92. При этом не имеет значения, на какой именно счет зачисляются проценты — текущий или депозитный (для присоединения к основной сумме вклада), ведь они являются собственностью предприятия и находятся в его распоряжении.

В базу налогообложения включаются не только проценты банковского вклада, но и

любые банковские проценты, в том числе начисленные по договору банковского счета. Напомним, что в соответствии со ст. 1070 ГКУ за пользование денежными средствами, находящимися на счете клиента, банк уплачивает проценты, сумма которых зачисляется на счет, если иное не установлено договором банковского счета или законом. Таким образом, характер процентов по договору банковского счета ничем не отличается от характера процентов по договору банковского вклада и включается в базу обложения единым налогом. На это обращала внимание ГНАУ в письмах от 13.06.2006 г. № 6423/6/15-0416 и от 06.09.2006 г. № 9948/6/15-0416 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006 № 94 и консультации, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 23.

Для тех налогоплательщиков, которые захотят поспорить с налоговыми органами в отношении банковских процентов, не включив их в базу налогообложения, интерес представляет

Определение ВАСУ от 15.11.2006 г. по делу № 11/166-05 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 58. В нем судебный орган признает действия налоговиков не правомерными.

Что касается самой суммы вклада (депозита), то при ее возврате предприятие не должно увеличивать базу обложения единым налогом, поскольку банковский депозит не является выручкой от реализации продукции (см. консультацию, опубликованную в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 11).

 

4.2. Сумма страхового возмещения

Налоговики уже довольно долгое время придерживаются фискальной позиции в отношении сумм страхового возмещения. Аргументом является применение единоналожником кассового метода определения выручки, при котором учитываются все поступления средств, полученные на расчетный счет или в кассу субъекта малого предпринимательства. Об этом шла речь в

письме ГНАУ от 24.05.2006 г. № 5799/6/15-0416 и консультациях, опубликованных в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2007, № 1-2, 2006, № 14; 2002, № 34.

Мы с такой позицией не согласны, ведь в соответствии с

Указом № 727 единым налогом облагается сумма выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг), поступившей на текущий счет или в кассу предприятия.

В рассматриваемой ситуации речь идет о поступлении денежных средств в рамках страховой услуги, а не от продажи продукции (услуг). А раз так, то о выручке не может быть и речи. В связи с этим сумма страхового возмещения не должна включаться в базу обложения единым налогом. Аналогичного мнения придерживается и

Госкомпредпринимательства в письмах от 02.07.2004 г. № 4452 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 92; от 24.02.2003 г. № 3-221/1020.

 

4.3. Курсовые разницы

В соответствии с

п. 8 П(С)БУ 21 курсовые разницы в бухгалтерском учете по монетарным статьям в иностранной валюте возникают на дату осуществления расчетов (выбытия валюты) и на дату баланса.

По мнению представителей главного налогового ведомства, курсовые разницы должны увеличивать базу обложения единым налогом. Связано это с тем, что курсовые разницы в соответствии с

п. 40 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 25 «Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства», утвержденного приказом Минфина от 25.02.2000 г. № 39, являются доходами обычной деятельности (письмо ГНАУ от 24.05.2006 г. № 5799/6/15-0416, консультации, опубликованные в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2007, № 1-2; 2006, № 16; 2005, № 28; 2003, № 25). По мнению ГНАУ, они должны отражаться в графе 5 «Внереализационные доходы и выручка от прочей реализации» Книги учета доходов и расходов.

Мы не поддерживаем это мнение, поскольку валюта должна облагаться налогом в момент ее зачисления на текущий счет единоналожника по установленному курсу НБУ. В целях налогообложения полученная сумма больше не пересчитывается ни на дату баланса, ни на дату продажи иностранной валюты.

Кроме того, курсовую разницу никак нельзя назвать выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг), которая поступает на расчетный счет или в кассу предприятия.

