Темы
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

Об отдельных вопросах взимания налога на добавленную стоимость

Редакция НиБУ
Налоги & бухучет Февраль, 2008/№ 15
Печать
Письмо от 07.11.2007 г. № 22703/7/16-1117

Об отдельных вопросах взимания налога на добавленную стоимость

Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 07.11.2007 г. № 22703/7/16-1117

Государственная налоговая администрация Украины направляет для ознакомления и использования в работе ответы на отдельные вопросы взимания налога на добавленную стоимость, наиболее часто поступающие от плательщиков налога и работников органов государственной налоговой службы.

Заместитель председателя
Л. Боенко

 

 

Приложение

 

Ответы на отдельные вопросы взимания налога на добавленную стоимость

I. Общие вопросы

1. Каков порядок обложения налогом на добавленную стоимость операций по получению от нерезидента услуг по технической поддержке программного обеспечения, предоставляемых нерезидентом через средства Интернет или средствами телефонной связи?

Согласно подпункту 3.1.1 пункта 3.1 статьи 3 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» операции по поставке услуг, место предоставления которых находится на таможенной территории Украины, являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Порядок определения места поставки услуг приведен в пункте 6.5 статьи 6 указанного Закона.

В частности, местом поставки услуги, предоставляемой нерезидентом, является месторасположение его представительства, а при отсутствии такового — месторасположение резидента, выполняющего агентские (представительские) действия от имени такого нерезидента, а при отсутствии такового — место фактического расположения покупателя (получателя), который в этом случае выступает налоговым агентом такого нерезидента (подпункт «а» пункта 6.5 статьи 6 Закона).

Согласно подпункту «г» пункта 10.1 статьи 10 Закона лицами, ответственными за начисление, удержание и уплату (перечисление) налога в бюджет, при предоставлении услуг нерезидентом являются его постоянное представительство, а при отсутствии такого — лицо, получающее такие услуги, если место предоставления таких услуг находится на таможенной территории Украины.

Кроме этого, для операций особого вида, в частности, при поставке товаров (услуг) на таможенной территории Украины с использованием глобальной или локальных компьютерных сетей, подпунктом 2.3.3 пункта 2.3 статьи 2 Закона определен отдельный порядок регистрации плательщиком налога на добавленную стоимость.

В частности, лицо, осуществляющее поставку товаров (услуг) на таможенной территории Украины с использованием глобальной или локальных компьютерных сетей, признается плательщиком налога на добавленную стоимость и подлежит соответствующей регистрации.

При этом лицо-нерезидент может осуществлять такую деятельность только через свое постоянное представительство, зарегистрированное на территории Украины.

Согласно пункту 9.6 статьи 9 Закона заявление о регистрации подается (направляется) налоговому органу не позднее чем за двадцать календарных дней до начала осуществления таких операций.

Учитывая указанное, операции по получению от нерезидента услуг по технической поддержке программного обеспечения, предоставляемых нерезидентом через средства Интернет или средствами телефонной связи,

являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость и облагаются налогом на общих основаниях.

Для услуг, поставляемых нерезидентами с местом их предоставления на таможенной территории Украины согласно абзацу второму пункта 4.3 статьи 4 Закона, базой налогообложения является договорная (контрактная) стоимость таких работ (услуг) с учетом акцизного сбора, а также других налогов, сборов (обязательных платежей), за исключением налога на добавленную стоимость, которые включаются в цену поставки работ (услуг) согласно законам Украины по вопросам налогообложения.



комментарий редакции

Услуги нерезидента по технической поддержке программного обеспечения облагаются НДС

Из-за расплывчатости норм Закона об НДС данный вопрос очень непрост. Да и налоговики то и дело меняли свою позицию в аналогичных ситуациях. В данном письме ГНАУ, судя по всему, считает, что

услуги по технической поддержке программного обеспечения не подпадают ни под один подпункт п. 6.5 Закона об НДС, кроме подпункта «а», а стало быть, такие услуги облагаются НДС.

Строго говоря, в Законе об НДС такие услуги отдельно не выделены. В п. 6.5 этого Закона указано, в частности, предоставление услуг консультантами, а также

по обработке данных и предоставлению информации, в том числе с использованием компьютерных систем (подпункт «д»). Место поставки этих услуг определяется по месту регистрации (месту расположения) покупателя. Сначала и налоговики в ответе на похожий вопрос (о разработке программного обеспечения на заказ) ссылались на указанный подпункт «д» п. 6.5 Закона об НДС (консультация в «Вестнике налоговой службы Украины», 2005, № 29). Это означало, что поставка таких услуг нерезидентом облагается НДС, а нерезиденту — нет.

Затем они поменяли свою позицию: указав, что разработка программного обеспечения в подпункты «в», «г» — «е» п. 6.5 Закона об НДС не попадает, они пришли к выводу, что для налогообложения этой операции должны применяться общие нормы Закона об НДС, т. е. подпункт «а» п. 6.5 (см. письмо ГНАУ от 06.07.2006 г. № 12710/7/16-1517 в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 46).

Нечто подобное мы видим и в данном письме. Причем налоговики напоминают, что предоставление таких услуг нерезидентом возможно только при наличии представительства нерезидента. При этом особое внимание акцентируется на ответственности резидента за начисление, удержание и уплату налога.

Дмитрий Костюк

 

 

2. Плательщик бесплатно получил от нерезидента товар. Каков порядок формирования налогового кредита? Включаются ли в состав налогового кредита суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при растамаживании такого товара?

Согласно подпункту 7.4.1 пункта 7.4 статьи 7 Закона об НДС налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров (услуг), но не выше уровня обычных цен, если договорная цена на такие товары (услуги) отличается более чем на 20 процентов от обычной цены на такие товары (услуги) и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога по ставке, установленной пунктом 6.1 статьи 6 и статьей 8

1 этого Закона, в течение такого отчетного периода, в частности, в связи с приобретением товаров (в том числе при их импорте) с целью их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога.

Таким образом, поскольку

при бесплатном получении импортированных товаров отсутствует факт приобретения товаров, как это предусмотрено в подпункте 7.4.1 пункта 7.4 статьи 7 Закона об НДС, право на налоговый кредит по таким импортным товарам у плательщика отсутствует.



комментарий редакции

НДС по бесплатно полученным от нерезидента товарам в налоговый кредит не включается

Подобная позиция впервые появилась в письме ГНАУ от 08.08.2007 г. № 3955/Т/16-1515-20 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 70). И тогда, и сейчас мы не можем согласиться с ней. Вкратце напомним наши аргументы и приведем дополнительные.

Во-первых, ни в Законе о налоге на прибыль, ни в Законе об НДС не определен термин «приобретение» (в отличие от термина «поставка» или «продажа»), значит, нам ничего не остается, как обратиться к юридическому толкованию этого понятия. А в праве под приобретением понимаются

любые варианты получения имущества в собственность, в том числе в результате договоров купли-продажи, мены, дарения... Иными словами, бесплатное приобретение следует считать приобретением. Налоговики же очень узко понимают термин «приобретение» — только как платное приобретение.

Во-вторых, в самих налоговых законах можно найти подтверждение, что бесплатно полученные товары считаются приобретенными. Нечто подобное следует из п. 5.9 Закона о налоге на прибыль. Из него можно сделать вывод, что в расчете прироста (убыли) ТМЦ участвуют

расходы на приобретение товаров (за исключением тех, которые получены бесплатно). Исключая из приобретенных товаров бесплатно полученные, законодатель как бы предполагает, что вторые являются составной частью первых.

В-третьих, до недавнего времени сами налоговики разрешали в некоторых ситуациях увеличивать налоговый кредит на сумму импортного НДС, несмотря на то что в результате осуществления этих операций платного приобретения не было. Например, в письме ГНАУ от 12.04.2005 г. № 3719/5/15-2316 было

дано «добро» на увеличение налогового кредита по НДС, уплаченного при ввозе оборудования по договору лизинга. Причем в письме не уточняется, оперативный или финансовый лизинг имеется в виду, из чего можно было сделать вывод, что речь идет именно об оперативном лизинге, ведь он гораздо популярнее лизинга финансового. Парадокс заключается в том, что позже, в консультации, опубликованной в «Вестнике налоговой службы Украины», 2007, № 32, налоговики поменяли свое мнение. Теперь они утверждают, что «поскольку ввезенное оборудование не является приобретенным, а лишь полученным в пользование, то сумма НДС, уплаченная при его ввозе, в налоговый кредит не относится». И это при неизменном законодательстве!

На наш взгляд, если соблюдаются все остальные условия п.п. 7.4.1 Закона об НДС (использование ввезенного товара в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности), то преград для увеличения налогового кредита нет. В то же время появление еще одного фискального письма говорит об устойчивой позиции ГНАУ по этому вопросу.

Дмитрий Костюк

 

 

3. Как определяется доля налога на добавленную стоимость для включения в налоговый кредит при осуществлении налогооблагаемых и освобожденных от налогообложения операций? Учитываются ли налоговые обязательства, начисленные при импорте (ввозе) товаров?

Согласно подпункту 7.4.3 пункта 7.4 статьи 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость», если товары (работы, услуги), изготовленные и/или приобретенные, частично используются в налогооблагаемых операциях, а частично нет, в сумму налогового кредита включается та доля уплаченного (начисленного) налога при их изготовлении или приобретении, которая соответствует доле использования таких товаров (работ, услуг) в налогооблагаемых операциях отчетного периода.

Распределение указанных сумм налога на добавленную стоимость происходит согласно коэффициенту, который определяется как отношение объема операций, облагаемых налогом по ставке 20 % и 0 % в общем объеме поставки товаров (работ) в текущем отчетном периоде (без учета налога на добавленную стоимость).

Согласно Порядку заполнения и подачи налоговой декларации по НДС, утвержденному приказом Государственной налоговой администрации Украины от 30 мая 1997 года № 166, зарегистрированному в Минюсте Украины 9 июля 1997 года под № 250/2054 (в редакции приказа ГНА Украины от 15 июня 2005 года № 213, зарегистрированного в Минюсте Украины 30 июня 2005 г. под № 702/10982), при определении

общего объема налогооблагаемых операций отчетного периода учитываются объемы операций на таможенной территории Украины, облагаемые налогом по ставке 20 процентов (кроме импорта товаров), по нулевой ставке и операции, освобожденные от налогообложения (статьи 5, 11 Закона, другие нормативно-правовые акты).

При определении объема поставки за отчетный (налоговый) период учитывается значение термина «поставка товаров (услуг)» согласно требованиям пункта 1.4 статьи 1 Закона об НДС.

Учитывая указанное,

при расчете доли налога на добавленную стоимость для включения в налоговый кредит при осуществлении одновременно налогооблагаемых и освобожденных от налогообложения операций объемы импорта товаров на таможенную территорию Украины не включаются ни в объем операций, облагаемых налогом по ставке 20 процентов, ни в общий объем поставки товаров (работ).



комментарий редакции

При распределении налогового кредита импортные объемы не учитывают

Такой же вывод был сделан и в письме ГНАУ от 08.08.2007 г. № 3955/Т/16-1515-20. А еще раньше — в консультации в «Вестнике налоговой службы Украины», 2006, № 36.

Обратите внимание: при определении общего объема

налогооблагаемых операций налоговики со ссылкой на Порядок № 166 говорят о включении не только облагаемых операций (по ставкам 0 % и 20 %), но и о не облагаемых (ст. 5, ст. 11 Закона об НДС, другие нормативно-правовые акты). Но давайте задумаемся — насколько это правильно?

Однозначно, что объемы операций, освобожденных от налогообложения, должны присутствовать в знаменателе дроби в составе общего объема операций, а раз налоговики говорят, что эти операции относятся к

налогооблагаемым, то их следует учитывать и в числителе?! В результате коэффициент будет стремиться к единице, а этого быть не должно — необлагаемые операции не могут влиять на налоговый кредит в большую сторону. Поэтому не рекомендуем учитывать в числителе дроби операции, указанные в ст. 5 и ст. 11 Закона об НДС. Наверно, это не более чем описка в письме. Обратите внимание, что среди оснований для применения льгот указаны еще и «другие нормативно-правовые акты». Видимо, имеются в виду международные соглашения, ведь если в каком-то другом документе установлены правила налогообложения, не соответствующие Закону об НДС, то приоритет имеет Закон об НДС.

В результате формула для распределения налогового кредита в случае использования товара (услуг) одновременно и в налогооблагаемых и в не облагаемых операциях, выглядит так (исходя из строк декларации по НДС):

Коэффициент распределения =

стр. 1 + стр. 2.1 + стр. 2.2 + стр. 8.3 + стр.8.4 (выборочно) (колонка А)
_________________________________________________________________________________


стр. 5 + стр. 8.3 + стр. 8.4 (выборочно) (колонка А)

В результате импортные операции в расчете не участвуют.

Дмитрий Костюк

 

 

4. Формируется ли налоговый кредит по приобретенному оборудованию, предоставленному в аренду?

Согласно подпункту 7.4.1 пункта 7.4 статьи 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров (услуг), но не выше уровня обычных цен, если договорная цена на такие товары (услуги) отличается более чем на 20 процентов от обычной цены на такие товары (услуги) и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога по ставке, установленной пунктом 6.1 статьи 6 и статьей 8

1 этого Закона, в течение такого отчетного периода в связи с: приобретением (строительством, сооружением) основных фондов (основных средств, в том числе других необоротных материальных активов и незавершенных капитальных инвестиций в необоротные капитальные активы), в том числе при их импорте, с целью дальнейшего использования в производстве и/или поставке товаров (услуг) для налогооблагаемых операций в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога.

Учитывая то, что предоставление услуг по аренде оборудования является налогооблагаемой операцией в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога, то суммы налога на добавленную стоимость, начисленные (уплаченные) при приобретении оборудования с целью передачи его в оперативную аренду,

могут быть включены в состав налогового кредита в общеустановленном порядке.

При этом следует учитывать, что при определении базы обложения налогом на добавленную стоимость при предоставлении услуг по аренде следует руководствоваться требованиями пункта 4.1 статьи 4 Закона, согласно которым база налогообложения операции по поставке (услуг) определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости, определенной по свободным ценам, но не ниже обычных цен.



комментарий редакции

Передача имущества в аренду — не поставка, налоговый кредит сохраняется

С данной позицией нельзя не согласиться.

Вопрос, судя по всему, был вызван тем, что согласно п.п. 3.2.2 Закона об НДС передача имущества в аренду (кроме финансовой) является операцией, не являющейся объектом налогообложения. А согласно п.п. 7.4.2 этого же Закона если налогоплательщик приобретает товары (услуги), которые предназначаются для использования в частности в операциях, не являющихся объектом налогообложения,

право на налоговый кредит теряется. Не значит ли это, что плательщик НДС, купивший оборудование специально для того, чтобы предоставлять его в аренду, не сможет увеличить налоговый кредит по этому объекту? Разумеется, нет!

Дело в том, что в п. 3.2 Закона об НДС указаны операции двух видов: одни не являются объектом налогообложения, потому что освобождены этим пунктом (например, услуги по расчетно-кассовому обслуживанию, страхованию, инкассации), другие не являются объектом налогообложения по той причине, что

не подпадают под определение поставки товаров (услуг), ввоза в режиме импорта или вывоза в режиме экспорта (например, выплата в денежной форме заработной платы, пенсий, эмиссия ценных бумаг). Эти операции можно было вообще не указывать в п. 3.2. Именно ко второй категории и относится операция по передаче имущества в аренду. Такие операции даже не указываются в декларации по НДС (в ней нужно отражать только те операции из перечисленных в п. 3.2, ст. 5 и ст. 11, которые являются поставкой). При этом в п.п. 7.4.2 речь идет только о тех операциях, которые являются поставкой.

Поэтому налогоплательщик имеет полное право увеличивать налоговый кредит при приобретении оборудования, которое он собирается сдавать в аренду. Главное, чтобы сама арендная плата облагалась НДС.

Дмитрий Костюк

 

 

5. Каков порядок обложения налогом на добавленную стоимость операций по приобретению импортированного оборудования уполномоченным банком и его передаче в финансовый лизинг?

Согласно п.п. 3.1.2 п. 3.1 статьи 3 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» объектом налогообложения являются операции плательщиков налога по ввозу товаров (сопутствующих услуг) в таможенном режиме импорта или реимпорта. При этом дата возникновения налоговых обязательств при импорте определяется согласно п.п. 7.3.6 п. 7.3 ст. 7 указанного Закона.

