Взнос имущества в уставный фонд и налог с доходов физических лиц
Уже никого не удивляет ситуация, когда налоговики то и дело меняют свою позицию по тому или иному вопросу. Так произошло и со взносом физлицом имущества в уставный фонд предприятия. Учитывая, что среди ООО достаточно большой процент тех, уставный фонд которых сформирован имуществом, вопрос не выглядит праздным.
Татьяна ОНИЩЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор» Дмитрий КОСТЮК, заместитель главного редактора
При внесении в уставный фонд предприятия участником — физическим лицом денежных средств особых проблем с налогом с доходов нет: в данном случае проводится операция
по приобретению корпоративного права за денежные средства, и соответственно физическое лицо никакого дохода не получает.Совсем по-другому обстоят дела, если участником — физическим лицом вносится в уставный фонд
недвижимое или движимое имущество.Главный вопрос, который возникает при получении имущества в качестве взноса в уставный фонд от участника — физического лица: нужно ли рассматривать такую операцию как продажу имущества физическим лицом и соответственно возникает ли здесь объект обложения налогом с доходов физических лиц?
Напомним, что не так давно этот вопрос решался еще довольно либерально (
письмо Комитета ВР по вопросам финансов и банковской деятельности от 12.12.2005 г. № 06-10/10-1232, письмо ГНАУ от 24.01.2007 г. № 666/6/16-1515-26, последнее см. в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 21). В данных разъяснениях операция по внесению имущества физическим лицом в уставный фонд рассматривалась исключительно как расходы на приобретение корпоративного права, а не как доход физического лица в понимании п. 1.2 Закона № 889.Вместе с тем в начале 2008 года ГНАУ
изменила свою точку зрения. Так, в письме от 13.02.2008 г. № 2251/Б/17-0714 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 43) ГНАУ указывала, что инвестирование физическим лицом в уставный фонд хозяйственного общества принадлежащего ему на праве собственности недвижимого имущества (в том числе земельного участка) является с его стороны отчуждением такого имущества. Предприятие, которое в обмен на внесенное в его уставный фонд недвижимое имущество предоставляет физическому лицу корпоративные права, согласно п. 1.15 Закона № 889 является налоговым агентом относительно стоимости такого имущества. Аргументы против такой позиции мы приводили в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 43, с. 30. Но если согласиться с тем, что данная операция налогом все-таки облагается, то можно попытаться перенести бремя уплаты с предприятия на самого учредителя.Как известно, при создании ООО участник должен внести в уставный фонд не меньше 50 % указанного в учредительных документах вклада
до момента государственной регистрации ООО. Юридическое лицо считается созданным со дня его государственной регистрации. Выходит, что до этого момента право собственности на вносимый товар юрлицо не могло получить, не могло оно и передать корпоративные права. При этом между моментом государственной регистрации ООО и моментом постановки на учет в налоговых органах может пройти какое-то время. В результате получается, что ООО действительно выплатило доход участнику, но в момент выплаты просто физически не могло выполнить функции налогового агента, поскольку могло еще не находиться на учете в налоговых органах. Тем не менее это не избавляет от необходимости уплачивать налог с доходов. Потому сторонники этой позиции считают, что уплатить налог нужно, но только не налоговым агентом: учредитель сам должен подать декларацию по итогам года и уплатить по ней сумму налога.Понятно, что такая позиция не лишена изъянов: согласно
Закону о госрегистрации госрегистратор передает информацию налоговому органу в день госрегистрации, а согласно Закону о системе налогообложения налоговый орган обязан поставить на учет налогоплательщика не позднее следующего дня. При этом поскольку доход выплачивается в натуральной форме, то согласно п.п. 8.1.4 Закона № 889 предприятие обязано уплатить налог с доходов в бюджет в течение банковского дня, следующего за днем такой выплаты, т. е. на следующий день после государственной регистрации предприятия. Поэтому столь короткая задержка во времени едва ли может повлиять на обязанность налогового агента уплатить налог.Чем же объясняют налоговики такое изменение во взглядах?
Совсем недавно появилось
письмо ГНАУ от 04.09.2008 г. № 17931/7/17-0717, № 8550/6/17-0716, в котором налоговое ведомство объясняет наличие таких противоречивых разъяснений. Однако такое обоснование иначе, чем подменой понятий назвать нельзя.Так, ГНАУ отмечает, что положительное для плательщика разъяснение (
письмо от 24.01.2007 г. № 666/6/16-1515-26) было издано в соответствии с действующими до 01.01.2007 г. правилами налогообложения операций от продажи недвижимого имущества. Действительно, ст. 11 Закона № 889 вступила в силу только с 01.01.2007 г., но не в этом суть данного вопроса. Ведь вопрос совершенно в другом: является внесение физическим лицом в уставный фонд хозяйственного общества принадлежащего ему на праве собственности недвижимого имущества (в том числе земельного участка) продажей такого имущества или нет. И в упомянутом положительном письме был дан четкий ответ — нет. Сейчас же ГНАУ считает, что такое внесение все же является продажей. Но поскольку до 01.01.2007 г. продажа недвижимого имущества не облагалась налогом с доходов физических лиц, то и при внесении такого имущества в уставный фонд налог с доходов платить не нужно было. Такая подмена понятий не выдерживает критики!Что касается взноса в уставный фонд физическим лицом движимого имущества, то несмотря на отсутствие соответствующего письма ГНАУ, налоговики на местах, скорее всего, будут придерживаться такого же мнения, как и по взносу в уставный фонд недвижимого имущества.
