Последствия превышения граничной суммы выручки единоналожниками
Упрощенная система налогообложения субъектов малого предпринимательства очень популярна, особенно среди физических лиц-предпринимателей, поскольку позволяет существенно сократить расходы на уплату налогов и затраты времени и средств на ведение налогового учета. Однако предельные суммы выручки 500 тыс. грн. для физических лиц и 1 млн грн. для юридических, которые не изменялись в течение 9 лет, зачастую достигаются единоналожниками значительно раньше, чем заканчивается годовой отчетный налоговый период.
В данной статье мы рассмотрим последствия такого превышения и возможности опять воспользоваться упрощенной системой налогообложения.
Николай ШПАКОВИЧ, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Сначала напомним, что для того чтобы субъект малого предпринимательства имел право применять упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, он должен соответствовать критериям, установленным
ст. 1 Указа № 727, а именно:— число работников, состоящих в трудовых отношениях с
физическим лицом — предпринимателем, не должно превышать 10 человек и объем выручки за год* не должен превышать 500 тыс. грн.;* Согласно п. 1 постановления № 507 в ст. 1 Указа № 727 под годом понимается
календарный год.— среднеучетная численность работающих
юридического лица — субъекта предпринимательской деятельности за год не должна превышать 50 человек и объем выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за год не должен превышать 1 млн грн.Кроме того, для юридических лиц, перешедших на упрощенную систему налогообложения по единому налогу, установлен запрет на применение иных способов расчетов за отгруженную продукцию, кроме наличного и безналичного расчета денежными средствами.
По нынешним временам, установленные еще в 1999 году предельные суммы выручки единоналожников, в первую очередь для физических лиц, не очень значительные. При хорошей организации бизнеса объемы продаж наращиваются быстро, что приводит к превышению допустимого объема выручки в течение нескольких кварталов.
Рассмотрим последствия нарушения требований
ст. 1 Указа № 727 для каждой категории плательщиков в отдельности.
Превышение предельной суммы выручки единоналожником — юридическим лицом
В случае превышения среднесписочной численности работающих — 50 человек, превышения общей суммы выручки — 1 млн грн. либо проведения расчетов за отгруженную продукцию в форме, отличной от наличного и безналичного расчета денежными средствами,
ст. 5 Указа № 727 предусматривает одно и то же последствие — переход плательщика единого налога на общую систему налогообложения, учета и отчетности начиная со следующего отчетного периода (квартала).Таким образом, если, например, сумма выручки единоналожника-юридического лица с начала года превысила 1 млн грн. в ІІІ квартале, то до конца такого квартала предприятие имеет право продолжать работать с применением упрощенной системы. В расчете единого налога за ІІІ квартал плательщик обязан указать фактически полученную сумму выручки, подлежащую обложению единым налогом, уплатить соответствующую сумму единого налога (со всей суммы выручки). А в IV квартале вернуть в налоговый орган Свидетельство об уплате единого налога и с 1 октября применять общую систему налогообложения.
Как предусмотрено
п. 8 Порядка № 476 для перехода на общую систему налогообложения, плательщик должен подать в налоговый орган соответствующее заявление не позднее 15 дней до окончания предыдущего (того, в котором допущено превышение) квартала. Хотя в случае перехода в связи с превышением допустимого объема выручки, на наш взгляд, заявление может быть подано позднее установленного срока (ведь такое превышение может быть допущено в последние дни квартала) и налоговый орган не может отказать в таком переходе.Каких-либо других санкций, кроме необходимости перехода на общую систему налогообложения, за превышение суммы выручки единоналожника — юридического лица налоговые органы не выдвигали, однако после перехода на общую систему налогообложения на него распространяется ряд требований законодательства, несоблюдение которых может привести к серьезным последствиям, в частности, он должен зарегистрироваться плательщиком НДС.