Согласно п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закона налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров (услуг), но не выше уровня обычных цен, если договорная цена на такие товары (услуги) отличается более чем на 20 процентов от обычной цены на такие товары (услуги) и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога по ставке, установленной п. 6.1 ст. 6 и ст. 8

1 этого Закона, в течение такого отчетного периода в связи с:

приобретением или изготовлением товаров (в том числе при их импорте) и услуг с целью их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога;

приобретением (строительством, сооружением) основных фондов (основных средств, в том числе других необоротных материальных активов и незавершенных капитальных инвестиций в необоротные капитальные активы), в том числе при их импорте, с целью дальнейшего использования в производстве и/или поставке товаров (услуг) для налогооблагаемых операций в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога.

Право на начисление налогового кредита возникает независимо от того, начали ли использоваться такие товары (услуги) и основные фонды в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога в течение отчетного налогового периода, а также от того, осуществлял ли плательщик налога налогооблагаемые операции в течение такого отчетного налогового периода.

Подпунктом 7.5.2 п. 7.5 ст. 7 Закона определено, что датой возникновения права плательщика налога на налоговый кредит для операций по импорту товаров (сопутствующих услуг) и по поставке услуг нерезидентом на таможенной территории Украины считается дата уплаты налога по налоговым обязательствам согласно п.п. 7.3.6 п. 7.3 ст. 7 этого Закона.

Операции плательщиков налога по передаче объекта финансового лизинга в пользование лизингополучателю (арендатору) является объектом обложения налогом на добавленную стоимость согласно п.п. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закона.

При этом датой возникновения налоговых обязательств арендодателя (лизингодателя) для операций финансовой аренды (лизинга) является дата фактической передачи объекта финансовой аренды (лизинга) в пользование лизингополучателю (п.п. 7.3.4 п. 7.3 ст. 7 Закона ).

 

6. Включается ли в базу обложения налогом на добавленную стоимость услуг мобильной сотовой связи сумма сбора на обязательное государственное пенсионное страхование, при условии продажи карточек подписанного сервиса сотовой связи не операторами сотовой связи, а другими лицами (в том числе в рамках посреднических договоров)?

Согласно пункту 4.1 статьи 4 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость», в редакции, действующей с 01.08.2005 г., база налогообложения операции по поставке товаров (услуг) определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости, определенной по свободным ценам, но не ниже обычных цен, с учетом акцизного сбора, ввозной таможенной пошлины, других общегосударственных налогов и сборов (обязательных платежей), согласно законам Украины по вопросам налогообложения (за исключением налога на добавленную стоимость, а также сбора на обязательное государственное пенсионное страхование на услуги сотовой мобильной связи, включаемых в цену товаров (услуг)). В состав договорной (контрактной) стоимости включаются любые суммы средств, стоимость материальных и нематериальных активов, передаваемых плательщику налога непосредственно покупателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией стоимости товаров (услуг).

Согласно Порядку уплаты сбора на обязательное государственное пенсионное страхование по отдельным видам хозяйственных операций, утвержденному постановлением КМ Украины от 03.11.98 г. № 1740, сбор на обязательное государственное пенсионное страхование со стоимости услуг сотовой мобильной связи уплачивают предприятия, учреждения и организации, физические лица, пользующиеся услугами сотовой мобильной связи, а также операторы этой связи, предоставляющие свои услуги бесплатно. Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование со стоимости услуг сотовой мобильной связи уплачивается плательщиками сбора оператору одновременно с оплатой ими указанных услуг.

Таким образом,

на каждом этапе продажи карточек подписанного сервиса сотовой связи (независимо от статуса лица, реализующего такие карточки) сумма сбора на обязательное государственное пенсионное страхование в базу обложения налогом на добавленную стоимость не включается.



комментарий редакции

Дилер начисляет НДС на стоимость карточки без учета пенсионного сбора

Карточки мобильной связи продают не только операторы, но и дилеры. Если последние являются плательщиками НДС, то для них особую актуальность приобретает вопрос начисления этого налога. Как известно,

в базу налогообложения согласно п. 4.1 Закона об НДС не включается сбор в Пенсионный фонд с услуг сотовой мобильной связи. Дилер никакого отношения к этому сбору не имеет, возможно, поэтому ГНА в г. Киеве указала, что исключать из базы налогообложения этот сбор имеет право только оператор; дилер же начисляет НДС на всю стоимость карточки (письмо от 16.08.2006 г. № 639/10/31-106).

На нелогичность такого подхода мы обращали внимание в статье «Продажа «мобильных» карточек: налог на прибыль, НДС, РРО» (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 16): при приобретении карточки налоговый кредит дилера формируется из суммы НДС, уплаченного оператору и рассчитанного без учета сбора в Пенсионный фонд, а при продаже дилер должен начислить НДС на всю стоимость карточки, которая включает в себя сумму этого сбора. В результате НДС у дилера возникает на ровном месте (если стоимость карточки без учета налогов — 100 грн., сумма такого НДС составляет (100 + 7,5) х 0,2 - 100 х 0,2 = 1,5 грн.).

Возможно, поэтому ГНАУ все-таки

решила этот вопрос по-другому: дилер должен начислять НДС на стоимость карточки без учета сбора в Пенсионный фонд. Кстати, это не первый ответ ГНАУ в таком духе (см. письмо ГНАУ от 25.05.2007 г. № 10611/7/16-1517-26 в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 53). При этом налоговики не против отнесения дилером всей стоимости карточки (с учетом суммы сбора) в состав валовых расходов («Вестник налоговой службы Украины», 2005, № 35).

Дмитрий Костюк

 

 

7. Возможна ли подача уточняющих расчетов после отмены регистрации плательщиком налога на добавленную стоимость и перехода на упрощенную систему налогообложения по ставке 10 процентов?

Согласно пункту 4.4 Порядка заполнения и подачи налоговой декларации по НДС, утвержденного приказом Государственной налоговой администрации Украины от 30 мая 1997 года № 166, зарегистрированного в Минюсте Украины 9 июля 1997 года под № 250/2054 (в редакции приказа ГНА Украины от 15 июня 2005 года № 213, зарегистрированного в Минюсте Украины 30 июня 2005 г. под № 702/10982), если плательщик самостоятельно выявил ошибки, содержащиеся в ранее поданной им налоговой декларации, то такой плательщик обязан подать в порядке, установленном для подачи деклараций по налогу на добавленную стоимость (без учета предельного срока подачи, но с учетом сроков давности, установленных статьей 15 Закона № 2181), уточняющий расчет налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость в связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок. Одним уточняющим расчетом могут быть исправлены ошибки только одной ранее поданной декларации.

Указанный расчет может не подаваться плательщиком, если такие уточненные показатели указываются им в составе декларации за любой последующий отчетный (налоговый) период (с учетом указанных сроков давности и положений пункта 17.2 Закона № 2181), в течение которого такие ошибки были самостоятельно выявлены. Такой способ самостоятельного исправления плательщиком ошибки может быть применен в случае исправления в декларации отчетного (налогового) периода ошибок только одной ранее поданной декларации.

Учитывая указанное, а также то, что плательщик налога на добавленную стоимость при переходе на упрощенную систему налогообложения с уплатой единого налога по ставке 10 процентов исключается из Реестра плательщиков налога на добавленную стоимость, то у такого субъекта хозяйствования

отсутствуют основания для подачи уточняющего расчета за период, в котором он был плательщиком налога на добавленную стоимость.

При этом следует учитывать, что согласно пункту 9.8 статьи 9 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» в случае аннулирования регистрации плательщик налога лишается права на начисление налогового кредита и получение бюджетного возмещения, но в сроки, определенные законом, обязан погасить сумму налоговых обязательств или налогового долга по этому налогу, возникших до такого аннулирования, при их наличии, независимо от того, будет ли такое лицо оставаться зарегистрированным как плательщик этого налога на дату уплаты такой суммы налога.

Если по результатам последнего налогового периода лицо имеет право на получение бюджетного возмещения, такое возмещение предоставляется в течение сроков, определенных этим Законом, независимо от того, будет ли такое лицо оставаться зарегистрированным как плательщик этого налога на дату получения такого бюджетного возмещения. Это правило не распространяется на лиц, указанных в подпункте «в» этого пункта.



комментарий редакции

После отмены регистрации плательщиком НДС исправить старую ошибку невозможно

Не ошибается только тот, кто ничего не делает, — гласит мудрость. Главное — вовремя исправлять свои ошибки. Например, плательщик НДС переходит на уплату единого налога и снимается с регистрации НДС, но впоследствии обнаруживает, что в одной из старых деклараций по этому налогу допущена ошибка (очень распространенная оплошность — неотражение условной продажи остатков ТМЦ или основных фондов при переходе на единый налог, по которым в свое время был увеличен налоговый кредит; на это и акцентируется внимание в данной части письма).

Конечно, такую ошибку хотелось бы исправить, иначе плательщику грозят штрафные санкции. И, может, налоговики и приняли бы уточняющий расчет, но предприятие уже не является плательщиком НДС, у него нет номера плательщика НДС, лицевой счет уже закрыт. Поэтому уточняющий расчет у него скорее всего не примут, да и непонятно, какие реквизиты указывать в таком расчете. А после выхода письма ГНАУ от 18.07.2007 г. № 8838/5/15-0316 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 72) и комментируемого письма эта позиция приобрела официальный статус.

Вот уж действительно, имеем дело с настоящей ошибкой: как говорил мудрец — «лишь та ошибка, что не исправляется».

Дмитрий Костюк

 

 

8. Начисляется ли НДС на номинальную стоимость векселя?

Согласно статье 4 Закона Украины «Об обращении векселей в Украине» выдавать переводные и простые векселя можно только для оформления денежного долга за фактически поставленные товары, выполненные работы, предоставленные услуги.

Налоговый учет операций с расчетами простыми векселями определен в пункте 4.8 статьи 4 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость».

Если плательщик налога осуществляет операции по поставке товаров (услуг), которые являются объектом налогообложения согласно пункту 3.1 статьи 3 этого Закона, под обеспечение долговых обязательств покупателя, предоставленное такому плательщику налога в форме простого или переводного векселя или других долговых инструментов (далее — вексель), выпущенных таким покупателем или третьим лицом, базой налогообложения является договорная стоимость таких товаров (услуг), но не ниже обычных цен без учета дисконтов или других скидок с номинала такого векселя, а по процентным векселям — договорная стоимость таких товаров (услуг), но не ниже обычных цен, увеличенная на сумму процентов, которые начислены или должны быть начислены на сумму номинала такого векселя.

Для целей налогообложения согласно этому Закону векселя (кроме налоговых векселей), выданные или полученные, не считаются средством платежа и не изменяют сумму налогового кредита или налогового обязательства по этому налогу, кроме налоговых векселей.

Если векселя выступают отдельным предметом договора купли-продажи, мены или других, порядок обложения налогом на добавленную стоимость таких операций определяется с учетом таких норм.

Согласно подпункту 3.2.1 пункта 3.2 статьи 3 указанного Закона не являются объектом налогообложения операции по выпуску (эмиссии), размещению в любые формы управления и продажи (погашения, выкупа) за средства ценных бумаг, выпущенных в обращение (эмитированных) субъектами предпринимательской деятельности, Национальным банком Украины, Министерством финансов Украины, органами местного самоуправления согласно закону, обмену указанных ценных бумаг и корпоративных прав, выраженных в иных, чем ценные бумаги, формах, на другие ценные бумаги: расчетно-клиринговой, регистраторской и депозитарной деятельности на рынке ценных бумаг.

Также отдельным пунктом Закона исключены из объекта налогообложения операции по торговле за денежные средства или ценные бумаги долговыми обязательствами, за исключением операций по инкассации долговых требований и факторинга (факторинговых операций), кроме факторинговых операций, если объектом долга являются валютные ценности, ценные бумаги, в том числе компенсационные бумаги (сертификаты), инвестиционные сертификаты, ипотечные сертификаты с фиксированной доходностью, жилищные чеки, земельные боны и деривативы (подпункт 3.2.5 пункта 3.2 статьи 3 Закона).

Согласно положениям подпункта 3.2.4 пункта 3.2 статьи 3 Закона не являются объектом налогообложения операции по обращению валютных ценностей. Согласно статье 1 Декрета Кабинета Министров Украины с 19.02.93 года № 15-93 «О системе валютного регулирования и валютного контроля» ценные бумаги (в том числе векселя), выраженные в валюте Украины, являются валютными ценностями.

Таким образом, при передаче предприятием своему кредитору в счет погашения задолженности за товары (услуги) векселя (в том числе эмитированного третьим лицом),

налог на добавленную стоимость на номинальную стоимость векселя не начисляется.



комментарий редакции

НДС на номинальную стоимость векселя не начисляется

Совершенно справедливый ответ. Операции с векселями можно разбить на две категории: первые не считаются объектом налогообложения, потому что не соответствуют определению термина «поставка», вторые — не считаются объектом налогообложения ввиду специальной нормы в п.п. 3.2.1 и п. 4.8 Закона об НДС.

В качестве примера первых можно привести

эмиссию и погашение векселя. Особенность этих операций в том, что они не являются поставкой, — при эмиссии право собственности на вексель не переходит от векселедателя к векселедержателю, а сразу возникает у последнего, при погашении точно так же — право собственности не переходит от векселедержателя к векселедателю, а сразу прекращается у векселедержателя. Поэтому говорить о поставке, которая является объектом налогообложения, вообще не приходится.

Примером вторых операций может служить

продажа векселя за деньги или обмен на товар. В таких случаях право собственности на вексель действительно переходит от одного векселедержателя к другому, поэтому поставка налицо. Однако п.п. 3.2.1 и п. 4.8 Закона об НДС освобождают эти операции от налогообложения.

Различие этих операций в том, что

первые не влияют на распределение налогового кредита по тем приобретенным товарам (услугам), которые одновременно используются и в этих операциях, и в облагаемых операциях (например, услуги на связь, коммунальные платежи, аренда административного помещения и т. д.), а вторые — влияют. Иными словами, если предприятие эмитирует вексель, то применять п.п. 7.4.3 Закона об НДС не нужно, а если индоссирует — нужно.

Но самое главное то, что НДС на стоимость векселя не начисляется. И не важно, в каких операциях он участвует.

Дмитрий Костюк

 

 

9. Облагаются ли налогом на добавленную стоимость суммы процентов, начисленных по процентным векселям, в случае приобретения процентного векселя за средства?

Согласно подпункту 3.2.1 пункта 3.2 статьи 3 Закона об НДС определено, что операции по выпуску (эмиссии), размещению в любые формы управления и продаже (погашению, выкупу) за средства ценных бумаг, выпущенных в обращение (эмитированных) субъектами предпринимательской деятельности, Национальным банком Украины, Министерством финансов Украины, органами местного самоуправления согласно закону, не являются объектом налогообложения.

Согласно пункту 4.8 статьи 4 Закона об НДС, если плательщик налога осуществляет операции по поставке товаров (услуг), являющиеся объектом налогообложения согласно пункту 3.1 статьи 3 этого Закона, под обеспечение долговых обязательств покупателя, предоставленное такому плательщику налога в форме простого или переводного векселя или других долговых инструментов (далее — вексель), выпущенных таким покупателем или третьим лицом, базой налогообложения является договорная стоимость таких товаров (услуг), но не ниже обычных цен без учета дисконтов или других скидок с номинала такого векселя, а по процентным векселям — договорная стоимость таких товаров (услуг), но не ниже обычных цен, увеличенная на сумму процентов, которые начислены или должны быть начислены на сумму номинала такого векселя.

Учитывая указанное, поставка за средства процентных векселей осуществляется без начисления налога на добавленную стоимость. Суммы процентов, начисленных по процентным векселям, включаются в базу обложения налогом на добавленную стоимость товаров (услуг), расчеты за которые осуществлены процентными векселями.



комментарий редакции

Начисление НДС по процентному векселю: мнение ГНАУ непонятно

Читая данный ответ, можно предположить, что налоговики просто не поняли суть задаваемого вопроса. Спрашивали о налогообложении процентов по процентному векселю в случае

приобретения его за деньги. А налоговики ограничились только описанием налогообложения самого векселя и суммы процентов по нему в случае, если вексель передается за товар. Причем описанные ГНАУ ситуации весьма тривиальны: понятно, что сам процентный вексель НДС не облагается, так же как вполне очевидно, что сумма процентов по процентному векселю увеличивает базу налогообложения по товару, в счет которых этот вексель и выдан. Эти нормы прямо следуют из Закона об НДС. Но ведь спрашивали совсем о другом!

Для удобства восприятия приведем схему.

img 1

Налогообложение векселя и процентов по нему на этапе «покупатель — продавец» вполне понятно: проценты по процентному векселю облагаются налогом, но не отдельно, а в составе стоимости товаров (абз. первый п. 4.8 Закона об НДС). А вот когда предприятие В купило вексель у предприятия А, п. 4.8 Закона об НДС уже применить вряд ли возможно, ведь

индоссат товар не отгружает, у него нет базы налогообложения (именно о налогообложении на этом этапе был задан вопрос).