 

4.5. Денежные средства, полученные при выходе участника из общества с ограниченной ответственностью

В базу для обложения единым налогом такие суммы не включаются, поскольку они не соответствуют экономической сути понятия «выручка от реализации»: здесь нет продажи корпоративных прав, так как при выходе они не продаются. А вот представители главного налогового ведомства придерживаются на этот счет другого мнения. Они говорят об обложении единым налогом указанных сумм на основании норм

Порядка № 477, тем самым незаконно расширяя базу налогообложения (см. консультацию, опубликованную в газете «Налоговый, банковский, таможенный консультант», 2006, № 39).

 

4.6. Кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности

Кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности не является выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг). Кроме того, в результате списания кредиторской задолженности предприятие фактически не получает денежные средства. Следовательно, сумма такой задолженности не включается в базу налогообложения.

Тем не менее налоговики уже довольно долгое время придерживаются иного мнения: раз кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в соответствии

с п. 5 Порядка № 477 относится к внереализационным доходам, то ее необходимо облагать единым налогом (письма ГНАУ от 23.06.2006 г. № 6904/6/15-0416, от 02.10.2003 г. № 8256/15-1216 и от 04.03.2003 г. № 1617/6/15-2216, консультации, опубликованные в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2006, № 16, 2005, № 45).

С выводами ГНАУ не согласен Госкомпредпринимательства (см.

письмо от 18.09.2000 г. № 5-513/3395 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2000, № 75, а также письмо от 24.10.2001 г. № 1-221/6346 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 73).

Таким образом, за право не включать в базу налогообложения кредиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности стоит побороться, тем более что положительные прецеденты уже были (

Определение ВАСУ от 15.02.2007 г. по делу № 5/916-9/129).

 

 

5. Платежи, связанные с несвоевременной уплатой долга, и судебные издержки

 

5.1. Пеня, начисленная за несвоевременную уплату долга, а также сумма средств, на которую увеличивается основная часть долга исходя из индекса инфляции за весь период просрочки

Перечисленные суммы не включаются в базу обложения единым налогом, поскольку не являются выручкой от реализации продукции. Напомним, что согласно

ст. 549 ГКУ пеня — это неустойка, которая исчисляется в процентах от суммы несвоевременного выполнения денежного обязательства за каждый день просрочки выполнения.

В свою очередь, сумма средств, на которую увеличивается основная часть долга исходя из индекса инфляции за весь период просрочки*, также является санкцией, предусмотренной законодательством, за невыполнение должником своих денежных обязательств в срок и не рассматривается как выручка.

* В некоторых консультациях эту сумму называют компенсацией за обесценивание долга.

Обращаем внимание, что представители главного налогового ведомства на этот счет имеют другое мнение. Так, в консультации, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2005, № 41, налоговики высказались за включение таких сумм в базу обложения единым налогом.

 

5.2. Суммы госпошлины и платы за информационно-техническое обеспечение судебного процесса

Если перед предприятием-единоналожником погашают задолженность по решению суда, то наряду с основной суммой долга ему выплачивают госпошлину и плату за техническое обеспечение судебного процесса. Эти суммы (госпошлина и плата за информационно-техническое обеспечение судебного процесса) не включаются в базу обложения единым налогом, поскольку не являются выручкой от реализации.

О том, что данные суммы не облагаются единым налогом, шла речь в консультации, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2005, № 41.

 

 

6. Финансовая помощь и кредиты

 

6.1. Возвратная финансовая помощь

Определение данного термина

Указ № 727 не содержит, поэтому обратимся к Закону о налоге на прибыль . Так, в соответствии с п. 1.22 Закона о налоге на прибыль возвратная финансовая помощь — это сумма денежных средств, переданная плательщику налога в пользование на определенный срок в соответствии с договорами, не предусматривающими начисление процентов или предоставление других видов компенсаций в качестве платы за пользование такими денежными средствами.