Превышение 500-тысячного предела выручки предпринимателем-единоналожником
Как уже было сказано выше, в случае превышения установленной суммы выручки (нарушения требований
ст. 1 Указа № 727) плательщик единого налога (в том числе и частный предприниматель) должен перейти на общую систему налогообложения, учета и отчетности начиная со следующего отчетного периода (квартала).Однако ГНАУ на этот счет имеет свое мнение, высказанное в
письме от 13.08.2007 г. № 4005/г/17-0715 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 81, которое в последнее время часто дублируется налоговиками в ответах плательщикам. В указанном письме главный налоговый орган настаивает на том, что единый налог уплачивается исключительно с доходов, полученных физическим лицом — субъектом предпринимательской деятельности с соблюдением требований Указа № 727, т. е. с дохода плательщика единого налога, не превышающего 500 тыс. грн. в год. Если же доход (выручка) превышает 500 тыс. грн. в год, то сумма такого превышения подлежит налогообложению в порядке, установленном разделом IV Декрета № 13-92, т. е. по правилам общей системы налогообложения.На наш взгляд, такая позиция ГНАУ не соответствует действующему законодательству, поскольку
ст. 5 Указа № 727 предусматривает переход на общую систему не с момента превышения размера выручки, а с начала следующего отчетного периода (квартала). То есть до конца квартала, в котором было допущено превышение, предприниматель вправе пользоваться всеми привилегиями упрощенной системы. Аналогичной позиции придерживается и Госкомпредпринимательства в письме от 17.08.2007 г. № 6129.Для перехода на общую систему налогообложения нет необходимости подавать в налоговую инспекцию каких-либо заявлений. Как отмечалось в
письмах ГНАУ от 14.01.2005 г. № 323/6/17-3116 и Госкомпредпринимательства от 17.08.2007 г. № 6129, по итогам квартала, в котором допущено превышение предельного объема выручки, предприниматель подает отчет (по форме приложения 3 к Порядку № 599) с указанием всего фактического объема выручки, а также сдает в налоговую инспекцию Свидетельство о праве уплаты единого налога.Осуществляя деятельность в следующем квартале на общей системе налогообложения, предприниматель должен осознавать, что на него распространяется ряд требований действующего законодательства, которые раньше его не касались.
Если выручка посчитана неверно
Нелишне будет предостеречь плательщиков единого налога о том, что если факт превышения выручки не будет своевременно отражен в отчете, например, в результате арифметической ошибки, которую в принципе можно исправить согласно
п. 17.2 Закона № 2181 в следующем налоговом периоде, уплатив соответствующую сумму налога и 5 % штраф, такая корректировка не освобождает плательщика от обязанности перейти на общую систему налогообложения со следующего квартала после превышения.Например, за 9 месяцев 2008 года у плательщика единого налога по ставке 10 % сумма выручки составила 1001 тыс грн., однако в расчете единого налога за III квартал ошибочно указана сумма 999 тыс. грн. В IV квартале предприятие продолжает работать с применением упрощенной системы налогообложения, сумма выручки за IV квартал составляет 200 тыс. грн. В расчете уплаты единого налога за IV квартал предприятие указывает фактическую сумму выручки за IV квартал — 200 тыс. грн., в строке 7 — сумму самостоятельно выявленной ошибки за III квартал — 2 тыс. грн., а в строке 9 — сумму самостоятельно начисленной штрафной санкции — 100 грн. (2000 х 5 %).
Таким образом, требования Закона № 2181 относительно корректировки ранее допущенной ошибки предприятием соблюдены и к нему не могут быть применены финансовые санкции и админштраф за занижение единого налога за III квартал.
Однако начислять единый налог на сумму выручки 200 тыс. грн., полученную в IV квартале, нет смысла, ведь если такой факт будет выявлен в ходе документальной проверки, то налоговики, скорее всего, доначислят суммы налогов, предусмотренные общей системой налогообложения за IV квартал, и применят штрафные санкции как за занижение налогов, так и за непредоставление соответствующей отчетности.
Поэтому после выявления такой ошибки необходимо подать уточненный расчет налоговых обязательств за III квартал, а в IV квартале применять общую систему налогообложения.
Таким образом, учитывать выручку необходимо особо тщательно, если она приближается к предельной сумме. А после превышения граничного уровня нужно позаботиться о том, чтобы в следующем квартале продолжить работу с соблюдением требований законодательства, предусмотренных для общей системы налогообложения.
Регистрация плательщиком НДС
Упрощенная система налогообложения, учета и отчетности дает возможность плательщику единого налога не регистрироваться плательщиком НДС, даже если объем налогооблагаемых операций за предыдущие 12 месяцев превысил 300 тыс. грн. Следовательно, если единоналожник — плательщик единого налога по ставке 10 % переходит на общую систему налогообложения в связи с превышением полученной выручки суммы 1 млн грн., на него начинают распространяться требования
п.п. 2.3.1 Закона об НДС об обязательной регистрации плательщиком НДС*. Такое требование также распространяется и на частных предпринимателей — единоналожников, превысивших объем выручки 500 тыс. грн. за календарный год.* Здесь следует учесть, что объемы операций для регистрации плательщиком НДС и для обложения единым налогом рассчитываются по-разному: в первом случае учитывается объем облагаемых НДС операций, а во втором — полученная выручка. Тем не менее, вполне возможно, что, превысив допустимый объем выручки 500 тыс. грн./1 млн грн., объем облагаемых НДС операций также превысит сумму 300 тыс. грн.