В то же время к этой ситуации можно подойти с другой стороны. Проценты по процентному векселю можно представить как

плату за услугу по отсрочке платежа. Получателем этой услуги является векселедатель, поставщиком — первый и второй векселедержатели. Причем такая услуга является услугой в понимании Закона об НДС, ведь в п. 1.4 Закона об НДС указана «поставка любых иных, нежели товары, объектов права собственности за компенсацию». Между вторым векселедержателем и векселедателем нет договора об оказании услуг, однако это в плане НДС ничего не означает, главное — чтобы это были услуги гражданско-правового характера (гражданские обязательства возникают не только из договоров, но и из прочих сделок и прочих юридических фактов, ст. 11 ГКУ).

Кроме того, едва ли налоговики позволят не начислять НДС на проценты, ведь это открывает путь к нехитрой схеме, когда стоимость товара, облагаемого НДС, составляет незначительную сумму, а проценты, не облагаемые НДС ввиду отсутствия объекта, — во много раз больше.

Следующий вопрос — налоговый кредит у векселедателя. Налоговикам задавали и его, но они его почему-то проигнорировали. Судя по всему, ввиду отсутствия договорных отношений со вторым векселедержателем о нем придется забыть.

Дмитрий Костюк

 

 

10. Каков порядок начисления НДС при осуществлении операций по поставке ювелирных изделий?

Согласно Закону Украины «О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование» плательщиками сбора на обязательное государственное пенсионное страхование являются, в частности, субъекты предпринимательской деятельности, осуществляющие торговлю ювелирными изделиями из золота (кроме обручальных колец), платины и драгоценных камней.

При этом объектом налогообложения для таких плательщиков сбора является стоимость реализованных ювелирных изделий из золота (кроме обручальных колец), платины и драгоценных камней (пункт 5 статьи 2 указанного Закона).

Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование составляет 5 процентов определенного объекта налогообложения.

Порядок уплаты сбора на обязательное государственное пенсионное страхование с отдельных видов хозяйственных операций, в частности, операций по торговле ювелирными изделиями из золота (кроме обручальных колец), платины и драгоценных камней, утвержден постановлением КМУ от 3 ноября 1998 г. № 1740.

Согласно указанному порядку сбор на обязательное государственное пенсионное страхование с операций по продаже ювелирных изделий из золота уплачивается в размере пяти процентов стоимости реализованных ювелирных изделий из золота (кроме обручальных колец), платины и драгоценных камней.

Документом, подтверждающим продажу ювелирного изделия из золота, платины и драгоценных камней, является кассовый чек, выдаваемый покупателю, в котором сумма сбора на обязательное государственное пенсионное страхование включается в общий налог, уплачиваемый при покупке товара. Плательщики этого сбора ведут бухгалтерский учет суммы сбора путем выделения из суммы общего налога части, соответствующей сбору на обязательное государственное пенсионное страхование. Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование включается в цену соответствующих товаров и уплачивается их продавцами с выручки от реализации.

База обложения налогом на добавленную стоимость операций по поставке товаров согласно пункту 4.1 статьи 4 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости, определенной по свободным ценам, но не ниже обычных цен, с учетом акцизного сбора, ввозной таможенной пошлины, других общегосударственных налогов и сборов (обязательных платежей), включаемых в цену товаров (услуг) согласно законам Украины по вопросам налогообложения (за исключением налога на добавленную стоимость, а также сбора на обязательное государственное пенсионное страхование на услуги сотовой мобильной связи). В состав договорной (контрактной) стоимости включаются любые суммы средств, стоимость материальных и нематериальных активов, передаваемых плательщику налога непосредственно покупателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией стоимости товаров (услуг).

Поскольку сбор на обязательное государственное пенсионное страхование отнесен к составу общегосударственных налогов и сборов (обязательных платежей) согласно Закону Украины «О системе налогообложения»,

этот сбор включается в базу обложения НДС, определенную согласно пункту 4.1 статьи 4 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость», как до 01.08.2005 г., так и после указанной даты.



комментарий редакции

Сбор в Пенсионный фонд с продажи ювелирных изделий включается в базу обложения НДС

В комментарии к письму ГНАУ от 11.08.2006 г. № 8861/6/23-8019 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 79) мы предупреждали, что мнение налоговиков в вопросе начисления НДС на стоимость ювелирных изделий весьма неустойчиво.

С одной стороны, налоговики утверждали, что совместное письмо ГНАУ от 22.12.98 г. № 15282/10/23-3117 и Пенсионного фонда Украины от 15.12.98 г. № 04/4834 соответствует нормам законодательства (а в этом письме был сделан вывод, что сбор в Пенсионный фонд и НДС начисляются на одну и ту же базу, т. е. НДС на сбор не начисляется). С другой стороны, в письме ГНАУ от 14.02.2002 г. № 1241/5/16-1216 был сделан другой вывод:

НДС на стоимость сбора в Пенсионный фонд начисляется (то же самое следовало и из консультаций налоговиков).

Такого же мнения придерживались и мы, ведь в самом п. 4.1 Закона об НДС прямо сказано лишь об исключении из базы налогообложения суммы сбора в Пенсионный фонд только с услуг сотовой мобильной связи. В данном письме налоговики приходят к таким же заключениям. В итоге получается, что

сбор в Пенсионный фонд начисляется на стоимость ювелирного изделия без НДС, а НДС начисляется на стоимость изделия с учетом сбора в Пенсионный фонд (если стоимость изделия — 100 грн., то сбор в Пенсионный фонд будет составлять 5 грн., а НДС — 21 грн. ((100 + 5) х 0,2).

Надеемся, что с появлением данного письма шатания налоговиков закончились.

Дмитрий Костюк

 

 

11. Головное предприятие не делегировало своему региональному отделению, не имеющему статуса юридического лица, но самостоятельно производящему расчеты с заказчиками и поставщиками, право ведения реестра налоговых накладных. Может ли такое структурное подразделение определять налоговые обязательства, выписывать налоговые накладные и вести реестры полученных и выданных налоговых накладных?

Согласно требованиям п.п. 7.2.8 п. 7.2 ст. 7 Закона Украины от 03.04.97 г. № 168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость» плательщики налога обязаны вести отдельный учет операций по поставке и приобретению товаров (услуг). Сводные результаты такого учета отражаются в налоговых декларациях, форма и порядок заполнения которых определяются согласно закону. Плательщик налога ведет реестр полученных и выданных налоговых накладных. Форма и порядок заполнения реестров полученных и выданных налоговых накладных устанавливаются центральным налоговым органом.

Предприятия (в состав которых входят филиалы и другие структурные подразделения), которые зарегистрированы как плательщики налога в налоговом органе и которым присвоен индивидуальный налоговый номер плательщика налога на добавленную стоимость, составляют налоговые накладные, ведут реестр полученных и выданных налоговых накладных, осуществляют удержание и внесение в бюджет налога, уплачиваемого покупателем, на общих основаниях.

Кроме того, согласно Порядку ведения реестра полученных и выданных налоговых накладных, утвержденному приказом ГНА Украины от 30.06.2005 г. № 244 «О внесении изменений в приказ Государственной налоговой администрации Украины от 30.05.97 № 165» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Украины 18.07.2005 г. под № 769/11049), зарегистрированный плательщик налога, в состав которого входят филиалы и структурные подразделения, самостоятельно осуществляющие поставку товаров (услуг) и производящие расчеты с поставщиками/потребителями, может делегировать им право ведения реестра, если такие филиалы и другие структурные подразделения не зарегистрированы плательщиками налога на добавленную стоимость.

Для этого плательщик налога должен каждому филиалу и структурному подразделению присвоить отдельный код (номер, шифр), о чем письменно известить государственный налоговый орган по месту его регистрации как плательщика налога на добавленную стоимость. Ответственность за несоблюдение требований данного Порядка филиалами и структурными подразделениями несет плательщик налога на добавленную стоимость.

Специальным законом по вопросам налогообложения, устанавливающим порядок начисления и уплаты пени и штрафных санкций, применяемых к плательщикам налогов контролирующими органами, является Закон Украины от 21.12.2000 г. № 2181-III «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами».

В свою очередь, административная ответственность должностных лиц предприятий, учреждений, организаций предусмотрена Кодексом Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-X.

 

 

12. Каков порядок заполнения новой формы расчета корректировки сумм налога на добавленную стоимость к налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость?

Приказом Государственной налоговой администрации Украины от 20.08.2007 № 498 «О внесении изменений в приказ ГНА Украины от 30.05.97 № 166», зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 07.09.2007 под № 1045/14312, с целью усовершенствования администрирования налога на добавленную стоимость и возмещения его из бюджета путем сопоставления данных налогового учета у продавца и покупателя изложено в новой редакции приложение 1 к налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость.

Согласно пунктам 5.6 и 5.8 приказа Государственной налоговой администрации Украины от 30 мая 1997 года № 166 «Об утверждении формы налоговой декларации и Порядка ее заполнения и подачи» в случае корректировки налоговых обязательств предыдущих отчетных периодов (заполнение строки 8 Декларации) и корректировки налогового кредита за предыдущие отчетные периоды (заполнение строки 16 Декларации) обязательной является подача приложения 1 к налоговой декларации «Расчет корректировки сумм НДС к налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость».

В отличие от ранее действовавшей новая форма расчета корректировки конкретизирует показатели в случае проведения корректировки на основании п. 4.5 Закона, т. е. в случае изменения суммы компенсации стоимости поставленных товаров (услуг). Для корректировки налоговых обязательств и налогового кредита при наличии таких оснований предусмотрены колонки 2 — 7.



комментарий редакции

Новая форма приложения 1 к декларации по НДС

«Конкретизация показателей», о которой идет речь в данном ответе, на практике выливается в не очень удобные для налогоплательщика вещи:

1.

На каждую корректировку налога нужно заполнять отдельную строку в приложении 1. Это ведет к тому, что у розничных магазинов, где в течение месяца может быть множество возвратов, приложение 1 будет напоминать «простыни».

2. В некоторых случаях нет возможности заполнить все показатели приложения 1. Например, если расчета корректировки нет (возврат товара, приобретенного субъектом хозяйствования за наличные; использование товара (услуг) в целях, не связанных с хозяйственной деятельностью, и т. п.),

гр. 6, 7 не могут быть заполнены. А если ошибка состояла в том, что налогоплательщик вообще не выписал налоговую накладную, то не заполняются гр. 4, 5 (например, не была признана условная продажа). И уж совсем противоестественно выглядит исправление, скажем, арифметической ошибки, когда во всех гр. 2 — 7 придется поставить прочерки (подробнее о трудностях заполнения приложения 1 см. статью «Расчет корректировки к декларации по НДС: премудрости заполнения» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 91).

3. Несмотря на то что приложение 1 к общей декларации по НДС и аналогичное приложение к сокращенной декларации по НДС утверждены разными приказами, а новая форма касается только первой из упомянутых деклараций,

налоговики требуют предоставлять приложение 1 по новой форме и теми, кто предоставляет сокращенную декларацию (см. письмо ГНАУ от 30.11.2007 г. № 11932/6/16-1116 в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 104).

Дмитрий Костюк

 

 

13.

Порядок налогообложения операций по поставке электроэнергии, в том числе и дополнительной платы за превышение договорной величины потребления электрической энергии, и включения в налоговый кредит сумм НДС по использованной электроэнергии сверх договорной величины.

Статьей 26 Закона Украины от 16.10.97 г. № 575/97-ВР «Об электроэнергетике» (далее — Закон) с учетом изменений, внесенных Законом Украины от 23.06.2005 г. № 2706-IV, установлено, что потребители (кроме населения) в случае потребления электрической энергии сверх договорной величины за расчетный период уплачивают электропоставщикам двукратную стоимость разницы фактически потребленной и договорной величины (до 22.07.2005 г. — пятикратную).

В случаях превышения договорной величины мощности — средства (двукратную стоимость разницы между наибольшей величиной мощности, зафиксированной в течение расчетного периода, и договорной величиной мощности), получаемые электроснабжающей организацией в качестве платы за превышение договорной величины потребления электрической энергии или мощности за расчетный период, включаются в базу обложения НДС по ставке в размере 20 %.

Согласно п. 4.1 ст. 4 Закона об НДС определено, что база налогообложения операций по поставке товаров (услуг) определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости, определенной по свободным ценам, но не ниже обычных цен, с учетом акцизного сбора, ввозной таможенной пошлины, других общегосударственных налогов и сборов (обязательных платежей), включаемых в цену товаров (услуг) согласно законам Украины по вопросам налогообложения (за исключением НДС, а также сбора на обязательное государственное пенсионное страхование на услуги сотовой мобильной связи). В состав договорной (контрактной) стоимости включаются любые суммы средств, стоимость материальных и нематериальных активов, передаваемых плательщику налога непосредственно покупателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией стоимости товаров (услуг).

Поскольку двукратная стоимость разницы фактически потребленной электроэнергии и ее договорной величины (до изменений, внесенных в ст. 26 Закона Законом Украины от 23.06.2005 г. № 2706-IV, — пятикратная) фактически представляет собой повышенную плату за использованную с нарушением режимов потребления электроэнергию, такая оплата является дополнительной компенсацией стоимости товаров и

подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

Что касается налогового кредита, то Законом Украины «О налоге на добавленную стоимость» предусмотрено, что налоговый кредит по НДС определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров (услуг), но не выше уровня обычных цен, если договорная цена на такие товары (услуги) отличается более чем на 20 процентов от обычной цены на такие товары (услуги).

Обычные цены понимаются и применяются по правилам, определенным пунктом 1.20 статьи 1 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий», а именно: если цены на товары (работы, услуги) подлежат государственному регулированию согласно законодательству, обычной считается цена, установленная согласно принципам такого регулирования.

В связи с тем, что уплата двукратной стоимости разницы фактически потребленной и договорной величины электрической энергии предусмотрена Законом Украины «Об электроэнергетике», т. е. уплата двукратной стоимости урегулирована государством, налоговый кредит по НДС формируется исходя из регулируемых тарифов, но

суммы НДС с использованной электроэнергии сверх договорной величины включаются в налоговый кредит в полном объеме.

При этом при формировании налогового кредита плательщиком должны быть учтены и другие требования статьи 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» по получению и подтверждению права на налоговый кредит.



комментарий редакции

Плата за сверхпотребление электроэнергии облагается НДС и включается в налоговый кредит покупателя

Ответ на данный вопрос красноречиво показывает

двойные стандарты ГНАУ.

В обобщающем налоговом разъяснении относительно применения п.п. 5.3.5 п. 5.3 ст. 5 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» плательщиками налога на прибыль — потребителями электрической энергии, утвержденном приказом ГНАУ от 11.12.2007 г. № 696 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 102), разъяснялось, что суммы, которые дополнительно и в обязательном порядке уплачиваются потребителями электрической энергии в интересах энергопоставщиков

за потребление электроэнергии сверх договорных величин, относятся к категории штрафных санкций. В результате общая сумма платы за превышение договорной величины делится на две составляющие: одна соответствует плате за потребленную электроэнергию, а потому включается в состав валовых расходов потребителя электроэнергии, а вторая является штрафом и поэтому в валовые расходы не включается.

В данном письме о таком разделении повышенной платы речь не идет. Констатируется совсем другой «факт» — двукратная стоимость разницы фактически употребленной электроэнергии и ее договорной величины представляет собой

повышенную плату за использованную электроэнергию, а значит, является дополнительной компенсацией стоимости товаров и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке. Следует полагать, что НДС начисляется на всю стоимость платы за сверхпотребление.

В итоге получается, что ГНАУ, характеризуя один и тот же платеж по-разному, противоречит сама себе, причем в наиболее выгодном для бюджета ракурсе! Если признавать часть платы за сверхпотребленную энергию штрафом (как это сделано для налога на прибыль), то начислять НДС на нее не нужно, ведь штраф не является объектом налогообложения. Поэтому для НДС налоговикам выгодно утверждать, что этот платеж является компенсацией стоимости электроэнергии, а значит, НДС начислить нужно, что и сделано в ответе на данный вопрос.

Благо, что налоговики

не отказали в налоговом кредите для нарушившего договор потребителя, разумеется, при обязательном наличии налоговой накладной, использовании электроэнергии в облагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности.

Дмитрий Костюк

 

 

14. Особенности определения налогового кредита по налогу на добавленную стоимость при импорте товаров и налоговых обязательств при их дальнейшей поставке.

Согласно подпункту 7.4.1 пункта 7.4 статьи 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» (далее — Закон об НДС) налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров (услуг), но не выше уровня обычных цен, если договорная цена на такие товары (услуги) отличается более чем на 20 процентов от обычной цены на такие товары (услуги) и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога по ставке, установленной пунктом 6.1 статьи 6 и статьей 81 этого Закона, в течение такого отчетного периода в связи с, в частности, приобретением товаров (в том числе при их импорте) с целью их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога.