Как видим, возвратная финансовая помощь не может быть признана выручкой от реализации, поскольку единоналожник ничего не реализует. Не является она и внереализационным доходом, так как должна быть возвращена.

А вот налоговики считают, что суммы возвратной финансовой помощи (в том числе полученной от физических лиц) отражаются в графе 5 «Внереализационные доходы и выручка от прочей реализации» Книги учета доходов и расходов и включаются в базу обложения единым налогом на основании

Порядка № 477. На это, в частности, было указано в письме ГНАУ от 27.06.2000 г. № 8921/7/15-1317 и консультациях, опубликованных в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 10, 23; 2007, № 1-2; 2006, № 14; 2004, № 14, 21.

Конечно же, требования налоговиков безосновательны и с ними можно и нужно спорить. Так, Госкомпредпринимательства в

письмах от 12.12.2006 г. № 8939, от 13.09.2006 г. № 6645 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 92, от 28.09.2004 г. № 6634 и от 28.10.2004 г. № 7489 отметил вот что: возвратная финансовая помощь не включается в базу обложения единым налогом, поскольку не соответствует критериям выручки. Кроме того, такая помощь должна быть возвращена заимодателю в полном объеме и потому она не может быть отнесена к доходам плательщика единого налога. В качестве дополнительного аргумента можно использовать тот факт, что ни Порядок № 477, ни Порядок № 98 не могут изменять подход к формированию базы налогообложения, установленный Указом № 727.

 

6.2. Возврат финансовой помощи

Возврат финансовой помощи, предоставленной единоналожником, однозначно не включается в базу обложения единым налогом. Связано это с тем, что такие поступления не являются выручкой от реализации продукции. С этим согласны представители главного налогового ведомства, о чем свидетельствуют консультации, опубликованные в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2006, № 14; 2004, № 25.

 

6.3. Безвозвратная финансовая помощь в натуральной форме

Безвозвратная финансовая помощь в виде материальных ценностей, в том числе основных фондов, не включается в базу обложения единым налогом по той простой причине, что в данном случае отсутствуют поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу предприятия (консультация, опубликованная в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2005, № 24; 2004, № 25).

 

6.4. Безвозвратная финансовая помощь в денежной форме

Безвозвратная финансовая помощь, в том числе благотворительная, предоставляется плательщику единого налога в рамках договорных отношений, которые не предусматривают предоставления компенсации. Безвозвратная финансовая помощь не соответствует критериям выручки и, следовательно, не включается в базу обложения единым налогом. Об этом, в частности, шла речь в

письмах Госкомпредпринимательства от 12.12.2006 г. № 8939, от 26.04.2005 г. № 3163.

А вот ГНАУ настаивает на включении в базу обложения единым налогом всех денежных средств, полученных на расчетный счет и в кассу предприятия, в том числе суммы внереализационных доходов, к которым относится и безвозвратная финансовая помощь (

письмо ГНАУ от 06.09.2006 г. № 9948/6/15-0416).

 

6.5. Финансовая, техническая, консультационная и другая помощь по проектам международной технической помощи (зарегистрированным в установленном порядке)

Согласно

п. 2 постановления КМУ «О создании единой системы привлечения, использования и мониторинга международной технической помощи» от 15.02.2002 г. № 153 международная техническая помощь — это ресурсы и услуги, которые на основе международных договоров Украины предоставляются иностранными государствами на бесплатной и безвозвратной основе с целью поддержки Украины. Как видим, международная техническая помощь не является выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и соответственно не включается в базу обложения единым налогом. Аналогичного мнения придерживается и Госкомпредпринимательства (письмо от 04.02.2003 г. № 3-222/624).