Что же делать налогоплательщикам в условиях такой неразберихи?
Во-первых, если предприятие уплатит налог с доходов позже установленных
Законом № 889 сроков, но до проверки налоговых органов, то ответственности за это в действующем законодательстве нет. Об этом указано и в письме ГНАУ от 15.11.2005 г. № 11069/6/17-2116, и в консультации директора Департамента массово-разъяснительной работы и обращений граждан ГНАУ В. Косарчука («Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 81).Во-вторых, на наш взгляд, у предприятия есть два пути:
1. Юрлицо уплачивает налог с доходов за счет собственных средств.
2. Учредитель общества вместе с вносимым имуществом вносит еще и денежные средства в сумме налога с доходов.
В отношении первого варианта отметим, что выполнение функций налогового агента достаточно проблематично, поскольку предприятие не выплачивает денежные средства, из которых без труда можно было бы удержать налог с доходов. Да и сроки для уплаты очень сжатые. Поэтому целесообразно обратиться к
п.п. 20.3.4 Закона № 889. Согласно этому подпункту, если налоговый агент до или при выплате дохода в пользу плательщика налога не осуществляет начисление, удержание или уплату (перечисление) этого налога, ответственность за погашение суммы налогового обязательства возлагается на такого налогового агента. При этом плательщик налога — получатель таких доходов освобождается от обязанностей погашения такой суммы налоговых обязательств.Приведем пример. Стоимость вносимого недвижимого имущества, например нежилого помещения, составляет 20000 грн. Согласно
п.п. 11.1.2 Закона № 889 доход, полученный плательщиком налога от продажи в течение отчетного налогового года иного объекта недвижимого имущества нежели указанного в п.п. 11.1.1 Закона № 889, облагается по ставке, определенной в п. 7.2 Закона № 889, а именно по ставке 5 %Суммой выплаченного дохода в данном случае является стоимость переданного в уставный фонд недвижимого имущества — 20000 грн. Поэтому налог с доходов необходимо накрутить «сверху», чтобы получить сумму начисленного дохода. Сумма налога с дохода в данной ситуации составит
20000 x 100 : (100 - 5) x 5 : 100 = 1052,63 (грн.).
В бухгалтерском учете операции по взносу в уставный фонд недвижимого имущества и уплаты в дальнейшем налога с доходов физических лиц за счет средств предприятия отражаются следующим образом:
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | Сумма, грн. | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | Сформирован уставный фонд на сумму взносов участника — физического лица на стоимость недвижимого имущества | 46 | 40 | 20000,00 |
| 2 | Участником — физическим лицом внесен вклад недвижимым имуществом | 15 | 46 | 20000,00 |
| 3 | Начислен налог с доходов за счет средств предприятия | 949 | 641/НДФЛ | 1052,63 |
| 4 | Перечислен налог с доходов физических лиц | 641/НДФЛ | 311 | 1052,63 |
В Налоговом расчете по форме № 1ДФ предприятие доход физического лица от отчуждения им имущества и соответственно сумму налога с доходов следует отразить с признаком дохода 06.
При втором варианте сумма налога с доходов физических лиц составит
20000 x 5 : 100 = 1000 (грн.).
Источником уплаты налога с доходов «изнутри» такого дохода является не что иное, как денежные средства участника — физического лица. Другими словами, помимо взноса в уставный фонд имуществом стоимостью 20000 грн., физическое лиц должно уплатить денежными средствами налог с доходов в размере 1000 грн.
В бухгалтерском учете такие операции отражаются следующим образом:
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | Сумма, грн. | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | Сформирован уставный фонд на сумму взносов участника — физического лица на стоимость недвижимого имущества | 46 | 40 | 20000 |
| 2 | Участником — физическим лицом внесен вклад недвижимым имуществом | 15 | 46 | 20000 |
| 3 | Отражен доход участника — физического лица | 685 | 685 | 20000 |
| 4 | Внесена в кассу или на расчетный счет сумма налога с дохода физических лиц | 301, 311 | 641/НДФЛ | 1000 |
| 5 | Перечислен налог с доходов физических лиц | 641/НДФЛ | 311 | 1000 |
В Налоговом расчете по форме № 1ДФ предприятие доход от отчуждения недвижимого имущества физическим лицом, и соответственно сумму налога с доходов, следует отразить с признаком дохода 06.
В заключение хотелось бы отметить, что все вышеизложенное наталкивает на четко определенную мысль: взнос в уставный фонд физическим лицам лучше всего вносить денежными средствами.