Согласно подпункту 7.5.2 пункта 7.5 статьи 7 Закона об НДС для операций по импорту товаров (сопутствующих услуг) датой возникновения права плательщика налога на налоговый кредит считается дата уплаты налога по налоговым обязательствам согласно подпункту 7.3.6 пункта 7.3 статьи 7.

Согласно пункту 4.1 статьи 4 Закона об НДС база налогообложения операции по поставке товаров (услуг) определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости, определенной по свободным ценам, но не ниже обычных цен, с учетом акцизного сбора, ввозной таможенной пошлины, других общегосударственных налогов и сборов (обязательных платежей), включаемых в цену товаров (услуг) согласно законам Украины по вопросам налогообложения (за исключением налога на добавленную стоимость, а также сбора на обязательное государственное пенсионное страхование на услуги сотовой мобильной связи). В состав договорной (контрактной) стоимости включаются любые суммы средств, стоимость материальных и нематериальных активов, передаваемых плательщику налога непосредственно покупателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией стоимости товаров (услуг).

Аналогично этому согласно пункту 4.3 статьи 4 Закона об НДС для товаров, импортируемых на таможенную территорию Украины плательщиками налога, базой налогообложения является договорная (контрактная) стоимость таких товаров, но не ниже таможенной стоимости, указанной во ввозной таможенной декларации с учетом расходов на транспортировку, погрузку, разгрузку, перегрузку и страхование до пункта пересечения таможенной границы Украины, уплаты брокерских, агентских, комиссионных и других видов вознаграждений, связанных с импортом таких товаров, платы за использование объектов интеллектуальной собственности, относящихся к таким товарам, акцизных сборов, ввозной таможенной пошлины, а также других налогов, сборов (обязательных платежей), за исключением налога на добавленную стоимость, включаемых в цену товаров (работ, услуг) согласно законам Украины по вопросам налогообложения.

В соответствии с подпунктом 1.20.5 пункта 1.20 статьи 1 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий», если цены на товары (работы, услуги) подлежат государственному регулированию согласно законодательству, обычной считается цена, установленная в соответствии с принципами такого регулирования.

Таким образом, поскольку цена импортированного товара с целью исчисления НДС регулируется нормами Закона об НДС и таможенного законодательства, устанавливается в размере договорной (контрактной) стоимости такого товара, но не ниже таможенной стоимости, с учетом указанных выше расходов и налогов, сборов (обязательных платежей), в том числе акцизных сборов, ввозной таможенной пошлины, включаемых в цену товаров согласно законам Украины по вопросам налогообложения, то уплаченный при импорте товаров НДС, исчисленный в соответствии с требованиями налогового и таможенного законодательства, включается в состав налогового кредита плательщика налога при условии использования импортированных товаров в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога.

При дальнейшей реализации импортного товара налоговые обязательства будут определяться по правилам, установленным пунктом 4.1 статьи 4 Закона, а именно, если его договорная (контрактная) стоимость будет ниже обычной цены (таможенной стоимости), база налогообложения такой операции будет рассчитываться исходя из уровня обычной цены,

но не ниже таможенной стоимости.

Кроме того, следует учитывать, что плательщик может получать отдельные дополнительные услуги, направленные на обеспечение продажи товара: предпродажная подготовка товара, его хранение, в том числе и в арендованных помещениях, охрана, погрузка, разгрузка, транспортировка, административные расходы и т. п.

Если расходы, понесенные в связи с получением таких услуг, при дальнейшей продаже товара в состав его стоимости не включаются, то, соответственно, и нельзя считать эти услуги принимающими участие в налогооблагаемых операциях, а потому суммы НДС, начисленные (уплаченные) в составе стоимости таких услуг,

не должны включаться в состав налогового кредита.



комментарий редакции

Продажа импортного товара: новые веяния от ГНАУ

В ответе на данный вопрос прослеживаются две не соответствующие Закону об НДС идеи. Одна вполне предсказуема в свете негативного отношения налоговиков к дешевым продажам, вторая — новшество.

Ловко оперируя терминами «обычная цена» и «таможенная стоимость», налоговики утверждают, что при продаже товара, ранее ввезенного в Украину, база налогообложения определяется исходя из уровня обычной цены,

но не ниже таможенной стоимости. И все это со ссылкой на п. 4.1 Закона об НДС, в котором о таможенной стоимости нет ни слова!

Не нужно путать обычную цену на товар внутри Украины, которая определяется исходя из внутренней конъюнктуры рынка с учетом всех факторов, перечисленных в п. 1.20 Закона о налоге на прибыль (сезонные колебания спроса, истечение срока годности (хранения, реализации), маркетинговая политика и т. д.), и таможенную стоимость, которая к указанным факторам никакого отношения не имеет и определяется по совершенно другим правилам.

Разумеется, если плательщик НДС покупает товар у нерезидента, скажем, по 1000 долларов за единицу, а продает в Украине по 100, и с этой продажной стоимости начисляет налоговые обязательства, то

оправдать эту сделку экономически очень непросто (хотя при умелом доказательстве обычной цены это вполне возможно). Но ведь могут быть и другие ситуации. Например, если таможенники считают, что фактурная стоимость товара занижена, то они определят таможенную стоимость на уровне значительно выше фактурной. При этом продажа такого товара в Украине по цене ниже раздутой таможенной стоимости может быть экономически вполне оправданной. И тем не менее, не исключено, что и в этой ситуации налоговики будут настаивать на увеличении налоговых обязательств исходя из таможенной стоимости. Позволим себе напомнить: экономическая оправданность осуществленных расходов в налоговое законодательство Украины пока еще не введена.

Другая идея налоговиков выглядит совсем экзотично: НДС по услугам, сопутствующим продаже товаров, можно относить в состав налогового кредита только в случае, если стоимость этих услуг включается в стоимость этих товаров. Прежде всего отметим, что перечисленные расходы в себестоимость товаров вообще не включаются, а учитываются на счете 93 как расходы на сбыт. Разумеется, при продаже товаров их сумму учитывать надо, но определить, включены они в цену или нет, не всегда возможно.

Дмитрий Костюк

 

 

15. Плательщик возвращает объект финансового лизинга. Будет ли облагаться налогом на добавленную стоимость такая операция?

Согласно подпункту 3.1.1 пункта 3.1 статьи 3 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» (далее — Закон) операции по передаче объекта финансового лизинга в пользование лизингополучателю (арендатору) являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

При этом датой возникновения налоговых обязательств арендодателя (лизингодателя) для операций финансовой аренды (лизинга) является дата фактической передачи объекта финансовой аренды (лизинга) в пользование арендатору (лизингополучателю) (подпункт 7.3.4 пункта 7.3 статьи 7 Закона).

Согласно Закону Украины «О налогообложении прибыли предприятий» финансовый лизинг (аренда) — хозяйственная операция физического или юридического лица, предусматривающая согласно договору финансового лизинга (аренды) передачу арендатору имущества, подпадающего под определение основного фонда согласно статье 8 этого Закона, которое приобретено или изготовлено арендодателем, а также всех рисков и вознаграждений, связанных с правом пользования и владения объектом лизинга.

Лизинг (аренда) считается финансовым, если лизинговый (арендный) договор содержит одно из следующих условий, в частности, объект лизинга передается на срок, в течение которого амортизируется не менее 75 процентов его первоначальной стоимости по нормам амортизации, определенным статьей 8 этого Закона, и арендатор обязан приобрести объект лизинга в собственность в течение срока действия лизингового договора или в момент его окончания по цене, определенной в таком лизинговом договоре.

Учитывая указанное, возврат объекта финансового лизинга с целью налогообложения

рассматривается как продажа объекта, приобретенного на условиях финансового лизинга, и облагается налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.



комментарий редакции

Возврат объекта финансового лизинга облагается НДС

Подпунктом 3.1.1 Закона об НДС установлено, что передача имущества в финансовый лизинг является объектом обложения НДС. В то же время аналогичной нормы в отношении возврата объекта финансового лизинга нет, однако п.п. 3.2.2 Закона об НДС фактически загоняет указанную операцию под налогообложение. Эта нестыковка в Законе порождает целый ряд вопросов: нет даты возникновения налоговых обязательств, нет базы налогообложения, непонятно, может ли лизингодатель увеличить налоговый кредит на сумму таким образом начисленного лизингополучателем НДС (об этой проблеме мы писали в статье «Финансовый лизинг: налоговый учет» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 74).

Некоторые специалисты предлагали рассматривать возврат объекта финансового лизинга не как поставку, а как обычный возврат товара с корректировкой НДС согласно п. 4.5 Закона об НДС (выписывается расчет корректировки, на основании которого лизингополучатель уменьшает налоговый кредит).

Однако налоговики пошли по другому пути — приравняли возврат объекта к поставке с налогообложением в общем порядке (ориентироваться, видимо, следует на обычную цену объекта), хотя в Законе об НДС такого не сказано.

Дмитрий Костюк

 

 

16. В каких случаях плательщик может применять кассовый метод налогового учета налога на добавленную стоимость?

Согласно подпункту 7.3.9 пункта 7.3 статьи 7 Закона лицо, которое в течение последних двенадцати календарных месяцев имело налогооблагаемые поставки менее 300 тыс. грн. (без учета этого налога), может выбрать кассовый метод налогового учета.

Если указанный выбор осуществляется при регистрации такого лица плательщиком этого налога, кассовый метод начинает применяться с момента такой регистрации и не может быть изменен до конца года, в течение которого произошла такая регистрация.

Если указанный выбор осуществляется в течение любого времени после регистрации лица в качестве плательщика этого налога, кассовый метод начинает применяться с налогового периода, следующего за налоговым периодом, в котором был сделан такой выбор, и не может быть изменен в течение последующих двенадцати месячных (четырех квартальных) налоговых периодов.

Применение кассового метода приостанавливается с налогового периода, следующего за налоговым периодом, в течение которого плательщик налога принимает самостоятельное решение о переходе на общие правила определения даты возникновения налоговых обязательств и налогового кредита (метода начислений) или достигает 300 тыс. грн. объема налогооблагаемых операций.

Плательщик налога имеет право самостоятельно отказаться от кассового метода по окончании минимального срока пребывания на кассовом методе путем направления соответствующего заявления в адрес налогового органа по месту налоговой регистрации.

При достижении 300 тыс. грн. объема налогооблагаемых операций плательщик налога обязан отказаться от кассового метода путем направления соответствующего заявления в адрес налогового органа, в котором он зарегистрирован как плательщик налога, вместе с налоговой декларацией по налогу на добавленную стоимость по результатам отчетного (налогового) периода, в котором было достигнуто 300 тыс. грн. объема налогооблагаемых операций.

В случае неподачи плательщиком налога такого заявления в установленные сроки, налоговый орган должен перечислить сумму налоговых обязательств и налогового кредита такого плательщика налога начиная с налогового периода, на который приходится предельная дата подачи его заявления об отказе от кассового метода, а плательщик налога лишается права использования кассового метода в течение последующих 36 налоговых месяцев.

 

17. Имеет ли право перевозчик, применяющий упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, отражать в проездных документах сумму налога на добавленную стоимость?

Субъекты малого предпринимательства могут применять упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, которая регулируется положениями Указа Президента Украины от 03.07.98 года № 727/98 «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» в редакции Указа от 28.06.99 года № 746/99 (далее — Указ № 727/98).

При этом согласно нормам Указа № 727/98 субъекты малого предпринимательства, уплачивающие единый налог, не являются плательщиками налога на добавленную стоимость, кроме случая, когда юридическое лицо выбрало способ налогообложения доходов по единому налогу по ставке 6 процентов (ст. 6 Указа № 727/98). Субъектам малого предпринимательства — физическим лицам также предоставлено право выбора в отношении регистрации их в качестве плательщиков налога на добавленную стоимость (п. 4 постановления КМ Украины от 16.03.2000 г. № 507 «О разъяснении Указа Президента Украины от 03.07.98 г. № 727»).

Согласно действующему законодательству на субъектов малого предпринимательства как юридических, так и физических лиц, зарегистрированных как плательщики НДС, распространяются все нормы Закона Украины от 03.04.97 № 168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость», с изменениями и дополнениями (далее — Закон № 168/97-ВР).

Юридические и физические лица — субъекты предпринимательской деятельности, являющиеся плательщиками единого налога по упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности и не зарегистрированные плательщиками налога на добавленную стоимость, не имеют права на начисление налога, налоговый кредит и составление налоговых накладных, а также на получение бюджетного возмещения (п. 11.42 ст. 11 Закона № 168/97-ВР).

Следовательно, только субъекты малого предпринимательства, находящиеся на упрощенной системе учета и отчетности и зарегистрированные плательщиками НДС, начисляют и уплачивают единый налог и налог на добавленную стоимость отдельно и имеют право указывать сумму НДС в стоимости билета на проезд отдельной строкой.

Субъекты малого предпринимательства, которые перешли на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности и не зарегистрированы плательщиками НДС, начисляют и уплачивают только единый налог, в состав которого наряду с другими налогами и сборами включается и налог на добавленную стоимость, и не имеют права указывать в проездных документах (билетах) сумму НДС.

 

18. Применяются ли штрафные санкции согласно подпункту 17.1.7 пункта 17.1 статьи 17 Закона Украины от 21.12.2000 № 2181 «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» (далее — Закон № 2181) в случае наличия решения хозяйственного суда об отсрочке выполнения решения о взыскании налогового долга?

Статьей 17 Закона № 2181 предусмотрено, что контролирующие органы применяют к плательщикам налогов штрафные санкции за нарушение налогового законодательства.

Абзацем вторым пункта 17.1 статьи 17 Закона № 2181 предусмотрено, что штрафные санкции за нарушение налогового законодательства налагаются контролирующими органами.

Согласно подпункту 17.1.7 пункта 17.1 статьи 17 Закона № 2181 плательщик налогов обязан уплатить штраф в случае неуплаты согласованной суммы налогового обязательства в течение предельных сроков.

То есть право на применение штрафных санкций начинается со следующего за последним днем предельного срока уплаты согласованной суммы налоговых обязательств, а заканчивается — днем уплаты окончательной суммы налогового долга и, собственно, погашения начисленной суммы штрафных санкций.

Поскольку судебное решение об отсрочке выполнения решения о взыскании налогового долга является только перенесением выполнения такого решения на новый срок, то такое решение не может влиять на действие законодательных положений, а именно освобождать от наложения штрафных санкций.

Учитывая изложенное выше, налоговые органы

не имеют оснований для освобождения от наложения на плательщика налогов штрафных санкций, несмотря на наличие решения суда об отсрочке исполнения решения о взыскании налогового долга.



комментарий редакции

Решение суда об отсрочке выполнения решения о взыскании налогового долга не освобождает от штрафных санкций

Судя по всему, речь идет о ситуации, когда налогоплательщик обжалует в суде сумму согласованного налогового обязательства (например, решение апелляционного суда вынесено не в пользу налогоплательщика, но он решил подать кассационную жалобу в Высший административный суд). При этом, если он не подаст в суд заявление об отсрочке или рассрочке выполнения решения налогового органа, то налоговики взыщут налоговый долг еще до решения ВАСУ, а ведь оно может быть вынесено в пользу налогоплательщика.

Поэтому, если налогоплательщик подаст в суд такое заявление и суд вынесет решение об отсрочке выполнения решения о взыскании налогового долга, налоговики не смогут взыскать долг до вынесения решения суда по данному делу (письмо Госкомпредпринимательства от 13.08.2007 г. № 9813/5/17-0716).

Налоговики правы: решение суда об отсрочке только приостанавливает (отсрочивает) выполнение решения налогового органа, но не отменяет его. А дальше все будет зависеть от решения дела по сути.

 

Дмитрий Костюк

 

 

II. О регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость

1. Обязательно ли субъекту малого предпринимательства регистрироваться плательщиком НДС в случае перехода на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности по ставке 6 процентов?

Статьей 4 Указа Президента Украины от 03.07.98 № 727/98 «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» установлено, что упрощенная система налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства может применяться наряду с действующей системой налогообложения, учета и отчетности, предусмотренной законодательством, по выбору субъекта малого предпринимательства.

При этом в соответствии со статьей 6 этого Указа субъект малого предпринимательства, который переходит на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, самостоятельно выбирает одну из двух ставок единого налога: 6 или 10 процентов. Также следует отметить, что упрощенная система налогообложения, учета и отчетности с применением ставки 6 процентов предусматривает обязательную регистрацию и уплату таким субъектом упрощенной системы налогообложения налога на добавленную стоимость согласно Закону Украины от 03.04.97 г. № 168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость»

Учитывая указанное выше, в случае перехода плательщика налогов на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности

по ставке 6 процентов такой плательщик налогов должен в обязательном порядке подать заявление о регистрации плательщиком налога на добавленную стоимость в соответствии с требованиями статьи 6 Указа Президента Украины от 03.07.98 № 727/98 «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» и в порядке, предусмотренном Положением о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденным приказом Государственной налоговой администрации Украины и зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 03.04.2000 г. под № 208/4429.