 

6.6. Банковские кредиты

Кредиты, предоставленные банком, не включаются в базу обложения единым налогом, поскольку не являются выручкой от реализации продукции

. Такого же мнения придерживаются и представители главного налогового ведомства (письмо от 24.05.2006 г. № 5798/415-0416). Правда, свою позицию налоговики аргументируют тем, что п. 5 Порядка № 477 определен перечень внереализационных доходов и выручки от прочей реализации, которые включаются в базу обложения единым налогом. При этом средства, которые поступили на расчетный счет субъекта малого предпринимательства в виде кредита, предоставленного банком, не значатся в указанном перечне. Еще раз подчеркнем, что Порядок № 477 регламентирует порядок заполнения Книги учета доходов и расходов и не определяет базу налогообложения.

О том, что средства, полученные на

кредитный счет, также не включаются в базу налогообложения, шла речь в консультации, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2007, № 1-2.

 

 

7. Средства, получаемые из бюджета и из целевых фондов

 

Средства, направляемые из бюджетов и целевых фондов, зачастую предназначены для

государственных и коммунальных предприятий. Напомним, что довольно долго такие предприятия работали на упрощенной системе налогообложения. Однако после выхода в свет Налогового разъяснения упрощенная система налогообложения оказалась для них закрытой. Киевским апелляционным административным судом было принято решение об отмене Налогового разъяснения, которое вступило в силу 30 ноября 2007 г. Данное решение возвращает государственным и коммунальным предприятиям право на применение упрощенной системы налогообложения. Однако ГНАУ подала кассационную жалобу (письмо от 11.03.2008 г. № 4513/7/15-0417). Проблемы с переходом этих предприятий на единый налог остаются. Тем не менее сроки давности не прошли, поэтому мы и рассказываем о налогообложении сумм, поступающих из бюджета.

 

7.1. Средства, поступающие в рамках программ экономического и социального развития

Поступления денежных средств согласно программам экономического и социального развития не соответствуют критериям признания выручки и не включаются в базу обложения единым налогом. На это, в частности, обращали внимание представители главного налогового ведомства в консультации, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2002, № 23.

 

7.2. Средства для реализации программы природоохранных мероприятий

Эти средства не облагаются единым налогом (при условии их целевого использования), поскольку не являются выручкой от реализации продукции. Аналогичного мнения придерживаются и налоговики (см. консультацию, опубликованную в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2002, № 43).

 

7.3. Средства на развитие инженерно-транспортной и социальной инфраструктуры от заказчиков строительства на счет коммунального предприятия

Как следует из

пятого абзаца ст. 27 Закона Украины «О планировании и застройке территорий» от 20.04.2000 г. № 1699-III паевое участие заказчиков на развитие инженерно-транспортной и социальной инфраструктуры населенных пунктов может быть одним из условий предоставления «исходных данных», без которых невозможно строительство объекта. Размер и порядок уплаты паевых взносов на развитие социальной и инженерно-транспортной инфраструктуры утверждаются местными органами самоуправления. Как правило, они поступают в местные бюджеты. В том случае, если паевые взносы от заказчиков строительства поступают не в местный бюджет, а непосредственно на счет предприятия, они классифицируются как безвозвратная финансовая помощь.

Ранее мы говорили о том, что безвозвратная финансовая помощь не является выручкой от реализации и не включается в базу налогообложения.

Правда, налоговики в отношении таких поступлений сделали фискальный вывод (см. консультацию, опубликованную в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2007, № 12).

 

7.4. Средства, полученные для выполнения работ по упорядочению населенного пункта, предусмотренные программой природоохранных мероприятий

Такие поступления не облагаются единым налогом, так как не соответствуют критериям выручки. Тем более, они предоставляются в рамках программы природоохранных мероприятий, которые, как мы уже выяснили, не увеличивают базу налогообложения.

Однако представители главного налогового ведомства имеют иную (фискальную) точку зрения в отношении таких средств, о чем свидетельствует консультация, опубликованная в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2004, № 8; 2003, № 44.