Регистрация осуществляется налоговым органом на основании заявления (ф. № 1-ПДВ,
приложение 1 к Положению № 79) при этом п.п. «а» п. 9.6 Закона об НДС предусматривает, что такое заявление должно быть подано не позднее двадцатого календарного дня с момента достижения суммы налогооблагаемых операций 300 тыс. грн.Для единоналожника, который переходит на общую систему налогообложения, на наш взгляд, можно говорить о том, что он превысил сумму налогооблагаемых операций 300 тыс. грн. только с 1 числа квартала, в котором он перешел на общую систему налогообложения, поскольку именно с этой даты на него начинают распространяться требования относительно обязательной регистрации плательщиком НДС.
Однако следует заметить, что в
письме ГНАУ от 02.03.2007 г. № 4241/7/16-1517-26 при рассмотрении примера, в котором юридическое лицо — плательщик единого налога за предыдущий год превысил объем выручки в 1 млн грн., сделан весьма либеральный вывод о том, что такой плательщик обязан не позднее 20 апреля текущего года подать в налоговую инспекцию заявление о регистрации плательщиком НДС. То есть в течение 20 дней, следующих после окончания квартала, в котором плательщик перешел на общую систему налогообложения.На наш взгляд, такая позиция налоговиков ошибочная, поскольку, как уже было указано выше,
п.п. «а» п. 9.6 Закона об НДС начинает распространяться на такого плательщика уже с 1 января текущего года, следовательно, заявление о регистрации плательщиком НДС должно быть подано не позднее 20 января.Заявление о регистрации направляется в адрес налогового органа с уведомлением о вручении или вручается лично представителем плательщика. Важно не забыть приложить к заявлению оригинал платежного документа на уплату установленной суммы за Свидетельство, поскольку без него заявление не рассматривается (
п. 13 Порядка № 79).Налоговый орган обязан выдать или отправить по почте заявителю Свидетельство в течение
десяти дней со дня получения регистрационного заявления. Датой регистрации считается дата включения налогоплательщика в реестр и выписки свидетельства.Следует отметить, что если лицо обязано зарегистрироваться плательщиком НДС, но не подает регистрационное заявление в указанные сроки, оно
несет ответственность за неначисление или неуплату НДС так же, как и зарегистрированные плательщики, но не имеет права на начисление налогового кредита (п. 9.4 Закона об НДС).
Налог с доходов
Итак, начиная с квартала, следующего за тем, в котором объем выручки превысил 500 тыс. грн., доходы предпринимателя облагаются по правилам, установленным
разделом IV Декрета № 13-92. По итогам работы за такой квартал (в течение 40 календарных дней, следующих за последним днем этого квартала) необходимо подать первую налоговую декларацию (см. письмо ГНАУ от 28.01.2008 г. № 1803/г/17-0415), в которой отразить как доходы и расходы отчетного квартала, так и ожидаемый чистый доход за текущий год.Исходя из ожидаемого дохода налоговики рассчитают сумму ежеквартальных авансовых платежей по ненаступившим срокам уплаты (до 15 марта — за I квартал, до 15 мая — за II квартал, до 15 августа — за III квартал и до 15 ноября — за IV квартал), которые необходимо своевременно уплачивать в бюджет.
Применение РРО
Находясь на едином налоге, частный предприниматель при проведении расчетов с покупателями за наличные средства в большинстве случаев мог не использовать РРО. Такая возможность предусмотрена
п. 6 ст. 9 Закона об РРО.При переходе на общую систему налогообложения для осуществления таких операций предприниматель должен применять РРО, за исключением операций, которые подпадают под действие
ст. 9 и ст. 10 Закона об РРО.Следует обратить внимание, что в предусмотренных
Законом об РРО случаях регистраторы расчетных операций необходимо применять сразу же после перехода на общую систему налогообложения. В отличие от НДС-регистрации законодательством не дается времени для проведения регистрации РРО в налоговом органе.Для «узаконенного» применения РРО его необходимо опломбировать, зарегистрировать в налоговой инспекции по месту налоговой регистрации плательщика и поставить на учет в налоговом органе по месту проведения деятельности, если РРО применяется в другом районе.
Проведение указанных процедур требует определенного времени, поэтому необходимо их провести до того, как будет произведена первая расчетная операция на общей системе.
Торговые патенты
Упрощенная система налогообложения позволяет единоналожникам не приобретать торговые патенты для проведения торговой деятельности.
Поэтому с переходом на общую систему налогообложения бывшим единоналожникам (как предпринимателям, так и юридическим лицам) необходимо приобрести торговый патент для осуществления торговой деятельности за наличные средства или с использованием иных форм расчетов и кредитных карточек на территории Украины, деятельности по обмену наличных валютных ценностей, а также деятельности по предоставлению услуг в сфере игорного бизнеса и бытовых услуг (
ст. 1 Закона о патентовании).Как и в ситуации с РРО, позаботиться о приобретении торгового патента необходимо заблаговременно, чтобы первую патентуемую операцию на общей системе осуществлять уже при наличии патента.
