Бесплатное получение услуг от нерезидента: начисляются ли налоговые обязательства по НДС?
Предприятие-резидент на таможенной территории Украины бесплатно получило услуги от нерезидента. Учитывая, что данный нерезидент не имеет в Украине своего постоянного представительства, должно ли предприятие — получатель уплачивать НДС со стоимости таких услуг? Каким образом в этом случае определяется объект налогообложения, если стоимость услуг равна нулю?
(г. Луганск)
Начнем с того, что, по общему правилу, установленному
п.п. «г» п. 10.1 Закона об НДС, при предоставлении нерезидентом услуг на таможенной территории Украины ответственным за начисление, удержание и уплату (перечисление) НДС в бюджет является постоянное представительство такого нерезидента, а при его отсутствии — лицо, получающее такие услуги, т. е. предприятие-резидент.Другими словами, предприятие, получившее от нерезидента услуги на таможенной территории Украины, должно начислять налоговые обязательства по НДС и уплачивать их сумму в бюджет, поскольку в данном случае оно выступает в роли
налогового агента такого нерезидента (п.п. «а» п. 6.5 Закона об НДС). При этом базой налогообложения нерезидентских услуг с местом их предоставления на таможенной территории Украины является договорная (контрактная) стоимость таких услуг с учетом акцизного сбора, а также других налогов, сборов (обязательных платежей), за исключением НДС, включаемых в цену поставки работ (услуг) согласно законам Украины по вопросам налогообложения (см. абзац второй п. 4.3 Закона об НДС). Такая стоимость пересчитывается в украинские гривни по валютному (обменному) курсу НБУ, действовавшему на конец операционного дня, предшествовавшего дню составления документа, подтверждающего факт выполнения работ (предоставления услуг) нерезидентом.Однако все это касается ситуации, когда стоимость полученных услуг установлена в договоре и можно без труда определить их базу налогообложения. В рассматриваемой же ситуации предприятию отталкиваться не от чего, ведь контрактной стоимости таких услуг при бесплатном получении просто не существует, она равна нулю.
Вот и выходит, что у нас есть объект обложения НДС — операции по получению услуг, предоставляемых нерезидентом для их использования или потребления на таможенной территории Украины, и плательщик налога — лицо, получающее от нерезидента услуги для их использования или потребления на таможенной территории Украины, но нет базы налогообложения — контрактной стоимости этих услуг. Так неужели можно, ничего не опасаясь, не начислять налоговые обязательства и не уплачивать в бюджет НДС по такой операции?
Думаем, такой путь подходит для смелых налогоплательщиков. Более осторожные не будут рисковать и начислят налоговые обязательства по НДС, помня о том, что еще не так давно представители налоговой службы в
письме от 30.12.2004 г. № 25646/7/15-2417-26 категорически настаивали на обложении налогом у получателя бесплатных услуг, предоставленных нерезидентом. И хотя это письмо касается ситуаций, возникавших до внесения глобальных изменений в Закон об НДС Законом № 2505, вряд ли вы найдете понимание у налоговиков, если не уплатите в бюджет НДС в рассматриваемой ситуации.Вопрос только в том, от какой базы следует отталкиваться при начислении налоговых обязательств.
Можно ли ориентироваться при бесплатном импорте услуг на нормы, зафиксированные в
п. 4.2 Закона об НДС, на которые фактически ссылается ГНАУ в указанном выше письме? Напомним, что этот пункт требует отражать налоговые обязательства при бесплатной поставке товаров (работ, услуг) исходя из фактической цены операции, но не ниже обычных цен. На наш взгляд, применение этой нормы в рассматриваемой ситуации не представляется возможным, поскольку:— во-первых, в
п. 4.2 Закона об НДС идет речь об операциях по бесплатной передаче товаров (работ, услуг), а не о бесплатном получении. Отождествлять же поставку и получение услуг не совсем корректно, так как это разные операции;— во-вторых,
п. 4.2 Закона об НДС является специальным, базоопределяющим пунктом при бесплатной поставке товаров (работ, услуг), а специальной нормой для услуг от нерезидента является все-таки п. 4.3 данного Закона, в котором нет упоминания об обычных ценах (в нем говорится только о договорной (контрактной) стоимости таких услуг, которая в данном случае равна нулю);— в-третьих, практически все услуги, а тем более — нерезидентские, имеют свою специфику и весьма индивидуальны, поэтому найти идентичные им или однородные очень сложно (ни статистические сборники, ни прайс-листы в этом не помогут).
Так что во избежание недоразумений с контролирующими органами остается запросить у нерезидента прейскурант его цен на предоставление таких услуг и уже, ориентируясь на полученную информацию, отражать налоговые обязательства по НДС по осуществленной операции. Тем более что в подобных ситуациях сотрудники налогового ведомства просто-таки настаивают на начислении налоговых обязательств по ставке 20 % исходя из стоимости бесплатно полученных услуг с учетом «обычноценового»
п. 4.2 Закона об НДС (см. консультацию, опубликованную в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2005, № 6).При этом нужно принять к сведению, что, скорее всего, предприятие
не сможет включить уплаченные суммы импортного НДС в состав своего налогового кредита, так как в этой ситуации, по мнению налоговиков, отсутствует факт приобретения услуг. По крайней мере, такой вывод следует из п. 2 письма ГНАУ от 07.11.2007 г. № 22703/7/16-1117 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 15). И хотя в данном письме речь идет о ситуации с бесплатным получением импортных товаров, с большой долей вероятности можно предположить, что налоговики будут так же реагировать и на бесплатные услуги.Наталья Белова, экономист-аналитик