 

7.5. Средства, полученные по капитальным трансфертам на приобретение нового спецавтомобиля для реализации программы социально-экономического развития

Указанные средства не соответствуют критериям выручки и не облагаются единым налогом. Вместе с тем налоговики в своих консультациях, опубликованных в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2004, № 8; 2003, № 25, говорят о включении средств, полученных по капитальным трансфертам на приобретение нового спецавтомобиля, в базу обложения единым налогом, ссылаясь на нормы

Порядка № 477 и Порядка № 98.

Мы с таким подходом согласиться не можем, поскольку указанные документы не должны расширять базу налогообложения и идти вразрез с нормами

Указа № 727.

 

7.6. Средства, полученные из госбюджета (субвенции), которые по целевому назначению направлены на финансирование льгот и субсидий, предоставляемых населению для оплаты жилищно-коммунальных услуг

В соответствии с

п. 37 ст. 2 Бюджетного кодекса Украины от 21.06.2001 г. № 2542-III субвенции — это средства, которые бесплатно и на безвозвратной основе передаются из одного бюджета в другой для использования в определенных целях в порядке, установленном органом, который принял решение о предоставлении субвенции. Поскольку субвенции не являются выручкой от реализации продукции, они не включаются в базу обложения единым налогом. Об этом шла речь и в консультациях, опубликованных в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2004, № 15; 2003, № 33.

А вот уже в более поздних разъяснениях ГНАУ говорит о включении в базу налогообложения сумм денежных средств, полученных предприятием на возмещение разницы стоимости услуг, как внереализационных доходов (

письмо ГНАУ от 21.04.2006 г. № 148/2/15-0410).

 

7.7. Компенсация расходов предприятия на уплату процентов за пользование банковским кредитом

Средства, полученные как компенсация расходов предприятия на уплату процентов за пользование банковским кредитом, направляются предприятиям и субъектам агропромышленного комплекса для частичной компенсации ставки за кредиты, предоставленные коммерческими банками и кредитными союзами. Они не соответствуют критериям выручки и не облагаются единым налогом. С этим согласны и налоговики (см. консультацию, опубликованную в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2003, № 44, с. 25).

 

7.8. Средства на проведение ремонтных работ

Средства, поступающие из бюджета для проведения ремонтных работ, по сути, представляют собой безвозвратную финансовую помощь, которая может предоставляться по программам социального развития. Поэтому включать ее в базу налогообложения не следует.

Однако налоговики в консультациях, опубликованных в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2004, № 1, № 14; 2003, № 20, говорят о налогообложении таких средств. Аргументируется это тем, что для исчисления выручки используется кассовый метод, при котором налогоплательщик должен учитывать все поступления на расчетный счет или в кассу.

 

7.9. Средства на покрытие расходов

Средства, поступающие на текущие расходы (в том числе и трансферты из районного бюджета на выплату заработной платы) или покрытие расходов, не являются выручкой от реализации и не облагаются единым налогом.

По поводу таких поступлений ГНАУ уже довольно долго высказывается в одном ключе — необходимо включать в базу обложения единым налогом как внереализационные доходы (

письма ГНАУ от 21.04.2006 г. № 148/2/15-0410 и от 13.06.2006 г. № 6423/6/15-0416). Мы с этим не согласны. ГНАУ безосновательно расширяет базу налогообложения.

 

7.10. Дотации

Дотации, полученные для компенсации расходов предприятия, не должны включаться в базу налогообложения единоналожника. И вот почему. Дотация представляет собой ассигнования из государственного бюджета на покрытие убытков, доплаты на безвозвратной основе. Экономическое содержание дотаций не соответствует определению выручки от реализации продукции, которая и является базой налогообложения в соответствии с

Указом № 727.