Следует заметить, что патент выдается за плату, которая согласно
ст. 5 Закона о патентовании вносится ежемесячно до 15 числа месяца, предшествующего отчетному (а для игорного бизнеса — ежеквартально, не позже чем за 15 дней до начала квартала). Средства, уплаченные за торговый патент, можно зачесть в счет уплаты налога с доходов или налога на прибыль (п. 3 ст. 14 Декрета № 13-92, п. 16.3 Закона о налоге на прибыль).За осуществление операций, подлежащих патентованию, без приобретения торгового патента
п. 1 ст. 8 Закона о патентовании предусмотрен штраф в двойном размере стоимости торгового патента за весь срок деятельности субъекта предпринимательской деятельности с указанным нарушением.
Взносы в соцфонды
После перехода на общую систему налогообложения предприниматель должен уплачивать взносы в Пенсионный фонд с полученного чистого дохода (за себя) и с заработной платы наемных работников, согласно
п. 5.1 и п.п. 5.3.2 Инструкции № 21-1.Кроме того, он обязан также уплачивать начисления и удержания с заработной платы работников в фонд временной нетрудоспособности и безработицы, а также начисления в фонд страхования от несчастного случая. За себя такие социальные взносы предприниматель может уплачивать добровольно, по желанию.
Когда можно вернуться на упрощенную систему
Для единоналожников, которым в силу определенных причин пришлось перейти на общую систему налогообложения, очень важным является вопрос о том, когда они смогут опять воспользоваться упрощенной системой налогообложения, учета и отчетности.
Мнение налоговиков о возможности возврата на единый налог частного предпринимателя, превысившего 500-тысячный объем выручки, высказывалось неоднократно (см.
письмо ГНАУ от 01.11.2004 г. № 21435/7/17-3117), оно сводится к тому, что если в течение одного календарного года было допущено указанное нарушение, то в следующем календарном году такой плательщик не может перейти на единый налог, поскольку свидетельство выдается на календарный год. Иными словами, для перехода на единый налог необходимо учитывать превышение выручки установленного лимита не только в текущем году, но и в предыдущем! Аналогичной позиции придерживается Госкомпредпринимательства в письме от 25.04.2007 г. № 2987.Однако с такой позицией можно поспорить, исходя из следующих аргументов
.Статьей 4
Указа № 727 предусмотрено, что решение о переходе на упрощенную систему налогообложения может быть принято не более одного раза за календарный год.Безусловно, если плательщик единого налога, превысивший допустимый объем выручки в текущем году (независимо в каком квартале), подаст заявление о переходе на упрощенную систему с I квартала года, следующего за годом превышения (такое заявление подается до 15 декабря текущего года), то в заявлении о переходе он должен указать данные о выручке за текущий год, которые превышают допустимый предел, а это не позволит ему получить право на применение упрощенной системы налогообложения.
Совсем другая ситуация, если подается заявление о переходе на единый налог со II квартала года, следующего за годом превышения. Ведь в этом случае заявление подается за 15 дней до окончания I квартала текущего года и форма заявление о выдаче Свидетельства о праве уплаты единого налога для юридических лиц (
приложение к Порядку № 476) предусматривает, что в нем указывается фактическая сумма выручки, полученная за январь — февраль, а также ожидаемая за остальные 10 месяцев текущего года, которая определяется путем умножения среднемесячной суммы выручки за истекший период на количество месяцев до конца года (март — декабрь). Рассчитанная таким образом сумма вполне может вписываться в пределы, предусмотренные ст. 1 Указа № 727.Аналогичная ситуация с переходом на единый налог со II квартала следующего года частного предпринимателя-единоналожника. В Заявлении о праве применения упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности (
приложение 1 к Порядку № 599) должен быть указан объем выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) с начала календарного года. Такая сумма также может соответствовать требованиям, предусмотренным ст. 1 Указа № 727.Таким образом, формальных аргументов для отказа в выдаче свидетельства о переходе на единый налог со второго квартала, на наш взгляд, у налоговиков нет. Безусловно, налоговый орган может отказать в регистрации, но он обязан аргументировать свою позицию, а решение об отказе может быть обжаловано плательщиком, чье право нарушено, как в вышестоящий налоговый орган, так и в судебном порядке, основываясь на вышеизложенных аргументах. Однако вопрос о том, нужно ли «ссориться» с налоговой инспекцией по таким «пустякам», каждый решает для себя сам.
В заключение хочется пожелать читателям, чтобы ничто не мешало применять упрощенную систему налогообложения в их малом бизнесе, а тем, чей бизнес достаточно вырос и окреп, без сожаления, вооружившись новыми знаниями, переходить на общую систему налогообложения, свидетельствующую о солидности предприятия.