комментарий редакции

Единоналожник-шестипроцентник обязан быть плательщиком НДС

Все мы знакомы с п. 11.4 Закона об НДС, в котором сказано, что порядок обложения НДС может быть установлен только этим Законом и он имеет приоритет над всеми остальными законами независимо от даты их принятия в отношении правил обложения НДС.

Однако для единоналожников ситуация сложилась иначе. Для них приоритетом стал Указ № 727/98, который по ряду НДСных вопросов устанавливает свои правила, несколько отличные от «законных».

Вспомним хотя бы ситуацию

с 300-тысячным порогом: при его превышении Закон требует обязательной регистрации плательщиком НДС (п.п. 2.3.1), однако, как известно, единоналожников этот порог не касается . Хотя такое послабление в Законе об НДС прямо не прописано, налоговики рассудили иначе: разрешили действовать по Указу (см. письма ГНАУ от 07.07.2005 г. № 13492/7/15-2417, от 14.06.2006 г. № 11164/7/16-1517-26).

Другой пример —

квартальный период. И здесь ГНАУ (см. письмо от 19.01.2006 г. № 867/7/16-1517-26) разрешает единоналожникам-шестипроцентникам поступать «не по закону», разрешив отчитываться поквартально, как предусматривает ст. 4 Указа № 727/98. В то время как всем остальным плательщикам такая возможность предоставляется только на условиях п. 7.8 Закона об НДС: они за последние 12 месяцев должны иметь объем налогооблагаемых операций менее чем на 300 тыс. грн.

Описанная в письме ситуация — это еще один пример отступления от норм Закона в пользу Указа:

если выбрал ставку единого налога — 6 %, то обязан стать плательщиком НДС даже в случае непревышения 300-тысячного порога. Понятно, что позиция налоговиков по данному вопросу не в пользу единоналожников, но придется с ней считаться, ведь мы с радостью принимаем их решение в отношении порога регистрации и квартального периода. Напомним, что данной позиции налоговые органы придерживались и раньше — см. письма от 31.08.2001 г. № 11832/7/16-1215-1, п. 33, п. 34 от 28.01.2003 г. № 1399/7/15-3317.

Наталия Яновская

 

 

2. Обязан ли субъект хозяйствования погасить сумму налоговых обязательств или налогового долга по налогу на добавленную стоимость, возникших до момента аннулирования регистрации его как плательщика налога на добавленную стоимость?

Регистрация субъектов хозяйствования плательщиком налога на добавленную стоимость и ее аннулирование регламентируются Законом Украины от 03.04.97 № 168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость» (далее — Закон № 168) и Положением о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденным приказом ГНА Украины от 01.03.2000 г. № 79 (далее — Положение № 79).

Случаи, в которых происходит аннулирование регистрации плательщика налога на добавленную стоимость, определены пунктом 9.8 статьи 9 Закона № 168. Порядок аннулирования плательщиков налога на добавленную стоимость предусмотрен пунктом 25 Положения № 79. Перерегистрация плательщиков налога на добавленную стоимость происходит согласно пункту 21 Положения № 79.

В соответствии с подпунктом «б» пункта 9.8 статьи 9 Закона № 168 регистрация плательщика налога на добавленную стоимость действует до даты ее аннулирования, которая происходит, в частности, если плательщик налога ликвидируется по собственному желанию.

Таким образом, если плательщик налога на добавленную стоимость ликвидируется как юридическое лицо по каким-либо причинам, то свидетельство плательщика налога на добавленную стоимость такого юридического лица подлежит аннулированию в порядке, предусмотренном пунктом 25 Положения № 79.

Согласно пункту 9.8 Закона № 168 в случае аннулирования регистрации плательщика налога на добавленную стоимость, такой плательщик лишается права на начисление налогового кредита и получение бюджетного возмещения, но в сроки, определенные законом,

обязан погасить сумму налоговых обязательств или налогового долга по этому налогу, возникших до такого аннулирования, при их наличии, независимо от того, будет ли такое лицо оставаться зарегистрированным как плательщик этого налога на дату уплаты такой суммы налога.

Кроме того, следует подчеркнуть, что если на день аннулирования регистрации плательщика налога на добавленную стоимость на учете находятся товарные остатки, по которым был начислен налоговый кредит в прошлых или текущем налоговых периодах, то такой

плательщик обязан признать условную продажу таких товаров по обычным ценам и соответственно увеличить сумму своих налоговых обязательств по результатам налогового периода, в течение которого происходит такое аннулирование.



комментарий редакции

Аннулировали Свидетельство плательщика НДС — уплати обязательства

Ответ на поставленный вопрос не требует никаких дополнительных комментариев, так как однозначно вытекает из нормы закона, а именно из п. 9.8 Закона об НДС, который и был процитирован в письме:

НДС-обязательства, возникшие до аннулирования регистрации, уплатить надо.

При этом главный налоговый орган напомнил лицам, покидающим ряды плательщиков НДС, об отражении обязательств по условной продаже, которую надо признать в отношении товарных остатков, числящихся на день аннулирования (подробнее об условной продаже вы можете прочесть в статье «НДСные подробности перехода на единый налог по ставке 10 %» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 90).

От себя добавим, что все НДСные показатели, будь то обязательства или налоговый кредит, должны быть отражены

в последней декларации по НДС, по итогам которой и определится, кто кому должен: то ли экс-плательщик бюджету, то ли наоборот. Никаких особых сроков для подачи такой декларации Закон об НДС не установил, поэтому следует руководствоваться общими правилами. Однако здесь надо учесть, что последний период при аннулировании регистрации начинается с первого дня месяца (квартала), в котором происходит аннулирование, и заканчивается днем аннулирования. Другими словами, последний период далеко не всегда равняется полному месяцу или кварталу. В связи с этим возникает вопрос: от какого дня отсчитывать 20 (40) дней? От дня, следующего за днем аннулирования, или от первого дня месяца (квартала), следующего за периодом аннулирования? Ведь от этого срока зависит и срок уплаты последних обязательств — в течение 10 дней после подачи декларации. Логично предположить, что ориентироваться надо на дату аннулирования. Однако мнение ГНАУ до сих пор неизвестно.

Если окажется, что по итогам последней декларации экс-плательщику должен бюджет, то такую сумму ему должны возместить. Исключения составляют лица, которые покинули ряды плательщиков НДС по причине перехода на упрощенную систему налогообложения (п. 9.8 Закона об НДС).

Наталия Яновская

 

 

3. Должен ли частный предприниматель — плательщик единого налога регистрироваться плательщиком НДС, если объем поставки товаров (услуг) превысил 300 тыс. грн.?

Упрощенная система налогообложения, учета и отчетности регулируется Указом Президента Украины от 03.07.98 г. № 727 «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» в редакции Указа Президента Украины от 28.06.99 г. № 746/99 (далее — Указ), согласно которому субъекты малого предпринимательства — физические лица имеют право самостоятельно выбрать способ налогообложения доходов от осуществления предпринимательской деятельности по единому налогу путем получения Свидетельства об уплате единого налога при обязательном соблюдении соответствующих условий, указанных в ст. 1 Указа, в частности: объем выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за календарный год не превышает 500 тыс. грн.

Согласно ст. 6 Указа «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» от 03.07.98 г. № 727/98 (в редакции Указа Президента Украины от 28.06.99 г. № 746/99, с изменениями и дополнениями) физические лица — плательщики единого налога освобождаются от уплаты НДС. При этом предприниматель не имеет права выделять НДС в цене товаров (работ, услуг) и выписывать налоговые накладные. Вместе с тем, п. 4 постановления Кабинета Министров Украины от 16 марта 2000 года № 507 «О разъяснении Указа Президента Украины от 3 июля 1998 года № 727» субъектам малого предпринимательства — физическим лицам предоставлено право выбора в отношении регистрации их плательщиками налога на добавленную стоимость.

Следовательно, субъект малого предпринимательства — физическое лицо

по своему добровольному решению согласно п. 2.1 ст. 2 Закона № 168/97-ВР может зарегистрироваться плательщиком налога на добавленную стоимость.

Также следует помнить, что в случае превышения частным предпринимателем — плательщиком единого налога установленных критериев, а именно: объема выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за год — 500 тыс. грн. или количества лиц, находящихся с ним в трудовых отношениях в течение года, включая членов его семьи, более чем 10 человек, такие предприниматели должны со следующего отчетного периода (квартала) перейти на общую систему налогообложения и в соответствии с требованиями п. 2.3 ст. 2 Закона № 168/97-ВР зарегистрироваться плательщиками НДС.

Таким образом,

в случае превышения физическим лицом — плательщиком единого налога объемов операций по поставке товаров (услуг) предела 300 тыс. грн. он имеет право не зарегистрироваться плательщиком НДС до достижения объема выручки от реализации продукции 500 тыс. грн.



комментарий редакции

Когда предприниматель-единоналожник может/должен стать плательщиком НДС

О том, что порог регистрации — 300 тыс. грн. налогооблагаемых операций — не касается физлиц-единоналожников, ГНАУ говорила неоднократно (см. письма от 18.07.2006 г. № 3877/P/17-0415, от 06.07.2006 г. № 12710/7/16-1517// «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 46). Им главный налоговый орган «разрешил» руководствоваться п. 4 постановления КМУ от 16.03.2000 г. № 507, где предусмотрена возможность выбора для физлиц-единоналожников в отношении статуса плательщика НДС.

Из письма следует, что ГНАУ

такую регистрацию плательщика НДС рассматривает как добровольную, значит, срок подачи регистрационного заявления должен определяться согласно п.п. «в» п. 9.6 Закона об НДС, т. е. не позднее 20 календарных дней до начала налогового периода, с которого такие лица будут считаться плательщиками НДС.

Если же частный предприниматель — неплательщик НДС покидает упрощенную систему по причине несоответствия установленным Указом № 727/98 критериям (объем выручки за год превысил  500 тыс. грн. или количество наемных работников перевалило за 10), то обязательная регистрация ему грозит лишь в случаях, определенных п. 2.3. Это значит, что предприниматель, возвращенный в ряды общесистемщиков по причине превышения количества наемных работников, но не превысивший годовой объем налогооблагаемых операций — 300 тыс. грн., не обязан регистрироваться плательщиком НДС. Если же критический объем все-таки превышен, то

заявление о регистрации надо подать в течение 20 дней первого месяца работы на общей системе налогообложения. Подробнее на эту тему и в том числе о позиции налоговых органов в отношении срока подачи заявления читайте в статье «Порядок регистрации плательщиком НДС»// «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 75.

Зарегистрироваться плательщиком НДС, невзирая на объемы, должен тот «возвращенец»,
который поставляет товары (услуги) на таможенной территории Украины с использованием глобальной или локальной компьютерных сетей (п.п. 2.3.3 Закона об НДС).

Наталия Яновская

 

 

4. Применяются ли финансовые санкции за несвоевременную уплату согласованного налогового обязательства в соответствии с Законом Украины от 21.12.2000 г. № 2181 «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами», если субъекту хозяйствования на момент применения таких санкций было аннулировано свидетельство о регистрации плательщиком НДС?

Согласно пункту 9.8 статьи 9 Закона в случае аннулирования регистрации плательщик налога лишается права на начисление налогового кредита и получение бюджетного возмещения, но в сроки, определенные законом, обязан погасить сумму налоговых обязательств или налогового долга по этому налогу, возникших до такого аннулирования, при их наличии, независимо от того, будет ли такое лицо оставаться зарегистрированным как плательщик этого налога на дату уплаты такой суммы налога.

При этом порядок погашения обязательств, начисления и уплаты пени и штрафных санкций, применяемых к плательщикам налогов контролирующими органами, в том числе за нарушение в сфере внешнеэкономической деятельности, установлен Законом Украины от 21.12.2000 г. № 2181 «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами».

Согласно пункту 1.1 статьи 1 Закона Украины от 21.12.2000 г. № 2181 «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» к плательщикам налогов относятся юридические лица, их филиалы, отделения, другие обособленные подразделения, не имеющие статуса юридического лица, а также физические лица, имеющие статус субъектов предпринимательской деятельности или не имеющие такого статуса, на которых в соответствии с законами возложена обязанность удерживать и/или уплачивать налоги и сборы (обязательные платежи), пеню и штрафные санкции.

Таким образом,

применение финансовых санкций за несвоевременную уплату согласованного налогового обязательства происходит согласно Закону Украины от 21.12.2000 г. № 2181 «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» независимо от того, является такой плательщик плательщиком налога на добавленную стоимость на момент применения таких санкций, или нет.



комментарий редакции

За былые ошибки экс-плательщику НДС придется отвечать

Действительно, аннулирование свидетельства плательщика НДС не является панацеей от штрафов за ошибки, допущенные в период уплаты этого налога, а обнаруженные после. Здесь и спорить нечего.

Однако на этом фоне нельзя назвать справедливой позицию ГНАУ в отношении самоисправления бывших плательщиков НДС: главный налоговый орган отказал им в такой возможности (см. вопрос 7 в разделе I комментируемого письма, а также п. 4 письма ГНАУ от 18.07.2007 № 8838/5/15-0316 и к нему наш комментарий // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 72).

Наталия Яновская

 

 

III. Порядок применения отдельных льгот по налогу на добавленную стоимость

1. Каков порядок освобождения от НДС операций по поставкам товаров для инвалидов?

Законом Украины от 14.12.2006 г. № 463 «О внесении изменений в статью 5 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» изменена редакция подпункта 5.1.4 пункта 5.1 статьи 5 Закона Украины от 03.04.97 г. № 168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость», который предусматривал освобождение от налога на добавленную стоимость операций по поставке товаров специального назначения для инвалидов по перечню, установленному Кабинетом Министров Украины. В частности, после внесения изменений в указанную выше норму Закона от обложения налогом на добавленную стоимость

освобождаются поставки товаров специального назначения для инвалидов по перечню, установленному Кабинетом Министров Украины, уполномоченному органу государственной исполнительной власти, в том числе легковых автомобилей для инвалидов с их оплатой за счет средств государственного или местных бюджетов, а также операции по их бесплатной передаче инвалидам в случаях, определенных законодательством.

То есть с учетом приведенных выше изменений поставки товаров специального назначения для инвалидов по перечню, установленному Кабинетом Министров Украины, могут освобождаться только в том случае, если такие поставки осуществляются органу государственной исполнительной власти, который уполномочен осуществлять закупку таких товаров в пределах средств, предусмотренных на такие цели государственным или местными бюджетами, и операций по их дальнейшей бесплатной передаче инвалидам.

 

 

2. Каков порядок освобождения от НДС операций по поставке оборудования исполнителями проектов технической помощи реципиенту по контракту в рамках международного Соглашения о финансировании программ при участии многих стран?

Статьей 9 Раздела IV Соглашения о финансировании программ при участии многих стран

(действие Соглашения подтверждено распоряжением Кабинета Министров Украины от 01.08.2006 № 448-р) установлено, что налог на добавленную стоимость в финансирование, обеспечиваемое Сообществом, не включается.

Согласно пункту 1 статьи 13 приложения к Общим правилам, применяемым к меморандумам о финансировании между Правительством Украины и Европейским Сообществом, налоги и таможенные сборы не финансируются из средств «Субсидии ЕС».

Законодательные нормы указанных выше Соглашений не означают предоставления льгот по уплате налогов украинским предприятиям — исполнителям соответствующих проектов.

В соответствии с этими Соглашениями средства гранта не подлежат обложению налогами на территории Украины. При этом украинские предприятия — исполнители соответствующих проектов, выполняя на таможенной территории Украины работы, подлежащие обложению налогом на добавленную стоимость, должны соблюдать требования действующего законодательства Украины по уплате налога на добавленную стоимость. То есть такие предприятия должны покрывать расходы по уплате налогов в связи с выполнением соответствующих работ за счет других источников (софинансирование в рамках этого проекта).

Вместе с тем следует отметить, что пунктом 2 статьи 13 этого Соглашения установлено, что если контракт на поставки, финансируемый за счет «Субсидии ЕС», включает продукт украинского происхождения, контракт заключается на основании цены, которая не включает налог на добавленную стоимость и другие сборы, применяемые в Украине к таким поставкам, и список таких налогов и сборов прилагается отдельно.

При этом согласно действующему законодательству Украины по вопросам налога на добавленную стоимость, если плательщик налога приобретает (изготавливает) товары (услуги) и основные фонды, предназначаемые для их использования в операциях, не являющих объектом налогообложения или освобожденных от налогообложения, суммы налога, уплаченные в связи с таким приобретением (изготовлением), не включаются в состав налогового кредита такого плательщика.

