При продаже ювелирных изделий неправильно определили базу для начисления НДС
Ситуация
Специализированный магазин розничной торговли ювелирными изделиями реализовал в январе 2008 года ювелирные изделия из золота (без учета стоимости обручальных колец), платины и драгоценных камней на сумму 125000 грн. (в том числе НДС — 20000 грн.). При этом обязательства по НДС начислены на стоимость ювелирных изделий без учета пенсионного сбора*. Ошибка обнаружена в феврале 2008 года.
Нарушение
Бухгалтер нарушил
п. 4.1 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР (далее — Закон об НДС), в соответствии с которым база налогообложения операций по поставке товаров определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости, определенной по свободным ценам, но не ниже обычных цен, с учетом акцизного сбора, ввозной пошлины, других общегосударственных налогов и сборов (обязательных платежей), в соответствии с законами Украины по вопросам налогообложения (за исключением НДС, а также сбора на обязательное государственное пенсионное страхование со стоимости услуг сотовой мобильной связи, который включается в цену товаров (услуг)).
Анализ ситуации
Субъекты предпринимательской деятельности, осуществляющие торговлю ювелирными изделиями из золота (кроме обручальных колец), платины и драгоценных камней, являются плательщиками сбора на обязательное государственное пенсионное страхование (
п. 6 ст. 1 Закона Украины «О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование» от 26.06.97 г. № 400/97-ВР). Пенсионный сбор уплачивается в размере 5 % от стоимости реализованных ювелирных изделий.Согласно
п. 10 Порядка уплаты сбора на обязательное государственное пенсионное страхование с отдельных видов хозяйственных операций, утвержденного постановлением КМУ от 03.11.98 г. № 1740 (далее — Порядок № 1740), пенсионный сбор включается в цену ювелирных изделий и уплачивается их продавцом из выручки от реализации.Кроме того, операции по продаже ювелирных изделий являются объектом обложения НДС (
п.п. 3.1.1 Закона об НДС). База налогообложения таких операций определяется в соответствии с п. 4.1 Закона об НДС исходя из договорной стоимости товаров с учетом общегосударственных налогов и сборов.Как следует из
п. 16 ст. 14 Закона Украины «О системе налогообложения» от 25.06.91 г. № 1251-XII сбор на обязательное государственное пенсионное страхование относится к общегосударственным налогам и сборам (обязательным платежам), в связи с этим он включается в базу для начисления НДС.Отметим, что позиция налоговиков по этому вопросу не отличается постоянством. Если из
письма от 14.02.2002 г. № 1241/5/16-1216 и консультации, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2003, № 22, следовало, что сбор на обязательное пенсионное страхование включается в базу обложения НДС, то, проанализировав письмо от 11.08.2006 г. № 8861/6/23-8019 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 79, можно прийти к противоположному выводу.И все же рекомендуем начислять обязательства по НДС в соответствии с буквой закона. Тем более что в относительно недавних
письме от 07.11.2007 г. № 22703/7/16-1117 и консультации, опубликованной в «Вестнике налоговой службы Украины», 2007, № 35, представители главного налогового ведомства снова заявили о включении пенсионного сбора в базу обложения НДС.Таким образом, предприятие должно было начислить обязательства по НДС за январь 2008 года в размере
20833 грн. (125000 х 20 : 120). В результате допущенной ошибки произошло занижение налоговых обязательств на 833 грн. (20833 -- 20000).
Исправление ошибки
Порядок исправления самостоятельно выявленных ошибок описан в
п. 5.1 Закона Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181 (далее — Закон № 2181) и в п.п. 4.4 Порядка заполнения и предоставления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 166 (в редакции приказа ГНАУ от 15.06.2005 г. № 213) (далее — Порядок № 166).Согласно этим документам исправить самостоятельно выявленную ошибку в декларации по НДС можно одним из следующих способов:
1) при помощи уточняющего расчета налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость в связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок (УР);
2) в текущей декларации по НДС.
Первым способом исправляются ошибки, обнаруженные
в любом отчетном периоде и независимо от того, возникло занижение налоговых обязательств или нет (письмо ГНАУ от 15.12.2003 г. № 19470/7/11-1217 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 8). Ниже приведем фрагмент заполнения УР.
Фрагмент УР (приложение 5) — увеличение суммы налоговых обязательств
| Код рядка | Показники | Загальна сума | ||||
| 1 | 2 | 3 | ||||
| 1 | Сума звітного періоду, в якому виявлена помилка (за кодами рядків декларації): | х | ||||
| 1.1 | код | 20 | 21 | 22 | 22.1 | |
| 1.2 | сума ПДВ | 30000 |
|
|
| |
| 1.3 | код | 22.2 | 23 | 23.1 | 23.2 | |
| 1.4 | сума ПДВ |
|
|
|
| |
| 1.5 | код | 23.3 | 23.4 | 24 | 25 |
|
| 1.6 | сума ПДВ |
|
|
|
| |
| 1.7 | код | 25.1 | 25.2 | 26 | 27 | |
| 1.8 | сума ПДВ | ** | ** |
| 30000 | |
| 1.9 | ** з цієї суми відшкодовано |
|
|
|
| |
| 2 | Суми податкових зобов'язань, що не враховані (+) або зайво враховані (-) у декларації звітного періоду, за який виправляються помилки, у тому числі за кодами рядків декларації, в якій було допущено помилки: | +833 | ||||
| 2.1 |
| |||||
| 2.2 | ||||||
| 2.3 | ||||||
| ... | ... | ... | ||||
| 5 | Загальна сума помилки (±) (рядок 2 - рядок 3 + рядок 4 /- чи +/) | +833 | ||||
| 6 | Уточнення показників рядків 20 — 26 декларації: | х | ||||
| 6.1 | код | 20 | 21 | 22 | 22.1 | |
| 6.2 | сума ПДВ | +833 |
|
|
| |
| 6.3 | код | 22.2 | 23 | 23.1 | 23.2 |
|
| 6.4 | сума ПДВ |
|
|
|
| |
| 6.5 | код | 23.3 | 23.4 | 24 | 25 | |
| 6.6 | сума ПДВ |
|
|
|
| |
| 6.7 | код | 25.1 | 25.2 | 26 | 27 | |
| 6.8 | сума ПДВ | ** | ** |
| +833 | |
| 6.9 | ** з цієї суми відшкодовано |
|
|
|
| |
| 7 | Уточнена сума звітного періоду, в якому виявлена помилка (з урахуванням виправлення помилки, за кодами рядків декларації): | х | ||||
| 7.1 | код | 20 | 21 | 22 | 22.1 | |
| 7.2 | сума ПДВ | 30833 |
|
|
| |
| 7.3 | код | 22.2 | 23 | 23.1 | 23.2 | |
| 7.4 | сума ПДВ |
|
|
|
| |
| 7.5 | код | 23.3 | 23.4 | 24 | 25 | |
| 7.6 | сума ПДВ |
|
|
|
| |
| 7.7 | код | 25.1 | 25.2 | 26 | 27 | |
| 7.8 | сума ПДВ | ** | ** |
| 30833 | |
| 7.9 | ** з цієї суми відшкодовано |
|
|
|
| |
| 8 | Розрахунки у зв'язку з виправленням помилки: |
| ||||
| 8.1 | збільшення суми, яка підлягала сплаті до бюджету | ( +833) | ||||
| 8.2 | зменшення суми, яка підлягала сплаті до бюджету | ( -) | ||||
| ... | ... | ... | ||||
| 9 | Сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки | 42 | ||||
| * Подаваться он будет по форме, приведенной в Приложении 5 к Порядку № 166. ** НДС к уплате по ошибочной декларации составил 30000 грн. | ||||||
В рассматриваемой ситуации ошибка выявлена после подачи декларации по НДС в местную ГНИ (20 февраля 2008 года), но до истечения сроков уплаты налога в бюджет (3 марта 2008 года). Тем не менее, начислить 5 % штраф и уплатить его вместе с суммой недоплаты перед подачей УР все же придется. Объясняется это тем, что налоговое обязательство, отраженное в ошибочной декларации по НДС, является согласованным, в этом случае исправлять ошибку необходимо в общем порядке.
После исправления ошибки через УР в бюджет нужно перечислить именно ту сумму, которая указана в ошибочной декларации по НДС за январь 2008 года, иначе сумма недоплаты (
833 грн.) будет уплачена дважды.Второй способ исправления самостоятельно выявленных ошибок применяется в ситуации, когда ошибка допущена в
предыдущем отчетном периоде. Исправиться в текущей декларации (причем за любой налоговый период) можно и в случае, если ошибка привела к завышению налоговых обязательств. Об этом шла речь в Методических рекомендациях по исправлению плательщиками ошибок, самостоятельно выявленных ими в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (приложение к письму ГНАУ от 15.12.2003 г. № 19470/7/11-1217 // «Налоги и бухгалтерский учет» 2004, № 8).В рассматриваемой ситуации исправить самостоятельно выявленную ошибку можно в декларации за февраль 2008 года. Для этого необходимо:
в стр.
8.1 «самостійне виправлення помилки, що міститься в раніше поданій податковій декларації» раздела I колонки Б отразить сумму 833 грн. со знаком «+»;— в стр.
28 «сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв'язку з виправленням помилки» указать сумму штрафа 42 грн. (833 х 5 %);— в стр.
28.2 позитивне значення (+) отразить 833.Самоштраф в размере 5 % необходимо уплатить в бюджет в сроки, установленные для погашения текущих налоговых обязательств, т. е. в течение 10 дней, следующих за последним днем предельного срока подачи декларации по НДС (
письмо ГНА в г. Киеве от 02.10.2007 г. № 919/10/31-606).Вместе с декларацией за февраль необходимо предоставить приложение 1. Заполнено оно будет следующим образом: в строках 2 — 7 ставится прочерк, в графе 8 — причина корректировки: «Исправление самостоятельно выявленной ошибки в декларации по НДС за январь 2008 года», в графе
9 — сумма «833».И еще один момент. В результате допущенной ошибки в бюджет перечислена излишняя сумма пенсионного сбора. В связи с этим ее нужно учесть при уплате сбора в дальнейшем.
Материал подготовила экономист-аналитик Издательского дома «Фактор» Марина КОВЕНКО
