О праве на налоговый кредит при внесении в уставный фонд легкового автомобиля и передаче в финансовый лизинг
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 01.12.2006 г. № 22466/7/31-0017
Государственная налоговая администрация Украины рассмотрела письмо о праве на налоговый кредит при внесении в уставный фонд легкового автомобиля, предназначенного для передачи в финансовый лизинг, и сообщает.
Согласно п.п. 7.4.1 ст. 7 Закона Украины от 3 апреля 1997 года № 168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость» (далее — Закон № 168/97-ВР) налоговый кредит отчетного периода состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога по ставке, установленной пунктом 6.1 статьи 6 и статьей 8
1 этого Закона, в течение такого отчетного периода в связи с:— приобретением или изготовлением товаров (в том числе при их импорте) и услуг с целью их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога;
— приобретением (строительством, сооружением) основных фондов (основных средств, в том числе других необоротных материальных активов и незавершенных капитальных инвестиций в необоротные капитальные активы), в том числе при их импорте, с целью дальнейшего использования в производстве и/или поставке товаров (услуг) для налогооблагаемых операций в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога.
Право на начисление налогового кредита возникает независимо от того, начали ли использоваться такие товары (услуги) и основные фонды в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога в течение отчетного налогового периода, а также от того, осуществлял ли плательщик налога налогооблагаемые операции в течение такого отчетного налогового периода.
Если в дальнейшем такие товары (услуги) начинают использоваться в операциях, которые не являются объектом налогообложения согласно статье 3 этого Закона или освобождаются от налогообложения согласно статье 5 этого Закона, либо основные фонды переводятся в состав непроизводственных фондов, то с целью налогообложения такие товары (услуги), основные фонды считаются проданными по их обычной цене в налоговом периоде, на который приходится начало такого использования или перевода, но не ниже цены их приобретения (изготовления, строительства, сооружения).
Вместе с тем, п.п. 7.4.2 указанной статьи установлено, что
не включается в состав налогового кредита и относится в состав валовых расходов сумма налога, уплаченная плательщиком налога при приобретении легкового автомобиля (кроме таксомоторов), включаемого в состав основных фондов.Учитывая указанное,
сумма НДС, уплаченная при растамаживании легковых автомобилей, которые плательщик НДС получает в качестве взноса иностранного инвестора в уставный фонд, не включается в состав налогового кредита.Одновременно ст. 15 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» (далее — Закон № 334/94-ВР) установлено, что ставки налога на прибыль, льготы по налогу, объект налогообложения, порядок исчисления налогооблагаемой прибыли, сроки и порядок уплаты и зачисления налога в бюджеты могут устанавливаться и изменяться только путем внесения изменений в этот Закон.
Согласно подпункту 5.3.3 п. 5.3 ст. 5 Закона № 334/94-ВР уплата налога на добавленную стоимость, включенного в цену товаров (работ, услуг), которые приобретаются плательщиком налога для производственного или непроизводственного использования, не включается в состав валовых расходов.
Если плательщик налога на прибыль, зарегистрированный как плательщик налога на добавленную стоимость, одновременно осуществляет операции по продаже товаров (работ, услуг), которые облагаются налогом на добавленную стоимость и освобождены от налогообложения или не являются объектом обложения таким налогом, налог на добавленную стоимость, уплаченный в составе расходов на приобретение товаров (работ, услуг), относящихся в состав валовых расходов, и основных фондов и нематериальных активов, подлежащих амортизации, включается соответственно в валовые расходы или балансовая стоимость соответствующей группы основных фондов увеличивается на сумму, не включенную в состав налогового кредита такого плательщика налога согласно Закону об НДС.
Подпунктом 8.2.1 п. 8.2 ст. 8 Закона № 334/94-ВР определено, что под термином «основные фонды» следует понимать материальные ценности, которые предназначены плательщиком налога для использования в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 365 календарных дней с даты ввода в эксплуатацию таких материальных ценностей, и стоимость которых превышает 1000 грн. и постепенно уменьшается в связи с физическим или моральным износом.
При этом согласно п.п. 8.2.2 п. 8.2 ст. 8 Закона № 334/94-ВР
автомобильный транспорт относится к группе 2 основных фондов, а расходы на его приобретение подлежат амортизации.Подпунктом 8.4.1 п. 8.4 ст. 8 Закона № 334/94-ВР четко определено, что в случае осуществления расходов на приобретение основных фондов балансовая стоимость соответствующей группы увеличивается на сумму стоимости их приобретения с учетом транспортных и страховых платежей, а также других расходов, понесенных в связи с таким приобретением, без учета уплаченного НДС, если плательщик налога на прибыль зарегистрирован как плательщик НДС.
В связи с тем, что отнесение в состав валовых расходов регулируется Законом Украины «О налогообложении прибыли предприятий», а в него не внесены соответствующие изменения, то сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная плательщиком налога при приобретении легкового автомобиля (кроме таксомоторов), который будет включен в состав основных фондов, не включается в состав налогового кредита, не включается в состав валовых расходов и не увеличивает балансовую стоимость группы 2 основных средств, а погашается плательщиком налога за счет других источников.
При осуществлении операции по передаче основных фондов, в том числе легковых автомобилей, в финансовый лизинг нужно учитывать следующее.
<...>
Согласно п. 3.1 ст. 3 Закона № 168/97-ВР объектом налогообложения являются, в частности, операции плательщиков налога по поставке товаров и услуг, место предоставления которых находится на таможенной территории Украины, в том числе операции по передаче права собственности на объекты залога заемщику (кредитору) для погашения задолженности залогодателя, а также по передаче объекта финансового лизинга в пользование лизингополучателю (арендатору).
Согласно п.п. 7.9.6 п. 7.9 ст. 7 Закона № 334/94-ВР определено, что
передача имущества в финансовый лизинг (аренду) для целей налогообложения приравнивается к его продаже в момент такой передачи. При этом арендодатель увеличивает валовые доходы, а в случае передачи в финансовый лизинг имущества, которое на момент такой передачи находилось в составе основных фондов арендодателя, — изменяет соответствующую группу основных фондов согласно правилам, определенным статьей 8 этого Закона для их продажи, а арендатор увеличивает соответствующую группу основных фондов на стоимость объекта финансового лизинга (без учета процентов или комиссий, начисленных или тех, которые будут начислены на стоимость объекта финансового лизинга, в соответствии с договором) по результатам налогового периода, в котором происходит такая передача. При начислении лизингового платежа арендодатель увеличивает валовые доходы, а арендатор увеличивает валовые расходы на часть лизингового платежа, равную сумме процентов или комиссий, начисленных на стоимость объекта финансового лизинга (без учета части лизингового платежа, предоставляемой в счет компенсации части стоимости объекта финансового лизинга), по результатам налогового периода, в котором осуществляется такое начисление.Таким образом,
по операции по передаче легкового автомобиля из основных фондов в финансовый лизинг возникают налоговые обязательства по налогу на добавленную стоимость. Согласно п.п. 7.3.4 п. 7.3 ст. 7 Закона № 168/97-ВР датой возникновения налоговых обязательств арендодателя (лизингодателя) для операций финансовой аренды (лизинга) является дата фактической передачи объекта финансовой аренды (лизинга) в пользование арендатору (лизингополучателю).Одновременно, учитывая то, что
на момент передачи легкового автомобиля в финансовый лизинг такой легковой автомобиль исключается из состава основных фондов, плательщик НДС получает право на включение в налоговый кредит сумм НДС, которые были начислены при растамаживании такого автомобиля, и до момента его передачи в финансовый лизинг в состав налогового кредита не включались.Заместитель председателя С. Лекарь
комментарий редакции
Легковушку продали: можно ли реанимировать налоговый кредит?
О печальной судьбе «входящего» НДС счастливым покупателям легковых автомобилей со страниц бухизданий твердят постоянно (см. также письма ГНАУ от 30.01.2007 г. № 42/2/15-0210, от 13.09.2005 г. № 10803/5/15-2416 «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 89, от 27.07.2005 г. № 14787/7/15-1117//«Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 65).
К сожалению, коллизия пп. 5.3.3, 8.4.1 Закона о налоге на прибыль и п.п. 7.4.2 Закона об НДС
не позволяет предприятиям — плательщикам НДС отразить при покупке легковушки этот самый НДС ни в составе налогового кредита, ни в составе валовых расходов, ни в составе балансовой стоимости основных фондов группы 2.Исключение
из этого правила — такси (см. письмо ГНАУ от 20.06.2006 г. № 69/5/16-1516), авто для перепродажи (см. письмо ГНАУ от 09.03.2006 г. № 4280/7/17-0717), авто, предназначенное для использование в необлагаемых или льготируемых операциях. По первым двум случаям предприятия вправе отразить налоговый кредит, а в последнем — увеличить балансовую стоимость группы 2.В сегодняшнем письме ГНАУ к перечню «железных» исключений добавила еще одно «сомнительное». Речь идет об импортном НДС, уплаченном при растамаживании
легкового автомобиля, полученного от иностранного инвестора как взнос в уставный фонд для его последующей передачи в финлизинг.ГНАУ говорит, что при получении автомобиля у предприятия нет права на налоговый кредит по вышеперечисленным основаниям*, а при передаче объекта в финлизинг такое право восстанавливается.
*Дело в том, что Закон об НДС термин «приобретение» распространяет и на импорт (см. второй абзац п.п. 7.4.1 Закона об НДС), поэтому ограничение п.п. 7.4.2 справедливо и для «ввозного» НДС при импортировании легкового автомобиля.
Идея, конечно, прогрессивная, и у нас к ней не было бы вопросов, если бы не факт зачисления полученного авто в состав основных фондов. Ведь п.п. 7.4.2 ограничивает НДС только по авто — объектам ОФ. По сути, без факта зачисления объекта в состав ОФ ситуация ничем бы не отличалась от варианта покупки авто для перепродажи. Выше мы говорили, что по перепродаваемым автомобилям ГНАУ признает наличие налогового кредита.
Однако, как мы видим в письме, ГНАУ не смущает экс-статус легкового автомобиля как объекта ОФ. Ее мысль сводится к тому, что в момент передачи объекта в финлизинг его выводят из состава основных фондов, а значит, препятствий для отражения налогового кредита нет. К сожалению, налоговые законы вообще не предусматривают такую процедуру, как вывод из состава объектов ОФ перед передачей в финлизинг, да и Закон об НДС ничего не говорит о реанимации налогового кредита по легковым автомобилям.
И вообще по логике ГНАУ получается, что можно реанимировать налоговый кредит при любой продаже. Конечно, это было бы гуманно, но, к сожалению, не подкреплено нормами Закона.
Еще раз подчеркнем, что в отношении легковых автомобилей, приобретаемых для дальнейшей передачи в финлизинг, по нашему мнению,
отражать налоговый кредит можно, при условии, что лизингодатель не будет их зачислять в состав основных фондов.Наталия Яновская