По мнению налоговиков, дотации, полученные для компенсации расходов предприятия, облагаются единым налогом (см. консультацию, опубликованную в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2007, № 1-2). Аргументы все те же: в соответствии с

Порядком № 477 в доходной части Книги учета доходов и расходов должны отражаться все поступления, полученные на расчетный счет и в кассу субъектом малого предпринимательства от продажи продукции (товаров, работ, услуг), имущества, включая основные фонды, которые принадлежат субъекту малого предпринимательства и реализованы в отчетном налоговом периоде, внереализационные доходы и выручка от прочей реализации. Кроме того, согласно Порядку № 98 в графе 4 Расчета отражается общая сумма средств, полученная на расчетный счет и (или) в кассу субъекта малого предпринимательства, которая подлежит обложению единым налогом.

Как мы уже не раз говорили, эти документы не могут расширять базу обложения единым налогом.

 

7.11. Дотации на трудоустройство

Сумма расходов, которые возмещаются предприятию центром занятости в виде дотаций на трудоустройство, также не облагается единым налогом, поскольку не является выручкой от реализации продукции. Ранее представители главного налогового ведомства придерживались этой же позиции (см. консультации, опубликованные в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2002, № 4; 2004, № 42). Однако в более поздних консультациях налоговики обязывают налогоплательщиков включать такие суммы в базу налогообложения, ссылаясь на нормы

Порядка № 477 и Порядка № 98 (консультация, опубликованная в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2006, № 42).

 

 

8. Средства для формирования уставного фонда, дивиденды

 

8.1. Взнос в уставный фонд в обмен на корпоративные права

В соответствии с

п. 1.8 Закона о налоге на прибыль корпоративные права — право собственности на уставный фонд (капитал) юридического лица либо его долю (пай), включая права на управление, получение соответствующей части прибыли такого юридического лица, а также активов в случае его ликвидации согласно действующему законодательству, независимо от того, создано ли такое юридическое лицо в форме хозяйственного общества, предприятия, основанного на собственности одного юридического либо физического лица, или в других организационно-правовых формах.

Таким образом, денежные средства, перечисленные учредителем в уставный фонд плательщика единого налога — юридического лица в обмен на корпоративные права, являются источником формирования имущества субъекта малого предпринимательства. В связи с этим они не считаются выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и соответственно не включаются в базу обложения единым налогом. Такого же мнения придерживается ГНАУ в

письме от 08.02.2001 г. № 563/6/15-1316 и в консультациях, опубликованных в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2006, № 14, № 6; 2003, № 44. Солидарен с представителями главного налогового ведомства и Госкомпредпринимательства (см. письмо от 01.07.2003 г. № 3858 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2003, № 72).

 

8.2. Дивиденды, которые начислены, но не выплачены и направлены на увеличение уставного фонда

Хозяйственные общества вправе изменять размер уставного фонда как в большую, так и в меньшую сторону (

ст. 16 Закона Украины «О хозяйственных обществах» от 19.09.91 г. № 1576-XII). Так, уставный фонд может быть увеличен путем реинвестиции дивидендов. Поскольку сумма дивидендов, направленная учредителями на пополнение уставного фонда плательщика единого налога, представляет собой источник формирования его имущества в обмен на корпоративные права, она не является выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг). Следовательно, реинвестиция дивидендов не приводит к увеличению базы налогообложения на сумму таких дивидендов.

На это, в частности, обращали внимание представители главного налогового ведомства в консультации, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2006, № 19.

 

8.3. Средства уставного фонда, направленные на покрытие убытков

Сумма средств уставного фонда, направленная на покрытие убытков, не включается в базу налогообложения. Объясняется это тем, что указанные суммы не соответствуют понятию «выручка от реализации продукции». Более того, направление средств уставного фонда на погашение убытков не сопровождается поступлением средств на расчетный счет или в кассу единоналожника. Аналогичного мнения придерживаются и налоговики (см. консультацию, опубликованную в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2007, № 6).

