При продажу ювелірних виробів неправильно визначили базу для нарахування ПДВ
Ситуація
Спеціалізований магазин роздрібної торгівлі ювелірними виробами реалізував у січні 2008 року ювелірні вироби із золота (без урахування вартості обручок), платини та дорогоцінного каміння на суму 125000 грн. (у тому числі ПДВ — 20000 грн.). При цьому зобов’язання з ПДВ нараховано на вартість ювелірних виробів без урахування пенсійного збору*. Помилку виявлено в лютому 2008 року.
* Підприємство є місячним платником ПДВ.
Порушення
Бухгалтер порушив норми
п. 4.1 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (далі — Закон про ПДВ), відповідно до яких база оподаткування операцій з поставки товарів визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче звичайних цін, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків і зборів (обов’язкових платежів), відповідно до законів України з питань оподаткування (за винятком ПДВ, а також збору на обов’язкове державне пенсійне страхування з вартості послуг стільникового мобільного зв’язку, який включається до ціни товарів (послуг)).
Аналіз ситуації
Суб’єкти підприємницької діяльності, які здійснюють торгівлю ювелірними виробами із золота (крім обручок), платини та дорогоцінного каміння, є платниками збору на обов’язкове державне пенсійне страхування (
п. 6 ст. 1 Закону України «Про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування» від 26.06.97 р. № 400/97-ВР). Пенсійний збір сплачується в розмірі 5 % від вартості реалізованих ювелірних виробів .Згідно з
п. 10 Порядку сплати збору на обов’язкове державне пенсійне страхування з окремих видів господарських операцій, затвердженого постановою КМУ від 03.11.98 р. № 1740 (далі — Порядок № 1740), пенсійний збір уключається до ціни ювелірних виробів та сплачується їх продавцем з виручки від реалізації.Крім того, операції з продажу ювелірних виробів є об’єктом обкладення ПДВ (
п.п. 3.1.1 Закону про ПДВ). База оподаткування таких операцій визначається відповідно до п. 4.1 Закону про ПДВ виходячи з договірної вартості товарів з урахуванням загальнодержавних податків і зборів.Як випливає з
п.п. 16 ст. 14 Закону України «Про систему оподаткування» від 25.06.91 р. № 1251-XII, збір на обов’язкове державне пенсійне страхування належить до загальнодержавних податків і зборів (обов’язкових платежів), у зв’язку з цим він включається до бази для нарахування ПДВ.Зауважимо, що позиція податківців з цього питання не відрізняється постійністю. Якщо з
листа від 14.02.2002 р. № 1241/5/16-1216 і консультації, опублікованої в журналі «Вісник податкової служби України», 2003, № 22, випливало, що збір на обов’язкове пенсійне страхування включається до бази обкладення ПДВ, то, проаналізувавши лист від 11.08.2006 р. № 8861/6/23-8019 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 79, можна дійти протилежного висновку.Та все ж рекомендуємо нараховувати зобов’язання з ПДВ відповідно до букви закону. Тим більше, що у відносно недавніх
листі від 07.11.2007 р. № 22703/7/16-1117 та консультації, опублікованій у «Віснику податкової служби України», 2007, № 35, представники головного податкового відомства знову заявили про включення пенсійного збору до бази обкладення ПДВ.Отже, підприємство мало нарахувати зобов’язання з ПДВ за січень 2008 року в розмірі
20833 грн. (125000 х 20 : 120). У результаті допущеної помилки сталося заниження податкових зобов’язань на 833 грн. (20833 — 20000).
Виправлення помилки
Порядок виправлення самостійно виявлених помилок описано в
п. 5.1 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181 (далі — Закон № 2181) та в п.п. 4.4 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПАУ від 30.05.97 р. № 166 (у редакції від 15.06.2005 р. № 213) (далі — Порядок № 166).Згідно з цими документами виправити самостійно виявлену помилку в декларації з ПДВ можна одним з таких способів:
1) за допомогою уточнюючого розрахунку податкових зобов’язань з податку на додану вартість у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок (УР);
2) у поточній декларації з ПДВ.
Першим способом
виправляються помилки, виявлені в будь-якому звітному періоді і незалежно від того, виникло заниження податкових зобов’язань чи ні (лист ДПАУ від 15.12.2003 р. № 19470/7/11-1217 // «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 8). Наведемо фрагмент заповнення УР.
Фрагмент УР (додаток 5) — збільшення суми податкових зобов’язань
| Код рядка | Показники | Загальна сума | ||||
| 1 | 2 | 3 | ||||
| 1 | Сума звітного періоду, в якому виявлена помилка (за кодами рядків декларації): | х | ||||
| 1.1 | код | 20 | 21 | 22 | 22.1 | |
| 1.2 | сума ПДВ | 30000 |
|
|
| |
| 1.3 | код | 22.2 | 23 | 23.1 | 23.2 | |
| 1.4 | сума ПДВ |
|
|
|
| |
| 1.5 | код | 23.3 | 23.4 | 24 | 25 |
|
| 1.6 | сума ПДВ |
|
|
|
| |
| 1.7 | код | 25.1 | 25.2 | 26 | 27 | |
| 1.8 | сума ПДВ | ** | ** |
| 30000 | |
| 1.9 | ** з цієї суми відшкодовано |
|
|
|
| |
| 2 | Суми податкових зобов'язань, що не враховані (+) або зайво враховані (-) у декларації звітного періоду, за який виправляються помилки, у тому числі за кодами рядків декларації, в якій було допущено помилки: |
| ||||
| 2.1 |
| |||||
| 2.2 | ||||||
| 2.3 | ||||||
| ... | ... | ... | ||||
| 5 | Загальна сума помилки (±) (рядок 2 - рядок 3 + рядок 4 /- чи +/) | +833 | ||||
| 6 | Уточнення показників рядків 20 — 26 декларації: | х | ||||
| 6.1 | код | 20 | 21 | 22 | 22.1 | |
| 6.2 | сума ПДВ | +833 |
|
|
| |
| 6.3 | код | 22.2 | 23 | 23.1 | 23.2 |
|
| 6.4 | сума ПДВ |
|
|
|
| |
| 6.5 | код | 23.3 | 23.4 | 24 | 25 | |
| 6.6 | сума ПДВ |
|
|
|
| |
| 6.7 | код | 25.1 | 25.2 | 26 | 27 | |
| 6.8 | сума ПДВ | ** | ** |
| +833 | |
| 6.9 | ** з цієї суми відшкодовано |
|
|
|
| |
| 7 | Уточнена сума звітного періоду, в якому виявлена помилка (з урахуванням виправлення помилки, за кодами рядків декларації): | х | ||||
| 7.1 | код | 20 | 21 | 22 | 22.1 | |
| 7.2 | сума ПДВ | 30833 |
|
|
| |
| 7.3 | код | 22.2 | 23 | 23.1 | 23.2 | |
| 7.4 | сума ПДВ |
|
|
|
| |
| 7.5 | код | 23.3 | 23.4 | 24 | 25 | |
| 7.6 | сума ПДВ |
|
|
|
| |
| 7.7 | код | 25.1 | 25.2 | 26 | 27 | |
| 7.8 | сума ПДВ | ** | ** |
| 30833 | |
| 7.9 | ** з цієї суми відшкодовано |
|
|
|
| |
| 8 | Розрахунки у зв'язку з виправленням помилки: |
| ||||
| 8.1 | збільшення суми, яка підлягала сплаті до бюджету | ( +833) | ||||
| 8.2 | зменшення суми, яка підлягала сплаті до бюджету | ( -) | ||||
| ... | ... | ... | ||||
| 9 | Сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки | 42 | ||||
| * Подаватиметься він за формою, наведеною в Додатку 5 до Порядку № 166. ** ПДВ до сплати за помилковою декларацією склав 30000 грн. | ||||||
У ситуації, що розглядається, помилку виявлено після подання декларації з ПДВ до місцевої ДПІ (20 лютого 2008 року), але до закінчення строків сплати податку до бюджету (3 березня 2008 року). Проте нарахувати 5 % штраф та сплатити його разом із сумою недоплати перед поданням УР усе ж таки доведеться. Пояснюється це тим, що податкове зобов’язання, відображене в помилковій декларації з ПДВ, є погодженим, у цьому випадку виправляти помилку необхідно в загальному порядку.
Після виправлення помилки через УР до бюджету потрібно перерахувати саме ту суму, яку зазначено в помилковій декларації з ПДВ за січень 2008 року, інакше суму недоплати (
833 грн.) буде сплачено двічі.Другий спосіб
виправлення самостійно виявлених помилок застосовується в ситуації, коли помилку допущено в попередньому звітному періоді. Виправитися в поточній декларації (причому за будь-який податковий період) можна і у випадку, якщо помилка спричинила завищення податкових зобов’язань. Про це йшлося в Методичних рекомендаціях щодо виправлення платниками помилок, самостійно виявлених ними в податковій декларації з податку на додану вартість (додаток до листа ДПАУ від 15.12.2003 р. № 19470/7/11-1217 // «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 8).У цій ситуації виправити самостійно виявлену помилку можна в декларації за лютий 2008 року. Для цього необхідно:
— у ряд.
8.1 «самостійне виправлення помилки, що міститься в раніше поданій податковій декларації» розділу І колонки Б відобразити суму 833 грн. зі знаком «+»;— у ряд.
28 «сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки» зазначити суму штрафу 42 грн. (833 х 5 %);— у ряд.
28.2 додатне значення (+) відобразити 833.Самоштраф у розмірі 5 % необхідно сплатити до бюджету в строки, установлені для погашення поточних податкових зобов’язань, тобто протягом 10 днів, наступних за останнім днем граничного строку подання декларації з ПДВ (
лист ДПА в м. Києві від 02.10.2007 р. № 919/10/31-606).Разом з декларацією за лютий необхідно подати додаток 1. Заповнено його буде так: у рядках 2 — 7 ставиться прокреслення, у графі 8 — причина коригування: «Виправлення самостійно виявленої помилки в декларації з ПДВ за січень 2008 року», у графі
9 — сума «833».І ще один момент. У результаті допущеної помилки до бюджету перераховано зайву суму пенсійного збору. У зв’язку з цим її потрібно врахувати при сплаті збору в подальшому.
Матеріал підготувала економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Марина Ковенко