Учитывая изложенное, приобретение исполнителями проектов технической помощи по программе TACIS по ядерной безопасности товаров (работ, услуг) на таможенной территории Украины должно осуществляться согласно заключенным контрактам, в которых цена товаров (работ, услуг) не включает налог на добавленную стоимость.

Основанием для освобождения операций исполнителей проектов от уплаты НДС является справка-подтверждение о льготном налогообложении операций плательщиков налога по поставке товаров и услуг, место предоставления которых находится на таможенной территории Украины, осуществляемых за средства Европейского Союза в рамках реализации проектов (программ) технической помощи, которая выдается Министерством экономики Украины на основании документов, поданных исполнителем или субподрядчиком, которые подтверждают возникновение у них налоговых обязательств: справки банка, подтверждающей поступление средств на счет исполнителя или субподрядчика, или акта, удостоверяющего факт предоставления услуг (выполнения работ).

Процедура подтверждения льгот по освобождению от уплаты налога на добавленную стоимость указанных операций по поставке определена совместным приказом Министерства экономики Украины, Государственной налоговой администрации Украины от 14 мая 2007 года № 129/289 «Об утверждении Порядка подтверждения льгот по освобождению от уплаты налога на добавленную стоимость операций плательщиков налога по поставке товаров и услуг, место предоставления которых находится на таможенной территории Украины, которые осуществляются за средства Европейского Союза в рамках реализации проектов (программ)

технической помощи» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Украины 29 мая 2007 г. под № 550/13817).

Учитывая изложенное выше, украинские подрядные организации, выполняющие соответствующие проекты программы TACIS по ядерной безопасности, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам сырья, материалов, оборудования,

не включают в налоговый кредит и не имеют права на возмещение таких сумм налога из бюджета.



комментарий редакции

Освобождение от уплаты НДС поставок в рамках проектов техпомощи

Если плательщик изначально знает, что будет являться одним из исполнителей проекта техпомощи и специально для этих целей подготавливает свою материальную базу (покупает необходимое сырье, материалы, оборудование), то суммы НДС, уплаченные поставщикам, не включаются в состав налогового кредита. Такие суммы согласно абзацу третьему п.п. 5.3.3 Закона о налоге на прибыль включаются в состав валовых расходов предприятия-исполнителя.

Если же исполнитель использовал для проекта техпомощи сырье и материалы, суммы НДС по которым изначально при покупке попали в налоговый кредит в соответствии с п.п. 7.4.1 Закона об НДС, то при использовании их в рамках выполнения проекта техпомощи следует исключить их из состава налогового кредита. Обусловлено это тем, что не выполняются все требования п.п. 7.4.1 Закона об НДС.

Корректировку налогового кредита в данном случае следует провести через строку 16.3 декларации по НДС с заполнением Расчета корректировки сумм НДС к декларации по налогу на добавленную стоимость. Сумму НДС, исключенную из налогового кредита, предприятие относит на валовые расходы согласно п.п. 5.3.3 Закона о налоге на прибыль.

Требования последнего абзаца п.п. 7.4.1 Закона об НДС в данном случае не применяются. Ведь в этом абзаце говорится не просто об операциях, не являющихся объектом обложения или освобожденных от налогообложения, а дана

конкретная ссылка на статьи, которыми такая льгота предоставлена (ст. 3 и ст. 5 Закона об НДС). В данном же случае льгота по уплате НДС предприятию — исполнителю проекта техпомощи предоставлена не ст. 3 и не ст. 5, а международным соглашением в рамках проекта техпомощи. Поэтому методологически правильно корректировать отраженный ранее налоговый кредит.

Наталия Дзюба

 

 

3. Какие услуги учитываются при применении подпункта 5.1.19 пункта 5.1 статьи 5 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» как услуги, являющиеся предпосылкой приватизации приусадебных участков и земельных паев?

В соответствии с подпунктом 5.1.19 пункта 5.1 статьи 5 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость операции по бесплатной приватизации жилого фонда, включая места общего пользования (в том числе подвалы и чердаки) в многоквартирных домах, приусадебных участков и земельных паев согласно законодательству, а также по предоставлению услуг, получение которых согласно законодательству является предпосылкой приватизации такого жилого фонда, приусадебных участков и земельных паев.

Перечень услуг (работ), получение которых является обязательной предпосылкой приватизации земельных участков и земельных паев, операции по продаже которых начиная с 31.02.2000 г. освобождаются от обложения НДС, приведен в письме Государственного комитета Украины по земельным ресурсам от 06.06.2000 г. № 14-13-4/2300, направленном региональным налоговым органам для ознакомления и использования в практической работе письмом Государственной налоговой администрации Украины от 15.06.2000 г. № 8305/7/16-120.

Согласно указанному письму Государственного комитета Украины по земельным ресурсам, ссылаясь на положения Земельного кодекса Украины, такими операциями (работами) являются:

— разработка проектов отвода земельных участков гражданам в частную собственность для строительства и обслуживания жилого дома и хозяйственных построек (приусадебный участок);

— разработка технической документации по составлению государственных актов на право частной собственности на землю гражданам, которым переданы земельные участки для строительства и обслуживания жилого дома и хозяйственных построек (приусадебный участок);

— составление схемы распределения земель коллективной собственности на земельные доли (паи) с целью их приватизации гражданами;

— разработка технической документации по составлению государственных актов на право частной собственности на землю гражданам, пожелавшим получить свою земельную долю (пай) в натуре (на местности);

— заполнение бланков государственных актов на право частной собственности на землю.



комментарий редакции

Какие услуги при приватизации не облагаются НДС

Итак, ГНАУ в очередной раз указала, что весь перечень услуг, получение которых является обязательной предпосылкой при приватизации земельных участков и земельных паев, приведен в письме Государственного комитета Украины по земельным ресурсам от 06.06.2000 г. № 14-13-4/2300. И несмотря на то что Госкомзем в письме ссылался еще на старый Земельный кодекс, налоговики считают, что именно эти услуги освобождаются от НДС для п.п. 5.1.19 Закона об НДС.

До этого подобная консультация была размещена в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 67 и в «Вестнике налоговой службы Украины», 2007, № 8, с. 55.

От себя же только добавим, что льгота по НДС действует только в отношении бесплатной приватизации. Если же приватизацию проводят за плату, то НДС-льгота, в том числе и в отношении «предпосылочных», такой приватизации услуг не действует.

Наталия Дзюба

 

 

4.

Распространяется ли льгота по налогу на добавленную стоимость, предусмотренная подпунктом 5.1.13 пункта 5.1 статьи 5 Закона Украины от 03.04.97 г. № 168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость», на операции по предоставлению услуг по перевозке пассажиров на городских автобусных маршрутах общего пользования в режиме «маршрутного такси»?

В соответствии с подпунктом 5.1.13 пункта 5.1 статьи 5 Закона № 168/97-ВР освобождаются от налогообложения операции по предоставлению услуг по перевозке лиц пассажирским транспортом (кроме таксомоторов) в пределах населенного пункта,

тарифы на которые регулируются органом местного самоуправления согласно его компетенции, определенной законом. Это освобождение не распространяется на операции по предоставлению пассажирского транспорта в аренду (прокат).

Согласно статье 35 Закона Украины от 05.04.2001 г. № 2344 «Об автомобильном транспорте» в редакции Закона Украины от 23.02.2006 г. № 3492-IV (далее — Закон № 2344) определено, что перевозки пассажиров автобусами в режиме регулярных пассажирских перевозок осуществляют автомобильные перевозчики на автобусных маршрутах общего пользования

на договорных условиях с органами исполнительной власти и органами местного самоуправления. При этом перевозка пассажиров на автобусном маршруте общего пользования может осуществляться в режимах: обычном, экспрессном, маршрутного такси.

Согласно частям первой и второй статьи 632 Гражданского кодекса Украины цена в договоре устанавливается по договоренности сторон.

В случаях, установленных законом, применяются цены (тарифы, ставки и т. п.), которые устанавливаются или регулируются уполномоченными органами государственной власти или органами местного самоуправления.

Так, к собственным полномочиям исполнительных органов сельских, поселковых, городских советов относятся

установление в порядке и пределах, определенных законодательством, тарифов по оплате транспортных услуг, предоставляемых предприятиями и организациями коммунальной собственности соответствующей территориальной громады; согласование в установленном порядке этих вопросов с предприятиями, учреждениями и организациями, не относящимися к коммунальной собственности (п. «а» п.п. 2 ст. 28 Закона Украины от 21.05.97 № 280/97-ВР «О местном самоуправлении в Украине»).

Таким образом, тарифы на услуги по перевозке пассажиров на городских автобусных маршрутах общего пользования в режиме «маршрутного такси» подлежат регулированию органами местного самоуправления, если они предоставляются предприятиями коммунальной собственности, такое же мнение изложено в письме Министерства юстиции Украины от 15.02.2007 г. № 20-35-1.

Следовательно, освобождение от обложения НДС согласно п.п. 5.1.13 п. 5.1 ст. 5 Закона № 168/97-ВР может применяться к операциям по предоставлению услуг по перевозке пассажиров на городских автобусных маршрутах общего пользования в режиме «маршрутного такси», если такие услуги предоставляются по тарифам,

регулируемым органом местного самоуправления согласно его компетенции, определенной законом.



комментарий редакции

Маршрутные такси: ГНАУ по-прежнему не дает «добро» на льготу по НДС

История вопроса не нова, и позиция ГНАУ по нему, к сожалению, не изменилась (см. письмо от 08.05.2007 г. № 9237/7/16-1417).

Камнем преткновения стало

понимание ГНАУ термина «регулирование», от которого, собственно, и зависит получение/неполучение НДС-льготы по внутригородским пассажирским перевозкам.

Дело в том, что п.п. 5.1.13 Закона об НДС дает льготу только на те пассажирские перевозки (кроме таксомоторов) в пределах населенного пункта, тарифы на которые

регулируются органом местного самоуправления в соответствии с его компетенцией, определенной законом. При этом ГНАУ под регулированием понимает исключительно установление тарифов и не признает таковым согласование тарифов. Отсюда и получается, что льгота возможна только для коммунального транспорта, так как согласно Закону о местном самоуправлении только на него местные органы устанавливают тарифы. В то время как по частному транспорту местные органы курируют согласование тарифов путем конкурсного отбора, победитель которого договаривается с властями на определенную цену по перевозке.

Мы же считаем, что и

установление тарифов, и их согласование — это разные формы регулирования тарифов, используемые местными органами самоуправления в зависимости от формы собственности субъекта хозяйствования. Подробнее о наших аргументах можно прочесть в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 62, с. 39.

Ситуация для перевозчиков в борьбе за льготу усложняется тем, что на стороне налоговой не менее уважаемый орган — Минюст (см. письмо от 15.02.2007 г. № 20-35-1), о чем, собственно, и сообщает ГНАУ как в комментируемом письме, так и предыдущем.

Наталия Яновская

 

 

IV. О порядке применения п. 11.44 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» (освобождение от обложения налогом на добавленную стоимость операций по поставке отходов и лома черных металлов)

1. Каков порядок обложения налогом на добавленную стоимость операций по поставке отходов и лома черных металлов?

Законом Украины «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины по вопросам налогообложения» от 30.11.2006 г. № 398-V внесены изменения в Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР. В частности, предусмотрено, что временно, до 1 января 2008 года, операции по поставке отходов и лома черных металлов, в том числе операции по импорту таких товаров, освобождаются от налогообложения. Перечень таких товаров с указанием кодов согласно УКТ ВЭД утверждает Кабинет Министров Украины (п.п. 11.44 Закона об НДС).

Такой Перечень утвержден постановлением КМУ от 31.01.2007 г. № 104, вступившим в силу со дня опубликования (06.02.2007 г.).

Следовательно, начиная с 06.02.2007 г. согласно п.п. 7.4.2 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» и п.п. 5.3.3 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» суммы налога, уплаченные в связи с таким приобретением (изготовлением), не включаются в налоговый кредит, а учитываются в составе валовых расходов отчетного периода.

В соответствии с подпунктом 7.4.3 пункта 7.4 статьи 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость», если изготовленные и/или приобретенные товары (работы, услуги) частично используются в налогооблагаемых операциях, а частично нет, в сумму налогового кредита включается доля уплаченного (начисленного) налога при их изготовлении или приобретении, соответствующая доле использования таких товаров (работ, услуг) в налогооблагаемых операциях отчетного периода.

Учитывая указанное, при осуществлении операций по поставке остатков лома черных металлов, приобретенных до применения льготы по НДС, сумма которого была включена в состав налогового кредита, необходимо определить долю использования таких товаров в операциях, освобожденных от налогообложения в соответствующем отчетном периоде, и исключить соответствующую сумму налога из налогового кредита.

Такой же порядок применяется и при осуществлении операций по поставке лома черных металлов, полученного на предприятии не в результате его приобретения, а в результате ликвидации объекта основных средств, или в качестве отходов производства (но который может использоваться в хозяйственной деятельности).

Следует отметить, что согласно п. 24 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 20.10.99 г. № 246, такие запасы должны отражаться в бухгалтерском учете по чистой стоимости реализации.



комментарий редакции

Сдаем металлолом — корректируем (распределяем) «входной» налоговый кредит

«Металлоломная» льгота, установленная п. 11.44 Закона об НДС (и продленная на 2008 год Законом о госбюджете на 2008 год), с самого своего появления не давала покоя тем

предприятиям, у которых металлолом возникал в процессе осуществления хозяйственной деятельности (в частности, при ликвидации объектов основных средств или как отходы производства). Ведь, по сути, рассчитанная на предприятия, специализирующиеся по сбору и продаже отходов черных металлов, и предприятия-импортеры, формально она не делала каких-либо уточнений в отношении обычных (неспециализирующихся) предприятий, у которых отходы металлов возникали в ходе хозяйственной деятельности. Поэтому неудивительно, что с образованием металлолома у таких субъектов хозяйствования появлялся вопрос и о судьбе «входного» НДС.

Не повторяя всего сказанного в свое время в статье «Если на предприятии образовался металлолом» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 45, в поддержку подхода за непроведение каких-либо корректировок по НДС такими предприятиями (это один из возможных вариантов) вкратце напомним: возникновение металлолома для неспециализирующихся предприятий является побочной и подчас неизбежной составляющей производственного процесса и по сути не является полноценной льготной операцией (ведь специально с целью продажи металлолом предприятия не производят!). Просто для таких предприятий в условиях действия п. 11.44 Закона об НДС операции по сдаче лома и отходов на металлолом попали под льготу. Поэтому разумно было бы предположить, что, сдавая металлолом, предприятие, как того требует п. 11.44 Закона об НДС, не начисляет налоговые обязательства по НДС (выписывая при этом налоговую накладную как по освобожденным от НДС операциям) без осуществления при этом каких-либо НДС-корректировок. К сожалению, доказать эту позицию, основываясь только на Законе, очень непросто.

Поэтому у налоговиков на этот счет сложилось иное мнение. Причем, нужно заметить, оно не отличалось особым постоянством. Сначала (п. 5 письма ГНАУ от 18.07.2007 г. № 8838/5/15-0316 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 72) налоговики, апеллируя к абзацу пятому п.п. 7.4.1 Закона об НДС (и это при том, что в нем ссылка на п. 11.44 Закона об НДС отсутствует!), указывали на необходимость

начисления налоговых обязательств со стоимости образовавшихся «металлоломных» отходов. Теперь же (в комментируемом ответе на вопрос) ГНАУ изменила свое мнение и, распространяя особенности учета льготных операций и на операции с металлоломом, похоже, окончательно решила, что начислять налоговые обязательства не нужно, а вот откорректировать налоговый кредит по «входному» НДС — необходимо.

Однако полностью согласиться с мнением налоговиков мы не можем. В письме рассматриваются три ситуации: поставка лома, приобретенного до появления льготы (с НДС), поставка отходов лома, образовавшихся в ходе производства готовой продукции, и поставка лома, образовавшегося вследствие ликвидации основных фондов. По всем трем операциям налоговики предлагают

сторнировать (распределять) налоговый кредит исходя из доли облагаемых и необлагаемых операций периода, т. е. п.п. 7.4.3 Закона об НДС.

В первой ситуации налоговый кредит, на наш взгляд, следует сторнировать на основании первой части

п.п. 7.4.1 (если дело касается 2007 года, поскольку товар не был использован в налогооблагаемых операциях) или п.п. 7.4.2 (если дело касается 2008 года, поскольку Закон о госбюджете на 2008 год добавил в него ссылку на п. 11.44). Применение п.п. 7.4.3 в этой ситуации допустимо только в отношении прочих товаров (услуг), которые одновременно были использованы и для облагаемых, и для необлагаемых операций (например, аренда административных помещений, коммунальные услуги и т. п.).

Во второй ситуации применять п.п. 7.4.3 Закона об НДС можно только тогда, когда в стоимости металла

нельзя выделить часть, идущую на производство готовой продукции, и часть, формирующую отходы. Если же такое разделение сделать можно, то НДС можно не распределять, а сторнировать налоговый кредит на ту часть, которая приходится на отходы (фактически применяем первую часть п.п. 7.4.1). Технически такая корректировка весьма непростое дело. Поэтому, если определить ту часть «входного» НДС, которую надо отсторнировать, налогоплательщику, достаточно сложно, то такую корректировку можно провести исходя из стоимости возникшего металлолома. При этом сумма «металлоломной» НДС-корректировки отражается по строке 16.3 декларации по НДС с расшифровкой в приложении 1 к НДС-декларации. Сумму НДС, исключенную из налогового кредита, предприятие относит на валовые расходы согласно п.п. 5.3.3 Закона о налоге на прибыль.

В третьей ситуации применение п.п. 7.4.3 тоже

вызывает сомнения, формально он не сильно подходит к этому случаю. Поэтому многие специалисты считают, что корректировать входящий НДС вообще не нужно. Другое дело, что не каждый налогоплательщик отважится на такой шаг.

Во второй и в третьей ситуациях следует применять п.п. 7.4.3 Закона об НДС только по тем товарам (услугам), которые одновременно были использованы и для облагаемых, и для необлагаемых операций.

 

Людмила Солошенко, Дмитрий Костюк

 

 

2. Имеют ли право на формирование налогового кредита по налогу на добавленную стоимость по операциям по перевозке железнодорожным транспортом отходов и лома черных металлов предприятия — получатели таких товаров в случае компенсации поставщикам расходов по транспортировке отходов и лома черных металлов?

Должны ли предприятия — поставщики предоставлять металлургическим предприятиям отдельную налоговую накладную за компенсацию последним расходов по транспортировке отходов и лома черных металлов?

Согласно правилам определения налогового кредита по налогу на добавленную стоимость, установленными пунктом 7.4 статьи 7 Закона Украины от 03.04.97 г. № 168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость» (далее — Закон), налоговый кредит отчетного налогового периода состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога в течение такого отчетного периода в связи с приобретением или изготовлением товаров (в том числе при их импорте) и услуг с целью их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога.

Если плательщик налога приобретает (изготавливает) товары (услуги) и основные фонды, предназначенные для их использования в операциях, не являющихся объектом налогообложения согласно статье 3 этого Закона или освобождаемых от налогообложения в соответствии со статьей 5 этого Закона, то согласно абзацу первому подпункта 7.4.2 пункта 7.4 суммы налога, уплаченные в связи с таким приобретением (изготовлением), не включаются в состав налогового кредита такого плательщика.

Если изготовленные и/или приобретенные товары (услуги) частично используются в налогооблагаемых операциях, а частично нет, согласно подпункту 7.4.3 пункта 7.4 в сумму налогового кредита доля уплаченного (начисленного) налога при их изготовлении или приобретении, соответствующая доле использования таких товаров (услуг) в налогооблагаемых операциях отчетного периода.

Таким образом,

предприятия — поставщики металлолома не имеют права относить в состав налогового кредита суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в связи с приобретением услуг «Укрзалізниці» по перевозке железнодорожным транспортом товаров, вошедших в утвержденный постановлением Кабинета Министров Украины от 31.01.2007 г. № 104 перечень отходов и лома черных металлов, операции по поставке которых освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость согласно пункту 11.44 статьи 11 Закона.

В отношении права выдачи налоговых накладных следует отметить следующее.

В соответствии с подпунктом 7.2.6 пункта 7.2 статьи 7 Закона налоговая накладная выдается плательщиком налога, поставляющим товары (услуги) по требованию их получателя, и является основанием для начисления налогового кредита.

Согласно части третьей статьи 8 Закона Украины от 04.07.96 г. № 273/96-ВР «О железнодорожном транспорте» хозяйственная деятельность по предоставлению услуг по перевозке пассажиров и грузов железнодорожным транспортом производится на основании лицензии, выдаваемой в порядке, установленном законодательством, т. е. предоставление услуг по транспортировке осуществляется не поставщиком металлолома, а подразделениями «Укрзалізниці».

Учитывая указанное,

выдавать налоговые накладные на поставку услуг по транспортировке металлолома железнодорожным транспортом имеют право только подразделения «Укрзалізниці».



комментарий редакции

Компенсация расходов на доставку металлолома: будет ли налоговый кредит у покупателя

Вопрос, рассматриваемый в письме, касается отражения налогового кредита как у поставщика, так и у покупателя такого льготируемого товара, как металлолом. Однако не только наличие льготы влияет на НДСный учет таких услуг у контрагентов, но и порядок их компенсации, предусмотренный в договоре. Рассмотрим каждый из вариантов.

1.

Расходы по транспортировке несет поставщик. Тогда поставщик сумму НДС, выделенную в налоговой накладной, полученной от железной дороги, включает в валовые расходы. Такой порядок обусловлен требованиями п.п. 7.4.2 Закона об НДС и п.п. 5.3.3 Закона о налоге на прибыль. В первой норме сказано, что если плательщик налога приобретает услуги, предназначенные для их использования в операциях, освобожденных от налогообложения согласно п. 11.44 этого Закона, то суммы налога, уплаченные в связи с таким приобретением, не включаются в состав налогового кредита такого плательщика. То есть при осуществлении льготируемых поставок (в частности, металлолома) сумма НДС по расходам на доставку, отдельно не выставляемым покупателю, в состав налогового кредита поставщика не попадает. Соответственно вторая норма разрешает включить такой НДС в валовые расходы. В письме ГНАУ высказывает аналогичное мнение.

Что же касается

покупателя, то при таком оформлении сделки он платит только за металлолом. Понятно, что в его цене поставщик учел транспортные расходы, однако покупателю никто составляющие цены не докладывал. То есть у покупателя ввиду покупки льготируемого товара (металлолома) НДС на входе не будет.

2.

Расходы по транспортировке несет покупатель. Здесь уместно говорить о «входном» НДС только для покупателя, так как поставщик в данном случае вообще никакого отношения к перевозке не имеет. У покупателя судьба «входного» НДС по транспортным услугам будет зависеть от последующего использования металлолома. Если он планирует его продавать, т. е. осуществлять льготируемую деятельность (п. 11.44 Закона об НДС), тогда сумма налога увеличит валовые расходы в составе стоимости металлолома. Если же покупатель планирует изготавливать из него налогооблагаемую продукцию, то он вправе отразить налоговый кредит по приобретенным транспортным услугам.

О данной ситуации, к сожалению, в письме ГНАУ ничего не говорится.

3.

Расходы по транспортировке несет поставщик с последующей компенсацией их покупателем. Очевидно, об этой ситуации идет речь в последних трех абзацах письма, где ГНАУ говорит, что выписать налоговую накладную по услуге перевозки может только железная дорога (см. также письмо от 01.03.2007 г. № 4148/7/16-1517 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 35). Это действительно так, именно она выписывает налоговую накладную тому субъекту хозяйствования, с которым у нее договорные отношения, будь то поставщик или покупатель металлолома. И если заказчик транспортных услуг — поставщик металлолома, то выписать налоговую накладную на покупателя металлолома «Укрзалізниця» не может.

Однако это не означает, что путь к налоговому кредиту у покупателя закрыт. Ведь покупатель с поставщиком могут заключить договор поручения (или предусмотреть это поручение в договоре купли-продажи) на покупку транспортных услуг для покупателя. Тогда в действие вступают нормы п. 4.7 Закона об НДС, согласно которым покупатель вправе отразить налоговый кредит на основании налоговой накладной, выписанной поставщиком на стоимость таких услуг. Конечно при условии, что покупатель будет использовать металл в облагаемой деятельности, в противном случае этот НДС увеличит валовые расходы покупателя.

Наталия Яновская, Наталия Дзюба

 

 

V. Об отдельных вопросах применения специального режима налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей и перерабатывающих предприятий

1. Каков порядок определения сумм НДС, подлежащих перечислению сельскохозяйственными товаропроизводителями на отдельные специальные счета для целевого использования?

Подпунктами 11.21 и 11.29 статьи 11 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР, с изменениями и дополнениями (далее — Закон), установлен специальный режим обложения налогом на добавленную стоимость сельскохозяйственных товаропроизводителей и перерабатывающих предприятий.

Порядок применения установленных законодательных норм регулируется постановлениями Кабинета Министров Украины от 26.02.99 г. № 271 и от 12.05.99 г. № 805 (с учетом внесенных изменений):

— «О Порядке аккумуляции и использования средств, начисляемых сельскохозяйственными товаропроизводителями — плательщиками налога на добавленную стоимость по операциям по продаже товаров (работ, услуг) собственного производства, включая продукцию (кроме подакцизных товаров), изготовленную на давальческих условиях из собственного сельскохозяйственного сырья» (далее — Порядок № 271)

— «О Порядке начисления, выплат и использования средств, направленных для выплаты дотаций сельскохозяйственным товаропроизводителям за проданные ими перерабатывающим предприятиям молоко и мясо в живом весе» (далее — Порядок № 805).

Согласно п. 4 Порядка № 271 и п. 12 Порядка № 805 остаток налоговых обязательств согласно декларации по налогу на добавленную стоимость с реализованной указанной продукции, т. е. разница между налогом на добавленную стоимость, полученным от покупателей, и налогом на добавленную стоимость, уплаченным поставщикам, перечисляется предприятием с текущего на отдельный счет.

Не перечисленные

на отдельный счет указанные средства считаются используемыми не по целевому назначению и подлежат взысканиию в государственный бюджет в бесспорном порядке.

Кроме этого, указанный порядок определения сумм НДС, подлежащих перечислению на спецсчета, подтверждается п. 4.4.4 приказа Государственной налоговой администрации Украины и Государственного комитета статистики Украины от 23 июля 2004 года № 419/453 (с изменениями и дополнениями) «Об утверждении формы отчета № 1-ПП, Инструкции о порядке ее заполнения и Правил учета налога на добавленную стоимость с целью усовершенствования исчисления стоимостной величины влияния льгот по этому налогу на формирование доходной части Государственного бюджета Украины», согласно которому положительное значение разницы между суммами налоговых обязательств и налогового кредита, отраженных в отдельной декларации, перечисляется на специальный счет сельскохозяйственных товаропроизводителей и остается в их распоряжении для направления соответственно на поддержку собственного производства животноводческой продукции и продукции птицеводства и/или на приобретение материально-технических ресурсов производственного назначения.

Согласно указанному Порядку и с целью повышения эффективности контроля за целевым использованием сумм налога на добавленную стоимость сельскохозяйственными товаропроизводителями, которые воспользовались специальным режимом налогообложения, совместным письмом ГНАУ и Минагрополитики от 24.09.2003 г. № 14884/7/15-2317, № 37-21-1-12/10699 доведены форма и содержание Справки по целевому использованию сумм НДС, которая подается в орган налоговой службы одновременно с декларацией по налогу на добавленную стоимость (специальной) по сокращенной форме (далее — Справка).

Указанной Справкой предусмотрена взаимосвязь механизма аккумуляции средств налога на добавленную стоимость, которые должны поступить на специальный счет и быть использованы по целевому назначению, и движения средств на банковских счетах сельхозтоваропроизводителей, реально поступивших в отчетном периоде на банковский счет плательщика как налог на добавленную стоимость от покупателей товаров (работ, услуг).



комментарий редакции

ГНАУ «причесывает» два сельхозНДСных порядка под одну гребенку

Ответ налоговиков не отличается качественной проработкой. Довольно странно, что, сделав примечание о том, что в отмеченные постановления КМУ № 271 и № 805

внесены изменения, ГНАУ с небрежностью приводит старое название как самого постановления КМУ от 12.05.99 г. № 805, так и утвержденного им Порядка № 805. Как известно, согласно постановлению КМУ от 28.03.2007 г. № 596 в названии постановления № 805 и его тексте слово «проданные» заменено словом «поставленные». Аналогичные метаморфозы произошли и с названием Порядка № 805. Кроме того, согласно постановлению № 596 он изложен в новой редакции. Это, конечно же, не существенный, но показательный нюанс.

Гораздо важнее другое. Следует уточнить

утверждение ГНАУ о том, что не перечисленные сельхозтоваропроизводителями на отдельный счет отмеченные средства считаются используемыми не по целевому назначению и подлежат взысканию в государственный бюджет в бесспорном порядке. Судя по тому, что это утверждение приведено после упоминания Порядка № 271 и Порядка № 805, можно полагать, что ГНАУ относит его к обоим названным выше порядкам. То, что отдельные налоговики его так и понимают, можно судить по консультации специалистов ГНАУ (см. «Вестник налоговой службы Украины», 2005 г., № 17 — 18, с. 63).

Между тем, это утверждение ГНАУ соответствует нормам законодательства лишь отчасти. Действительно, в абзаце втором п. 4 Порядка № 271 присутствует отмеченная выше, так сказать, бюджетно-направленная, фискальная норма.

Но ее как нет, так и никогда не было в Порядке № 805 (ни в новой, ни в старой редакциях). Норма абзаца третьего п. 7 Порядка № 805 о признании используемыми не по целевому назначению не перечисленных перерабатывающими предприятиями на отдельные счета сельхозтоваропроизводителей сумм дотаций в сроки, установленные законодательством для уплаты НДС в бюджет, касается операций перечисления (вернее — не перечисления) именно перерабатывающих предприятий.

В отношении же сельхозпредприятий о взыскании средств в госбюджет можно говорить на основании абзаца седьмого п. 12 Порядка № 805, но, акцентируем внимание, в другом случае — лишь

в случае их нецелевого использования. Для сельхозпредприятий Порядком № 805 не установлено отождествления понятий неперечисленных средств на спецсчет со средствами, используемыми не по целевому назначению.

Кроме того, если уж говорить о применении этой бюджетно-направленной нормы согласно Порядку № 271, то, сказав «а», налоговикам следовало бы договаривать и «б». То есть, приведя, а вернее скопировав пару абзацев из письма ГНАУ от 05.05.2006 г. № 8557/7/16-1417 (далее — письмо № 8557 // см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 57) в отношении Справки о целевом использовании сумм НДС, ей следовало бы продолжить комментируемый ответ и выводом ГНАУ, содержавшимся там же. «Учитывая вышеизложенное,

взысканию в бюджет подлежат суммы налога на добавленную стоимость, начисленные сельскохозяйственными товаропроизводителями по специальной декларациии, в части, соответствующей сумме налога на добавленную стоимость, рассчитанной согласно Справке (строка 8 (абзац восьмой письма № 8557).

Более того, не перечисленный на спецсчет НДС нельзя бесспорно взыскать на основании уведомления-решения налоговых органов, аргументирующих свои фискальные притязания нормами кабминовского Порядка № 271. По этому поводу в определении Высшего административного суда Украины от 25.06.2007 г. по делу № 15-07/234 отмечено, в частности, следующее: «Поскольку Законом Украины «О налоге на добавленную стоимость»

не предусмотрено обязательство Кабинета Министров Украины устанавливать новые основания для взыскания в бесспорном порядке в государственный бюджет с сельскохозяйственных товаропроизводителей сумм налога на добавленную стоимость, оставленных в их распоряжении, суды предыдущих инстанций пришли к правильному выводу о неприменении положений п. 4 Порядка, поскольку им установлено новое основание для взыскания указанных денежных средств, не предусмотренное Законом, связанное не с порядком использования денежных средств, а с нарушением порядка их аккумулирования».

 

Анатолий Бобро

 

 

2. Подлежит ли возмещению сумма отрицательного значения налога на добавленную стоимость, которая возникла у сельскохозяйственных товаропроизводителей по операциям по поставке ими перерабатывающим предприятиям молока и мяса в живом весе с применением нулевой ставки НДС?

В соответствии с подпунктом 6.2.6 пункта 6.2 статьи 6 Закона Украины от 03.04.97 № 168 «О налоге на добавленную стоимость» (далее — Закон) до 1 января 2008 года операции по поставке перерабатывающим предприятиям молока и мяса в живом весе сельскохозяйственными товаропроизводителями всех форм собственности и хозяйствования облагаются налогом по нулевой ставке.

При этом следует отметить, что эта норма устанавливает только размер ставки налога, а право аккумуляции сельскохозяйственными предприятиями всех форм собственности сумм налога на добавленную стоимость за реализованные ими молоко, скот, птицу, шерсть, а также за молочную продукцию и мясопродукты, произведенные в собственных перерабатывающих цехах, и порядок выплаты им дотаций перерабатывающими предприятиями определены п. 11.21 статьи 11 Закона, которым Кабинет Министров Украины уполномочен определить порядок начисления и использования указанных средств.

Такой механизм утвержден постановлением Кабинета Министров Украины от 28 марта 2007 года № 596 «О внесении изменений в постановления Кабинета Министров Украины от 26 февраля 1999 г. № 271 и от 12 мая 1999 г. № 805».

Пунктом 12 постановления предусмотрено, что на основании данных бухгалтерского учета сельскохозяйственные товаропроизводители ежемесячно составляют отдельную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость поставленных ими молока, скота, птицы, шерсти, а также молочной продукции и мясопродуктов, произведенных в собственных перерабатывающих цехах.

Кроме того установлено, что остаток налоговых обязательств согласно налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость с поставленной указанной продукции перечисляется предприятием с текущего на отдельный счет, а остаток налогового кредита покрывается налоговыми обязательствами последующих налоговых периодов.

Постановлением не предусмотрена норма, согласно которой бы суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные (начисленные) сельскохозяйственными товаропроизводителями по операциям по приобретению товаров (услуг) и использованные в рамках хозяйственной деятельности, связанной с операциями по поставке перерабатывающим предприятиям молока и мяса в живом весе, включались в налоговую декларацию, по которой осуществляются расчеты с бюджетом.

Таким образом, суммы отрицательного значения налога на добавленную стоимость, возникшие у сельскохозяйственных товаропроизводителей в результате осуществления операций по

поставке перерабатывающим предприятиям молока и мяса в живом весе по нулевой ставке, включаются в специальную декларацию, по которой не осуществляются расчеты с бюджетом.



комментарий редакции

Изменилась позиция ГНАУ об отражении сельхозпроизводителями поставок молока и мяса в живом весе

Вся соль этого ответа заключается, как мы понимаем, не в констатации того, что отраженное в спецдекларации по НДС отрицательное значение бюджетному возмещению не подлежит. Это общеизвестно.

На сегодня довольно спорным остается вопрос отражения операций поставок сельхозтоваропроизводителями молока и мяса в живом весе на перерабатывающие предприятия в спецдекларации по НДС. До недавнего времени ГНАУ придерживалась мнения, что такие операции подлежали отражению в общей декларации, той, которой проводится бюджетное возмещение отрицательного значения НДС. Мнение ГНАУ изменилось после изложения Порядка № 805 в новой редакции (согласно постановлению КМУ от 28.03.2007 г. № 596), из пункта 2 которого исключена норма, позволявшая относить суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), связанным с производством молока и мяса в живом весе, поставляемых сельхозпредприятиями перерабатывающим предприятиям, в состав налогового кредита, который отражался в декларации по расчетам с бюджетом (общая декларация), и соответственно получать возмещение из бюджета по этой декларации.

Отметим, что новая позиция ГНАУ в этом вопросе изложена ею в двух абсолютно идентичных между собой письмах от 06.11.2007 г. № 11123/6/16-1515-23 и от 06.11.2007 г. № 22539/7/16-1517-23 (далее — письмо № 22539 // см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 100).

Не повторяя все сказанное в комментарии к письму № 22539, в дополнение заметим, что Порядок № 805 не регулирует вопросы отражения отмеченных операций в декларациях по НДС. В его пункте 1 сказано, что он устанавливает механизм начисления и выплат дотаций перерабатывающими предприятиями сельхозтоваропроизводителям, включая личные крестьянские хозяйства, за поставленные ими в период с 1 января 2007 г. до 1 января 2008 г. перерабатывающим предприятиям молоко и мясо в живом весе.

Правда, в отношении указанного периода действия механизма дотационных выплат заметим, что Кабмину давно следовало бы привести его в соответствие с продленным сроком действия норм абзаца первого п. 11.21 ст. 11 Закона об НДС, которым установлено: «

До 1 января года, следующего за годом, в котором Верховная Рада Украины ратифицирует протокол о присоединении Украины к Всемирной торговой организации, сумма налога на добавленную стоимость, которая должна уплачиваться в бюджет перерабатывающими предприятиями всех форм собственности за реализованные ими молоко и молочную продукцию, мясо и мясопродукты, в полном объеме направляется исключительно для выплаты дотаций сельскохозяйственным товаропроизводителям за проданные ими перерабатывающим предприятиям молоко и мясо в живом весе».

Вопросы отражения операций в декларациях по НДС регулируются другим нормативным актом, а именно Порядком заполнения и предоставления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденным приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 166 (в редакции приказа от 15.06.2005 г. № 213), в который, заметим, на сегодня ГНАУ так и не внесла соответствующих изменений по приведению его в соответствие с новой редакцией Порядка № 805. Согласно абзацу четвертому п. 1.2 Порядка № 166 в сокращенную декларацию включаются лишь те операции, которые касаются специальных режимов, установленных, обратите внимание, пунктами 11.21, 11.29 Закона об НДС (как видим, подпункт 6.2.6 ст. 6 Закона об НДС не упоминается).

Свои возражения относительно безоговорочного отождествления таких операций с нормами абзаца второго п. 11.21 ст. 11 Закона об НДС, что приводит к сужению и искажению порядка дотационных выплат, нами приведены в комментарии к письму № 22539.

Анатолий Бобро

 

 

3. Каков порядок начисления и выплаты в текущем году дотаций перерабатывающими предприятиями сельскохозяйственным товаропроизводителям за поставленные им молоко и мясо в живом весе?

Пунктом 11.21 ст. 11 Закона Украины от 03.04.97 № 168 «О налоге на добавленную стоимость» (с учетом внесенных изменений) предусмотрено, что до 1 января 2008 года сумма налога на добавленную стоимость, которая должна уплачиваться в бюджет:

— перерабатывающими предприятиями всех форм собственности за реализованные ими молоко и молочную продукцию, мясо и мясопродукты, в полном объеме

направляется исключительно для выплаты дотаций сельскохозяйственным товаропроизводителям за проданные ими перерабатывающим предприятиям молоко и мясо в живом весе;

— сельскохозяйственными предприятиями всех форм собственности за реализованные ими молоко, скот, птицу, шерсть, а также за молочную продукцию и мясопродукты, произведенные в собственных перерабатывающих цехах, полностью

остается в распоряжении этих сельскохозяйственных предприятий и направляется на поддержку собственного производства животноводческой продукции и продукции птицеводства.

Порядок начисления, выплат и использования средств, направленных для выплаты дотаций сельскохозяйственным товаропроизводителям за поставленные ими перерабатывающим предприятиям молоко и мясо в живом весе (далее — Порядок), утвержден постановлением Кабинета Министров Украины от 28.03.2007 № 596 в новой редакции.

Пунктом 5 указанного Порядок установлено, что перечисление средств сельскохозяйственным товаропроизводителям

за поставленные ими молоко и мясо в живом весе осуществляется по платежным поручениям с текущего счета перерабатывающего предприятия по ценам согласно заключенным договорам, а сумм дотаций — с его небюджетного счета, открытого в территориальном органе Государственного казначейства (далее — внебюджетный счет), на отдельные счета сельскохозяйственных товаропроизводителей (кроме тех, которые ведут личное крестьянское хозяйство), которые они должны открыть в обслуживающих банках в течение одного отчетного периода.

Оплата личным крестьянским хозяйствам стоимости поставленных ими перерабатывающему предприятию молока и мяса в живом весе и выплата дотаций осуществляются наличными непосредственно из кассы перерабатывающего предприятия или в соответствии с договорами поручения.



комментарий редакции

Расчеты по дотациям должны проводиться не менее двух раз в месяц

В ответе ГНАУ нет ни точности, ни полноты изложения. Строго говоря (если быть точным), Порядок начисления, выплат и использования средств, направленных для выплаты дотаций сельскохозяйственным товаропроизводителям за поставленные ими перерабатывающим предприятиям молоко и мясо в живом весе, утвержден не постановлением КМУ от 28.03.2007 г. № 596 (далее — постановление № 596), а постановлением КМУ от 12.05.99 г. № 805 (далее — постановление № 805). Постановлением № 596 утверждены изменения, которые вносятся в постановления КМУ от 26.02.99 г. № 271 и от 12.05.99 г. № 805, вследствие которых, в частности, Порядок № 805 изложен в новой редакции.

Что же касается полноты изложения ответа по сути вопроса, то цитирования ГНАУ только абзацев первого и второго п. 5 Порядка № 805, полагаем, недостаточно. О главном — о сроках выплаты дотаций сельхозпроизводителям — она так и умолчала. По нашему мнению, следовало бы отметить, что сроки выплаты перерабатывающими предприятиями c отдельных счетов дотаций сельхозтоваропроизводителям Порядком № 805 прямо не установлены. Однако следует принять во внимание следующее:

авансовая выплата перерабатывающими предприятиями дотации сельхозтоваропроизводителям проводится вместе с оплатой за сырье (молоко и мясо в живом весе) в размере не менее 20 % его стоимости (строка 7 Предварительного расчета, являющегося приложением 1 к Порядку № 805);

— перерабатывающие предприятия ежемесячно осуществляют Расчет сумм дотаций сельхозтоваропроизводителям за поставку молока и мяса в живом весе по фактическим данным об объемах закупленного молока и мяса в живом весе и поступления на небюджетный счет сумм НДС (приложение 2 к Порядку № 805). На основании этого расчета перерабатывающими предприятиями проводится

окончательное перечисление по платежным поручениям сумм дотаций сельхозтоваропроизводителям за поставленные молоко и мясо в живом весе за отчетный период, кроме личных крестьянских хозяйств (абзац первый п. 7 Порядка № 805);

— с учетом авансового платежа перечисление дотации должно проводиться перерабатывающим предприятием

не менее двух раз в месяц (абзац второй п. 7 Порядка № 805).

Поскольку комментируемое письмо, как отмечено в его преамбуле, фактически является обзорным, то применительно этого вопроса о расчетах по дотациям не лишне было бы вспомнить и выводы ГНАУ в ее письме от 07.06.2007 г. № 5506/6/16-1515 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 79). По ее мнению, перерабатывающее предприятие может осуществлять выплату

дотаций сельхозтоваропроизпродителям за поставленное ими мясо в живом весе наличными средствами как непосредственно из кассы перерабатывающего предприятия, так и согласно договорам поручения, оформленным с любыми субъектами хозяйствования, которые в установленном порядке предоставляют предприятию услуги по заготовке мяса в живом весе. В комментарии к указанному выше письму нами отмечалось, что такой вывод налоговиков не в полной мере соответствует нормам п. 5 Порядка № 805, поскольку порядок расчета перерабатывающих предприятий наличными средствами установлен:

— во-первых, не со всеми сельхозтоваропроизводителями, а

лишь с личными крестьянскими хозяйствами. Расчеты с сельхозпредприятиями должны осуществляться в безналичной форме;

— во-вторых,

не только по выплате дотаций, а и по оплате стоимости поставленной личными крестьянскими хозяйствами сельхозпродукции (молока и мяса в живом весе);

— в-третьих,

не только отмеченного в выводах вышеупомянутого письма ГНАУ мяса в живом весе, но и молока.

Анатолий Бобро

 

 

4. Какой срок предоставления заключения органом государственной налоговой службы по подтверждению суммы превышения налогового кредита над суммой налоговых обязательств, подлежащей перечислению перерабатывающим предприятием из внебюджетного счета на текущий счет?

Подтверждение размера превышения суммы налогового кредита по НДС над суммой налоговых обязательств, подлежащей перечислению перерабатывающим предприятием с небюджетного счета на текущий счет, осуществляется путем предоставления заключения органом государственной налоговой службы.

Заключение предоставляется в сроки и порядке, предусмотренном для бюджетного возмещения, а именно согласно п. 7.7 ст. 7 Закона Украины от 03.04.97 № 168 «О налоге на добавленную стоимость» (с изменениями).



комментарий редакции

Сроки выдачи ГНАУ заключения для возврата средств с небюджетного счета на текущий не конкретизированы

В какой срок налоговые органы должны выдать такое заключение ГНАУ прямо не сказала. Ссылкой на п. 7.7 ст. 7 Закона об НДС она указала лишь путь поиска ответа. В этой связи обращаем внимание на следующие нормы.

Подпунктом 7.7.4 п. 7.7 ст. 7 Закона об НДС установлено, в частности, что плательщик, который имеет право на получение бюджетного возмещения и принял решение о возврате полной суммы бюджетного возмещения, подает соответствующему налоговому органу налоговую

декларацию и заявление о возврате такой полной суммы бюджетного возмещения, отраженной в налоговой декларации. При этом плательщик в пятидневный срок после предоставления декларации налоговому органу подает органу Госказначейства копию декларации с отметкой налогового органа о ее принятии для ведения реестра налоговых деклараций в разрезе плательщиков.

К декларации прилагается

расчет суммы бюджетного возмещения, копии погашенных налоговых векселей (налоговых расписок), в случае их наличия, и оригиналов пятых основных листов (экземпляров декларанта) грузовых таможенных деклараций, в случае наличия экспортных операций.

В течение

30 дней, следующих за днем получения налоговой декларации, налоговый орган проводит документальную невыездную проверку (камеральную) заявленных в ней данных. При наличии достаточных оснований считать, что расчет суммы бюджетного возмещения был сделан с нарушением норм налогового законодательства, налоговый орган имеет право в течение такого же срока провести внеплановую выездную проверку (документальную) плательщика для определения достоверности начисления такого бюджетного возмещения.

Налоговый орган обязан в

пятидневный срок по окончании проверки предоставить органу Госказначейства заключение с указанием суммы, подлежащей возмещению из бюджета (абзацы первый и второй п.п. 7.7.5 п. 7.7 ст. 7 Закона об НДС).

Таким образом, можно сделать выводы:

— конкретной даты выдачи налоговиками такого заключения не установлено, срок его получения — довольно растяжимое понятие;

— заключение налоговиков подлежит направлению не плательщику, а органу Госказначейства.

Анатолий Бобро

 

 

5. Может ли перерабатывающее предприятие использовать небюджетный счет для других расчетов, кроме выплаты дотаций сельскохозяйственным товаропроизводителям?

В соответствии с Порядком начисления, выплат и использования средств, направленных для выплаты дотаций сельскохозяйственным товаропроизводителям за поставленные ими перерабатывающим предприятиям молоко и мясо в живом весе, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины от 28.03.2007 № 596, небюджетные счета открыты перерабатывающими предприятиями с целью зачисления сумм налога на добавленную стоимость для

выплаты дотаций сельскохозяйственным товаропроизводителям за поставленные ими молоко и мясо в живом весе и не могут использоваться для других расчетов.



комментарий редакции

Небюджетные счета не могут использоваться для других расчетов, кроме выплаты дотаций

Если не брать во внимание поправленную нами ранее неточность ГНАУ в части неверного указания ею о том, что Порядок № 805 утвержден постановлением КМУ № 596 (правильно сказать — изложен в новой редакции), то в остальном мы разделяем ее мнение. Согласно абзацу первому п. 11.21 ст. 11 Закона об НДС сумма НДС за реализованные перерабатывающими предприятиями молоко и молочную продукцию, мясо и мясопродукты, в полном объеме направляется

исключительно для выплаты дотаций сельхозтоваропроизводителям за проданные ими переработчикам молоко и мясо в живом весе. Поскольку на небюджетном счете перерабатывающего предприятия аккумулируются средства только такого целевого направления, то вполне понятно, что использовать их для других расчетов нельзя.

По существу этого вопроса надо сказать еще об одной обнародованной ГНАУ информации. В журнале «Вестник налоговой службы Украины» (2007, № 23, с. 12) опубликовано совместное письмо Минагрополитики и Госказначейства Украины «О некоторых вопросах, возникающих при применении норм постановления Кабинета Министров Украины от 28.03.2007 г. № 596» от 16.05.2007 г. № 37-21-1-12/7569, № 34-04/1320-5896. Заметим, что оно налоговиками никак не прокомментировано на предмет соответствия его положений нормам законодательства.

А между тем, относительно расчетов перерабатывающих предприятий с личными крестьянскими хозяйствами

авторы этого письма абсолютно неправомерно указывают, что для оплаты стоимости поставленных личными крестьянскими хозяйствами перерабатывающему предприятию молока и мяса в живом весе и выплаты им дотаций наличными средствами перерабатывающему предприятию необходимо подать территориальному органу Госказначейства платежное поручение на перечисление необходимой суммы с небюджетного счета на текущий счет для дальнейшего получения этих средств в кассу перерабатывающего предприятия. По нашему глубокому убеждению, такой механизм может быть приемлем только в отношение дотации, но ни в коем случае не должен применяться для оплаты собственно стоимости сырья: молока и мяса в живом весе. Мы и сегодня придерживаемся своего мнения (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 59), что средств для оплаты стоимости поставленного молока и мяса в живом весе на небюджетном счете вообще не может быть по определению.

 

Анатолий Бобро

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал
stop

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Войдите, чтобы читать больше! Авторизованные пользователи получают бесплатно 5 статей в месяц