 

 

8.4. Полученные дивиденды

В соответствии с

Законом о налоге на прибыль дивиденды — это платеж, который осуществляется юридическим лицом — эмитентом корпоративных прав или инвестиционных сертификатов в интересах владельца таких корпоративных прав (инвестиционных сертификатов) в связи с распределением части прибыли такого эмитента, рассчитанной по правилам бухгалтерского учета. Таким образом, доходы в виде дивидендов не связаны с получением выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и не включаются в базу обложения единым налогом. Об этом, в частности, шла речь в письме Госкомпредпринимательства от 08.08.2003 г. № 4738 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2003, № 69.

 

 

9. Ошибочно зачисленные средства и возвраты

 

9.1. Ошибочно зачисленные средства и средства, полученные по договору, расторгнутому до начала выполнения работ (предоставления услуг)

Поскольку ошибочно зачисленные на расчетный счет денежные средства не являются выручкой от реализации продукции, они не должны облагаться единым налогом. Однако ГНАУ в своих разъяснениях высказывается по этому вопросу не так однозначно. Так, в частности, в письме

от 27.04.2006 г. № 4795/6/15-0416, а также в консультациях, опубликованных в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2007, № 44; 2008, № 23, сказано, что суммы средств, которые ошибочно поступили на расчетный счет субъекта малого предпринимательства — плательщика единого налога, не являются его собственностью (при условии наличия письменного объяснения учреждения банка об ошибочном зачислении средств), а следовательно, эти средства не могут считаться выручкой от реализации.

При этом ошибочно зачисленные средства не включаются в базу налогообложения в том случае, если их зачисление и возврат произошли

в одном отчетном периоде.

Если поступление и возврат денег произошли в разных отчетных периодах, то в этом случае ГНАУ предлагает в квартале поступления средств включить их в базу налогообложения, а в квартале, когда деньги будут возвращены, откорректировать ранее проведенные начисления. Причем сделать это можно через строку 7 Расчета уплаты единого налога субъектом малого предпринимательства — юридическим лицом в следующем отчетном периоде или подать уточняющий Расчет.

В свою очередь, Госкомпредпринимательства в

письме от 28.10.2004 г. № 7488 занял другую позицию, которая совпадает с нашей, а именно: суммы средств, ошибочно поступившие на расчетный счет плательщика единого налога, не являются выручкой от реализации и не включаются в базу обложения единым налогом независимо от периода их поступления и возврата.

 

 

9.2. Ошибочно зачисленные средства и средства, полученные по договору, расторгнутому до начала выполнения работ (предоставления услуг), ранее обложенные единым налогом

Такие средства исключаются из базы обложения единым налогом при уплате очередного платежа. Правда, для этого налогоплательщику необходимо иметь письменное объяснение, предоставленное учреждением банка об ошибочном зачислении средств, или документ, подтверждающий невыполнение обязательств в связи с расторжением договора. На это, в частности, обращалось внимание представителями главного налогового ведомства в консультациях, опубликованных в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2006, № 10; 2003, № 20.

 

9.3. Возвращенные средства

Возвращенные собственные средства, ранее перечисленные плательщиком другому лицу, не облагаются единым налогом, поскольку не являются выручкой от реализации. На это обращали внимание представители главного налогового ведомства (см. консультации, опубликованные в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2007, № 44; 2005, № 22) и Госкомпредпринимательства (

письмо от 02.07.2004 г. № 4452 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 92).

Однако следует иметь в виду, что в ситуации, когда единоналожнику вернули денежные средства за ранее приобретенный и впоследствии возвращенный товар, налоговики заняли фискальную позицию. Так, в консультации, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2006, № 12, говорится о включении возвращенных покупателю сумм в выручку.

Мы с таким подходом не согласны, поскольку в результате реализации покупателем своего права на отказ от товара и возврата уплаченной суммы денег, предоставленного ему

ст. 678 ГКУ , обратной продажи товара не происходит. В связи с этим возвращенные денежные средства не могут считаться выручкой от реализации товара и облагаться единым налогом.
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше