Плата за землю в 2008 году: расчет, отчетность, уплата
Необходимость отчитаться по плате за землю у налогоплательщиков возникает с началом каждого календарного года. И почти всегда нововведения очередного госбюджетного закона, принимаемого в конце года, напрямую затрагивают интересы таких плательщиков. Но к плате за землю нельзя подходить по принципу «раз в год отчитался, уплатил, забыл». Только системный подход к налоговому и земельному законодательству позволяет правильно составить требуемые налоговые декларации и спокойно платить за землю в течение всего года. В предлагаемой статье мы обобщили и систематизировали актуальную информацию, которая необходима, чтобы избежать досадных ошибок в этом деле.
Игорь ХМЕЛЕВСКИЙ, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор», igor.khmelevskiy@id.factor.ua
Документы статьи
ЗКУ
— Земельный кодекс Украины от 25.10.2001 г. № 2768-III.Закон № 2535
— Закон Украины «О плате за землю» от 03.07.92 г. № 2535-XII.Закон № 107
— Закон Украины «О Государственном бюджете Украины на 2008 год и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины» от 28.12.2007 г. № 107-VI.Закон № 320
— Закон Украины «О фиксированном сельскохозяйственном налоге» от 17.12.98 г. № 320-XIV.Закон № 875
— Закон Украины «Об основах социальной защищенности инвалидов в Украине» от 21.03.91 г. № 875-XII.Закон № 791а
— Закон Украины «О правовом режиме территории, которая подверглась радиоактивному загрязнению в результате Чернобыльской катастрофы» от 27.02.91 г. № 791а-XII.Закон № 3551
— Закон Украины «О статусе ветеранов войны, гарантии их социальной защиты» от 22.10.93 г. № 3551-XII.Закон № 161
— Закон Украины «Об аренде земли» от 06.10.98 г. № 161-XIV.Закон № 2181
— Закон Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III.Закон № 1251
— Закон Украины «О системе налогообложения» от 25.06.91 г. № 1251-XII.Порядок № 783
— Порядок проведения индексации денежной оценки земель, утвержденный постановлением КМУ от 12.05.2000 г. № 783.
Кратко о плате за землю: виды, объект, основания
Использование земли в Украине является
платным — это известное положение отечественного земельного законодательства закреплено в ст. 206 ЗКУ и ст. 2 Закона № 2535.Плата за землю
взимается в виде земельного налога или арендной платы. Каждая из перечисленных форм платы за землю определяется в зависимости от денежной оценки земель. Однако это общее правило не применяется при расчете земельного налога, если денежная оценка земель по тем или иным причинам до сих пор не установлена. Тогда размер такого налога определяется до ее установления в особом порядке, предусмотренном Законом № 2535 (об этом пойдет речь ниже).Объектом платы за землю является земельный участок
, а также земельная доля (пай), находящаяся в собственности или пользовании, в том числе на условиях аренды (см. ст. 5 Закона № 2535). Собственники земельных участков, земельных долей (паев) и землепользователи (кроме арендаторов и инвесторов — участников соглашения о разделе продукции) уплачивают земельный налог, а за земельные участки, предоставленные в аренду, взимается арендная плата. При этом следует иметь в виду: за один и тот же земельный участок не может одновременно взиматься и земельный налог, и арендная плата.В соответствии со
ст. 13 Закона № 2535 основанием для начисления земельного налога являются данные государственного земельного кадастра, а арендной платы за земельный участок, находящийся в государственной или коммунальной собственности, — договор аренды такого земельного участка.Закон № 107
внес существенные изменения в земельное законодательство, в том числе и по плате за землю. Поскольку уже совсем скоро наступит 1 февраля — предельный срок подачи налоговых расчетов на 2008 год и по земельному налогу, и по арендной плате за земельные участки государственной или коммунальной собственности, рассмотрим поочередно ключевые моменты в составлении указанных расчетов, обращая внимание на госбюджетные новации. Начнем с земельного налога.
Плательщики земельного налога
В соответствии со
ст. 2 Закона № 2535 земельный налог уплачивают собственники земельных участков, земельных долей (паев) и землепользователи, кроме арендаторов и инвесторов — участников соглашения о распределении продукции. Объектами для исчисления земельного налога являются земельные участки, а также земельные доли (паи), находящиеся в собственности или пользовании.Из сказанного следует, что земельный налог уплачивается только за собственные земельные участки, а также за те, в отношении которых закреплено право постоянного пользования, поскольку право временного (срочного) пользования, т. е. аренда земли, сопровождается уплатой арендной платы за землю.
Отметим, что
право собственности на землю определено в ст. 78 ЗКУ как право владения, пользования и распоряжения земельными участками. Право постоянного пользования земельным участком означает возможность владения и пользования земельным участком, находящимся в государственной или коммунальной собственности, без установления срока (ст. 92 ЗКУ).Право собственности на земельный участок и право постоянного пользования земельным участком возникают после получения его собственником или пользователем документа, удостоверяющего соответствующее право, и его государственной регистрации (
ст. 125 ЗКУ). С учетом ч. 1 ст. 126 этого Кодекса указанные права удостоверяются государственными актами, форма которых утверждена постановлением КМУ от 02.04.2002 г. № 449. Обращаем внимание, что приступать к использованию земельного участка до установления его границ в натуре (на местности), получения документа, удостоверяющего право на него, и государственной регистрации запрещается (ч. 3 ст. 125 ЗКУ).На основании изложенного можно заключить, что плательщиками земельного налога являются граждане и юридические лица, которые
в установленном порядке получили право собственности на земельный участок или право постоянного пользования земельным участком. В соответствии со ст. 193 ЗКУ процедуру определения факта возникновения или прекращения права собственности и права пользования земельными участками устанавливает государственный земельный кадастр. Таким образом, только с момента получения соответствующего государственного акта и его регистрации в земельном кадастре собственник земли или землепользователь становится плательщиком земельного налога.К сожалению, на практике не все так однозначно с определением статуса плательщика земельного налога, особенно в ситуациях, связанных с переходом прав собственности на земельные участки и/или объекты недвижимости, расположенные на таких участках. Множественность выходов из таких ситуаций обусловлена в основном неурегулированностью момента утраты права собственности на землю продавцом земельного участка и/или недвижимости, что дает определенные аргументы как налогоплательщикам, так и налоговикам.
В то же время законодательством однозначно урегулирован вопрос об уплате земельного налога субъектами малого предпринимательства, находящимися на упрощенной системе налогообложения, но здесь сумятицу вносят уже налоговые органы. С некоторыми проблемными вопросами, касающимися плательщиков земельного налога, и путями их решения можно ознакомиться в статье «Плательщики земельного налога: кто они?» на с. 55 сегодняшнего номера.
Льготы по налогу на землю
Перейдем к освещению существующих льгот по земельному налогу. Прежде всего отметим, что за последние годы список таких льгот, предоставленных
ст. 12 Закона № 2535, существенно «похудел». Из него исключен целый ряд отраслевых льгот (в частности, для автомобиле- и судостроительной промышленности), срок действия которых закончился 1 января 2008 года. Поэтому имеет смысл привести список земельных льгот в обновленном виде.Итак, в настоящее время
Законом № 2535 от земельного налога освобождены:1) заповедники, в том числе историко-культурные, национальные природные парки, заказники (кроме охотничьих), региональные ландшафтные парки, ботанические сады, дендрологические и зоологические парки, памятники природы, заповедные урочища и парки — памятники садово-паркового искусства;
2) отечественные опытные хозяйства научно-исследовательских учреждений и учебных заведений сельскохозяйственного профиля и профессионально-технических училищ;
3) органы государственной власти и органы местного самоуправления, органы прокуратуры, заведения, учреждения и организации, которые полностью содержатся за счет бюджета (за исключением воинских формирований, созданных в соответствии с законами Украины, кроме Вооруженных Сил Украины и Государственной пограничной службы Украины), специализированные санатории Украины для реабилитации больных, которые полностью содержатся за счет средств государственного или местных бюджетов, санаторно-курортные и оздоровительные заведения общественных организаций инвалидов, реабилитационные учреждения общественных организаций инвалидов, детские санаторно-курортные и оздоровительные заведения Украины, общественные организации инвалидов Украины, предприятия и организации общественных организаций инвалидов, которые учреждены общественными организациями инвалидов и являются их собственностью, где численность инвалидов, имеющих там основное место работы, составляет в течение предыдущего отчетного периода не менее 50 % среднеучетной численности штатных работников учетного состава за год, и при условии, что фонд оплаты труда таких инвалидов составляет в течение предыдущего отчетного периода не менее 25 % суммы общих расходов на оплату труда, включаемых в состав валовых расходов производства (обращения).
Указанные предприятия и организации общественных организаций инвалидов, санаторно-курортные и оздоровительные заведения общественных организаций инвалидов, реабилитационные учреждения общественных организаций инвалидов имеют право применять эту льготу при наличии разрешения на право пользования такой льготой, которое выдается межведомственной Комиссией по вопросам деятельности предприятий и организаций общественных организаций инвалидов согласно
Закону № 875. В случае нарушения этих требований перечисленные общественные организации инвалидов, их предприятия и организации обязаны уплатить суммы земельного налога за соответствующий период, проиндексированные с учетом уровня инфляции, а также штраф в соответствии с действующим законодательством Украины;4) отечественные заведения культуры, науки, образования, здравоохранения, социального обеспечения, физической культуры и спорта, полностью содержащиеся за счет средств государственного или местных бюджетов;
5) зарегистрированные религиозные и благотворительные организации, которые не занимаются предпринимательской деятельностью;
6) собственники земельных участков, земельных долей (паев) и землепользователи при условии передачи земельных участков и земельных долей (паев) в аренду плательщику фиксированного сельскохозяйственного налога на период действия
Закона № 320 (т. е. до 31 декабря 2009 года);7) вновь созданные фермерские хозяйства в течение 3 лет, а в труднодоступных населенных пунктах — 5 лет с момента передачи им земельного участка в собственность.
Кроме того,
не взимается плата за:— сельскохозяйственные угодья зон радиоактивно загрязненных территорий, определенных
ст. 2 Закона № 791а (зон отчуждения, безусловного (обязательного) отселения, гарантированного добровольного отселения и усиленного радиоэкологического контроля), и химически загрязненные сельскохозяйственные угодья, на которые введены ограничения по ведению сельского хозяйства;— земли, находящиеся во временной консервации или в стадии сельскохозяйственного освоения;
— земли государственных сортоиспытательных станций и сортоучастков, которые используются для испытания сортов сельскохозяйственных культур;
— земли дорожного хозяйства автомобильных дорог общего пользования;
— земельные участки государственных, коллективных и фермерских хозяйств, занятые молодыми садами, ягодниками и виноградниками до вступления их в пору плодоношения, а также гибридными насаждениями, генофондовыми коллекциями и рассадниками многолетних плодовых насаждений;
— земли кладбищ;
— земли детских санаторно-курортных, физкультурно-спортивных и оздоровительных заведений Украины;
— земельные участки, в рамках предельных норм, установленных
ЗКУ, инвалидов I и II групп, граждан, воспитывающих 3 и более детей, и граждан, члены семей которых проходят срочную военную службу, пенсионеров, а также других лиц, пользующихся льготами в соответствии с Законом № 3551, граждан, которым в установленном порядке выдано удостоверение о том, что они пострадали вследствие Чернобыльской катастрофы.Применяя льготы, предусмотренные
ст. 12 Закона № 2535, следует помнить о положениях, содержащихся в ч. 4 ст. 12 этого Закона. Ими предусмотрено, что если право на льготу у налогоплательщика возникает в течение года, то он освобождается от уплаты налога, начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором возникло это право. В случае утраты права на льготу в течение года налог уплачивается с месяца, следующего за месяцем, в котором утрачено это право.Если юридические лица, пользующиеся льготами
по земельному налогу, имеют в подчинении хозрасчетные предприятия или сдают во временное пользование (аренду) земельные участки, отдельные здания или их части, налог за земельные участки, занятые этими хозрасчетными предприятиями или зданиями (их частями), переданными в аренду, уплачивается в установленных размерах на общих основаниях (ч. 5 ст. 12 Закона № 2535).По этому поводу следует обратить внимание на позицию контролирующих органов. Налоговики настаивают, чтобы такие плательщики (в частности, бюджетные организации) определяли площадь земельного участка, отведенную под часть переданного в аренду помещения, как произведение величины
общей площади земельного участка и величины отношения площади арендованного помещения к общей площади помещения с учетом этажности (см. письмо ГНАУ от 09.07.2004 г. № 5575/6/15-3416).Прежде чем перейти к порядку исчисления земельного налога, коснемся вопросов денежной оценки земельных участков, поскольку именно она, как мы помним, в общем случае является базой для исчисления земельного налога (см.
ст. 2 Закона № 2535).
Индексация денежной оценки земли и ставок земельного налога
При расчете земельного налога следует учитывать, что действующим законодательством предусмотрено
ежегодное уточнение денежной оценки земли по состоянию на 1 января текущего года на коэффициент индексации (ст. 23 Закона № 2535). Согласно п. 1 Порядка № 783 такой коэффициент определяется по формулеКи = [И - 10] : 100
,где
И — среднегодовой индекс инфляции года, по результатам которого проводится индексация.Если значение
Ки не превышает единицы, индексация не проводится.Информацию относительно этого коэффициента в начале каждого года доводит своими письмами до сведения налогоплательщиков центральный орган исполнительный власти по земельным ресурсам (в настоящее время — Госземагентство Украины). Так, на сегодняшний день на официальном сайте Госземагентства (http://dkzr.gov.ua) размещена следующая информация по этому вопросу:
коэффициент индексации денежной оценки земель по состоянию на 01.01.2008 г., рассчитанный в соответствии с Порядком № 783 исходя из среднегодового индекса инфляции за 2007 год — 112,8 %, составляет 1,028.Общий
же коэффициент индексации денежной оценки земель населенных пунктов, проведенной по исходным данным по состоянию на 01.04.96 г., и денежной оценки сельскохозяйственных угодий, проведенной по состоянию на 01.07.95 г., на начало текущего года равен 2,623. Его значение рассчитано как произведение коэффициентов индексации за 1996 год — 1,703, 1997 год — 1,059, 1998 год — 1,006, 1999 год — 1,127, 2000 год — 1,182, 2001 год — 1,02 и за 2005 год — 1,035. Напомним, что нормативная денежная оценка земель за 2002, 2003, 2004 и 2006 годы не индексировалась.Таким образом,
при исчислении в 2008 году суммы земельного налога (это касается также арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности, но только в том случае, если именно такой механизм индексации предусмотрен договором аренды*) значение нормативной денежной оценки конкретного земельного участка, указанное в выписке из государственного кадастра, подавляющим большинством плательщиков налога на землю должно быть увеличено в 2,623 раза. И только те из них, у кого денежная оценка земли проведена в 2007 году (как, например, плательщики земельного налога в г. Киеве, где решением Киевсовета от 26.07.2007 г. № 43/1877 была утверждена новая денежная оценка городских земель, которая введена в действие с 01.09.2007 г.), пользуются коэффициентом 1,028 для проведения соответствующей индексации на начало текущего года.* Подробности см. в статье «Типовой договор аренды земли: индексация — не напасть, если соблюдать закон» («Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 15).
Имейте в виду: сами предприятия
не имеют права проводить денежную оценку своей земли или изменять ее. Проводится такая оценка органами Госземагентства и уполномоченными им организациями, имеющими соответствующую лицензию, по методикам, утвержденным КМУ. Данными о денежной оценке земли располагают отделы земельных ресурсов при местных органах исполнительной власти, где в виде выписки из земельного кадастра их может получить каждый землепользователь или землевладелец.В связи с этим следует указать на несостоятельность требований отдельных представителей налоговых органов к налогоплательщикам о самостоятельном увеличении денежной оценки земли (и, как следствие, доначислении земельного налога) в случаях, когда такими плательщиками осуществляется сдача в аренду объектов недвижимости, расположенных на этой земле. Необходимость такого увеличения мотивируется ими тем, что в результате осуществления арендной операции меняется характер функционального использования земель. Не углубляясь в подробности, подчеркнем: указанные требования незаконны, что в очередной раз было подтверждено
определением Высшего административного суда Украины от 18.09.2007 г.Как известно, к настоящему времени денежная оценка земель произведена не по всем населенным пунктам. Для них
ст. 7 Закона № 2535 определены средние ставки земельного налога, которые также подлежат индексации. В этом случае в соответствии с требованиями ч. 12 ст. 7 этого Закона для индексации применяются коэффициенты, ежегодно устанавливаемые соответствующими законами о госбюджете. В 2008 году этот коэффициент такой же, как и в 2007 году — 3,1 (ст. 64 Закона № 107).А вот сами
средние ставки земельного налога увеличены в текущем году в 5 (!) раз, что автоматически означает 5-кратное увеличение этого налога по указанным категориям земель. Приведем далее в таблице новые значения таких ставок, установленные с начала 2008 года ч. 2 ст. 7 Закона № 2535.Таблица 1
Ставки земельного налога в населенных пунктах, где не произведена денежная оценка земли
| Группы населенных пунктов с численностью населения (тыс. чел.) | Средняя ставка налога | Коэффициент, применяемый в городах Киеве, Симферополе, Севастополе и городах областного подчинения |
| 1 | 2 | 3 |
| до 0,2 | 0,075 |
|
| от 0,2 до 1 | 0,105 |
|
| от 1 до 3 | 0,135 |
|
| от 3 до 10 | 0,15 |
|
| от 10 до 20 | 0,24 |
|
| от 20 до 50 | 0,375 | 1,2 |
| от 50 до 100 | 0,45 | 1,4 |
| от 100 до 250 | 0,525 | 1,6 |
| от 250 до 500 | 0,6 | 2,0 |
| от 500 до 1000 | 0,75 | 2,5 |
| от 1000 и более | 1,05 | 3,0 |
Расчет налога на землю
Обсудим далее
основные принципы расчета налога на землю, заложенные в Законе № 2535, который предусматривает три направления исчисления данного налога — в виде платы за:— земли сельскохозяйственного назначения (
ст. 6);— земли населенных пунктов (
ст. 7);— земли промышленности, транспорта, связи, обороны и иного назначения, а также земли природоохранного, оздоровительного, рекреационного и историко-культурного назначения и земли лесного, водного фондов за пределами населенных пунктов (
ст. 8, 9, 10 и 11).В соответствии со
ст. 20 ЗКУ отнесение земель к той или иной категории осуществляется на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления согласно их полномочиям. Определение и изменение целевого назначения осуществляются указанными органами в процессе передачи этих земель в собственность или предоставления в пользование. Следовательно, имея государственный акт на землю, выданный такими органами, землепользователь может однозначно сделать вывод о категорийности и целевом назначении конкретного земельного участка. Эти сведения используются при заполнении налогового расчета по земельному налогу и соответствующих приложений к нему.Перейдем непосредственно к порядку расчета земельного налога.
Законом № 2535
с учетом положений ст. 64 Закона № 107 установлены разные виды ставок земельного налога, в частности:1)
для земель сельскохозяйственного назначения, денежная оценка которых произведена и уточнена по состоянию на начало года (ст. 6), и для населенных пунктов, где денежная оценка их земель также произведена и уточнена на ту же дату (ч. 1 ст. 7), — в процентах от такой оценки;2)
для населенных пунктов, где не произведена денежная оценка земель (ч. 2 ст. 7), — средние ставки земельного налога в гривнях за 1 кв. м (см. табл. 1) с учетом соответствующих коэффициентов, а также «госбюджетного» повышающего коэффициента 3,1, применяемых к ставкам из Закона № 2535;3)
за пределами населенных пунктов для земель промышленности, транспорта, связи, обороны и другого назначения, а также для земель природоохранного, оздоровительного, рекреационного, историко-культурного назначения, земель лесного и водного фондов (раздел 4 Закона № 2535) — в процентах от денежной оценки единицы площади пашен по области (см. табл. 2).Таблица 2
Ставки земельного налога за пределами населенных пунктов
| № | Вид земельных угодий | Ставки налога (в % к денежной оценке) |
| 1 | Земельные участки, предоставленные предприятиям промышленности, транспорта, связи и другого назначения | 5,00 |
| 2 | Земельные участки, предоставленные для железнодорожного транспорта, воинских формирований, созданных в соответствии с законами Украины*, кроме Вооруженных Сил Украины и Государственной пограничной службы Украины | 0,02** |
| 3 | Земельные участки, предоставленные во временное пользование на землях природоохранного, оздоровительного, рекреационного и историко-культурного назначения | 50,00 |
| 4 | Земельные участки, предоставленные на землях лесного фонда | — *** |
| 5 | Земельные участки, которые входят в состав лесного фонда и заняты производственными, культурно-бытовыми, жилыми домами и хозяйственными зданиями и сооружениями | 0,30 |
| 6 | Земельные участки, предоставленные на землях водного фонда | 0,30 |
| * Кроме земель военных сельхозпредприятий, к которым применяются ставки, предусмотренные для земель сельскохозяйственного назначения. ** При нецелевом использовании земли — 5 %. *** Взимается как составляющая платы за использование лесных ресурсов. | ||
Теперь поговорим обо всем этом подробнее.
Земельные участки сельскохозяйственного назначения.
Ставки земельного налога с одного гектара сельскохозяйственных угодий установлены ч. 1 ст. 6 Закона № 2535 в процентах от их денежной оценки в следующих размерах:— для пашни, сенокосов, пастбищ — 0,1 %;
— для многолетних насаждений — 0,03 %.
Эти ставки применяются независимо от того, где расположены угодья: в пределах или за пределами населенных пунктов.
Таким образом, суммы налога на земельные участки сельскохозяйственного назначения в данном случае рассчитываются следующим образом:
1)
сумма начисленного налога = общая площадь участка х средняя денежная оценка 1 га угодий х коэффициент индексации денежной оценки х ставка налога;2)
сумма льготы = площадь льготируемая х средняя денежная оценка 1 га угодий х коэффициент индексации денежной оценки х ставка налога;3)
общая сумма налога к уплате = сумма начисленного налога - сумма льготы.Земельные участки населенных пунктов.
Если денежная оценка земельных участков населенных пунктов произведена , то ставки земельного налога устанавливаются в размере 1 % от их денежной оценки (ч. 1 ст. 7 Закона № 2535).Если же
денежная оценка земель не произведена, налог исчисляется исходя из площади земельного участка и средних ставок земельного налога, установленных ч. 2 ст. 7 Закона № 2535 (приведены выше в табл. 1).Обращаем внимание, что, кроме собственно ставок земельного налога, существует ряд коэффициентов, применяемых к этим ставкам, а именно:
курортный коэффициент (см. ч. 4 ст. 7 Закона № 2535) и локальный коэффициент (см. ч. 5 ст. 7 этого Закона). Для некоторых видов земельных участков предусмотрены отдельные коэффициенты, уточнить которые в каждом конкретном случае можно в том же Законе № 2535 (см. части 8, 9 и 10 ст. 7).Однако и это еще не все. Для определенных видов земель (их описание приведено в графе 2 приложения 5 к налоговому расчету земельного налога) в зависимости от характера их использования установлены дополнительные коэффициенты, перечисленные в
частях 6 и 11 ст. 7 Закона № 2535. Не будем приводить все такие коэффициенты в данной статье, поскольку большинство из них носит узкоспецифический характер. Заинтересованным читателям порекомендуем за подробной информацией по этому поводу обратиться к спецвыпуску газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 10, посвященному земельным отношениям в целом.Подводя итоги, укажем, что
сумма земельного налога в расчете на год определяется:— для земель, имеющих денежную оценку, — как произведение проиндексированной по состоянию на 01.01.2008 г. денежной оценки (в грн.) и ставки (в %);
— в остальных случаях — как произведение площади (в кв. м) и ставки (в грн. за 1 кв. м) с учетом соответствующих коэффициентов, в том числе и коэффициента 3,1, установленного
Законом № 107 .Кроме того, для плательщиков, имеющих право на льготу по этому налогу, не следует забывать об уменьшении рассчитанной указанным выше образом суммы на величину такой льготы.
В завершение раздела отметим, что
размер земельного налога согласно ч. 1 ст. 4 Закона № 2535 не зависит от результатов хозяйственной деятельности собственников земли и землепользователей. А это значит, что сумма такого налога, определенная согласно приведенным выше рекомендациям, должна быть уплачена полностью и в установленные сроки. Поскольку сроки предоставления отчетности и уплаты налоговых обязательств, а также ответственность за несвоевременность того и другого одинаковы как для плательщиков земельного налога, так и для плательщиков арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности, поговорим об этом в конце статьи. А сейчас перейдем к рассмотрению порядка исчисления и уплаты арендной платы за землю.
Арендная плата за землю: и налог, и договорная сумма
Другой разновидностью платы за землю, предусмотренной отечественным законодательством, является, как уже было сказано, арендная плата.
В соответствии со
ст. 1 Закона № 161 аренда земли — это основанное на договоре срочное платное владение и пользование земельным участком, необходимым арендатору для проведения предпринимательской и других видов деятельности. Зачастую заключение такого договора — единственный вариант оформления земли, когда приобрести земельный участок в собственность или получить в постоянное пользование по тем или иным причинам не представляется возможным.Арендодателями земельных участков, находящихся в частной собственности, могут быть граждане и юридические лица — собственники таких участков. Соответственно, правоотношения по их аренде (в том числе и в связи с установлением размера, формы и сроков уплаты арендной платы, а также взаимной ответственности сторон) целиком и полностью ограничиваются договором аренды таких земельных участков.
Совсем по-другому складывается ситуация с
арендой земельных участков государственной и коммунальной собственности — с недавних пор арендная плата за эти участки является составной частью отечественной системы налогообложения (см. п. 8 ст. 14 Закона № 1251). В то же время арендная плата за землю — это платеж, который арендатор вносит арендодателю за пользование земельным участком (ч. 1 ст. 21 Закона № 161) и размер которого указан в договоре. Это вносит свои особенности в права и обязанности субъектов хозяйствования — арендаторов, а также в порядок заключения договоров аренды.Так, согласно
ст. 4 Закона № 161 арендодателями земельных участков, находящихся в коммунальной собственности, являются местные (сельские, поселковые, городские) советы. Что касается земельных участков государственной собственности, то арендодателями в большинстве случаев являются районные и областные (а в городах Киеве и Севастополе — городские) государственные администрации.Форма Типового договора аренды земли утверждена
постановлением КМУ от 03.03.2004 г. № 220. Местные советы и госадминистрации берут эту форму за основу при заключении договоров с арендаторами.Приобретение права аренды земельных участков
, находящихся в государственной или коммунальной собственности, осуществляется исключительно на аукционах, кроме земельных участков, на которых расположены объекты недвижимого имущества, являющиеся собственностью граждан и юридических лиц, и у которых отсутствуют акции (доли, паи), принадлежашие государству. Такая новая правовая норма в текущем году появилась в Законе № 161 (см. ч. 1 ст. 16) после принятия госбюджетного Закона № 107.Другой новинкой
Закона № 107 в сфере регулирования арендных отношений стало введение новых максимальных и минимальных ограничений размера арендной платы. Теперь годовая арендная плата за земельные участки, находящиеся в государственной или коммунальной собственности, не может быть меньше:—
для земель сельскохозяйственного назначения — размера земельного налога, установленного Законом № 2535;—
для других категорий земель — трехкратного размера земельного налога, установленного этим же Законом.При этом
максимальный размер арендной платы за такие земельные участки не может превышать 12 % их нормативной денежной оценки. Однако в случае определения арендатора на конкурентных началах может устанавливаться и больший размер арендной платы. Напомним, что ранее такое максимальное ограничение составляло 10 % нормативной денежной оценки земли.Что такие нововведения сулят налогоплательщикам? На наш взгляд, следует в первую очередь исходить из того, что
размер арендной платы за землю, в том числе и по участкам государственной и коммунальной собственности, указывается в договоре аренды. Об этом прямо говорится в ч. 2 ст. 21 Закона 161, предусматривающей исключение лишь в отношении сроков внесения арендной платы за такие участки (эти сроки установлены ст. 17 Закона № 2535, а подробней об этом будет сказано ниже). И до тех пор, пока арендодатель земельного участка в лице органа государственной власти или местного самоуправления не инициирует ее увеличение, после чего должно быть достигнуто согласие обеих сторон договора, арендатор обязан уплачивать арендную плату в прежнем размере. А вот при заключении новых договоров аренды земли такие арендаторы с начала 2008 года уже будут обязаны ориентироваться на установленные Законом № 107 новые ограничения.Таким образом, арендодатели государственных или коммунальных участков земли ежегодно до 1 февраля текущего года должны подать соответствующему органу государственной налоговой службы налоговую декларацию установленной формы
с указанием в ней той суммы годовой арендной платы, которая предусмотрена исключительно действующим договором аренды. При этом никого не должны вводить в заблуждение слова из ст. 14 Закона о плате за землю «плательщики <...> арендной платы за земельные участки государственной или коммунальной собственности <...> самостоятельно исчисляют сумму <...> арендной платы по состоянию на 1 января», поскольку в ст. 13 того же Закона четко сказано, что «основанием для начисления <...> арендной платы за земельный участок, находящийся в государственной или коммунальной собственности, является договор аренды такого земельного участка».
Сроки предоставления расчета по плате за землю и уплаты налоговых обязательств
Согласно
ст. 14 Закона № 2535 плательщики земельного налога, как и плательщики арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности, самостоятельно исчисляют сумму платы за землю каждый год по состоянию на 1 января и до 1 февраля текущего года подают в органы государственной налоговой службы по местонахождению земельных участков налоговую декларацию по соответствующей форме (с необходимыми приложениями). Предоставление такой декларации освобождает налогоплательщика от обязанности ежемесячного декларирования налоговых обязательств по плате за землю.Напомним, что
форма налогового расчета земельного налога установлена приказом ГНАУ от 26.10.2001 г. № 434, а налоговой декларации арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности — приказом ГНАУ от 20.12.2005 г. № 588 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 7).Кратко остановимся на назначении приложений, которые должны подаваться с налоговыми декларациями. Сначала скажем о налоговом расчете земельного налога. Приложение 1 к нему под названием «Сведения о наличии документов на землю» является обязательным для всех налогоплательщиков. Назначение приложения 2 «Отчет о льготах по земельному налогу» понятно из его названия. Предоставляется такое приложение собственниками земли и землепользователями, имеющими льготы по уплате земельного налога. Приложения 3 — 6 подаются в зависимости от наличия земельных участков соответствующей категории, а также от того, установлена их денежная оценка или нет.
Что касается налоговой декларации арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности, то вместе с ней обязательно подается приложение 1 «Сведения из договора аренды земли» отдельно по каждому заключенному договору. Приложение 2 «Перерасчет налогового обязательства арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности» подается при предоставлении уточняющей декларации или при уточнении налоговых обязательств арендной платы за такие земельные участки в составе отчетной или новой отчетной декларации. Приложение 2 составляется и подается за каждый соответствующий налоговый (отчетный) период или за год, которые уточняются, отдельно, на основании данных договора аренды земли на соответствующий земельный участок за соответствующий период. Указанное приложение не составляется и не подается, если плательщик не осуществляет уточнение налоговых обязательств за соответствующие налоговые (отчетные) периоды.
Обращаем внимание на то, как должен действовать плательщик арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности, если он имеет несколько земельных участков на территории одного сельского, поселкового или городского совета, по которым отдельно заключены договоры аренды земли. В этом случае таким плательщиком может подаваться в соответствующий орган государственной налоговой службы одна обобщенная налоговая декларация арендной платы, отражающая общую сумму арендной платы за такие земельные участки согласно заключенным договорам аренды земли (см.
письмо ГНАУ от 01.02.2006 г. № 1833/7/15-0217). При этом приложение 1 «Сведения из договора аренды земли» составляется отдельно по каждому земельному участку согласно заключенному договору аренды земли и подается вместе с такой обобщенной налоговой декларацией.Если плательщик арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности имеет несколько земельных участков на территории нескольких сельских, поселковых или городских советов (коды органов местного самоуправления по местонахождению земельного участка по КОАТУУ разные), по которым отдельно заключены договоры аренды земли, то такой плательщик обязан подать в соответствующий орган государственной налоговой службы по местонахождению земельного участка налоговую декларацию по каждому земельному участку отдельно согласно договору аренды земли.
Налогоплательщик
имеет право подавать ежемесячно новую отчетную налоговую декларацию (как по налогу на землю, так и по арендной плате) на протяжении 20 календарных дней месяца, следующих за отчетным, однако это не освобождает его от обязанности предоставления налоговой декларации до 1 февраля текущего года. Кроме того, подача соответствующей декларации по плате за землю является обязательной в случае возникновения следующих обстоятельств:— если в течение года у предприятия возникает право собственности или право постоянного пользования землей либо происходит заключение нового договора аренды земельного участка государственной или коммунальной собственности, ему необходимо
на протяжении месяца со дня возникновения права на вновь отведенный земельный участок подать отчетный расчет по плате за землю за такой участок;— в случае изменения в течение года денежной оценки земли, функционального использования земли, возникновения других изменений или самостоятельного выявления ошибок, изменяющих сумму земельного налога или арендной платы за землю за текущий или предыдущие отчетные месяцы, налогоплательщик должен на протяжении 20 календарных дней месяца, следующих за отчетным, предоставить
новый отчетный расчет. При этом штрафы, установленные абзацем «а» п.п. 4.1.4 Закона № 2181, не применяются;— если же указанный в предыдущем абзаце срок пропущен, то при обнаружении какой-либо ошибки, влияющей на ранее определенную сумму налоговых обязательств по плате за землю предыдущих отчетных периодов, необходимо предоставить
уточняющий расчет. В случае занижения налогового обязательства вместе с таким уточняющим налоговым расчетом необходимо уплатить возникшую в результате недоимку вместе с 5 % штрафом от суммы недоплаты.Налоговое обязательство по плате за землю
, определенное в налоговой декларации на текущий год, уплачивается равными частями собственниками и пользователями земельных участков по их местонахождению за базовый налоговый (отчетный) период, равный календарному месяцу, ежемесячно на протяжении 30 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца (ст. 17 Закона № 2535). То же самое касается и уплаты налоговых обязательств, определенных в новой отчетной налоговой декларации, в том числе и за вновь отведенные земельные участки.
Ответственность за нарушение законодательства о плате за землю
Согласно
п. 8 ст. 14 Закона № 1251 плата за землю (земельный налог, а также арендная плата за земельные участки государственной и коммунальной собственности) относится к общегосударственным налогам и сборам (обязательным платежам). Следовательно, на основании п.п. 2.1.4 Закона № 2181 контроль за правильностью исчисления платы за землю, а также полнотой и своевременностью ее уплаты возложен на органы государственной налоговой службы. Кроме того, эта норма закреплена непосредственно и в разделе 8 Закона № 2535 (см. ст. 27). Впрочем, данный раздел, посвященный ответственности плательщиков, имеет отсылочный характер и предлагает обращаться к соответствующим нормам ЗКУ и прочих законов Украины.Как известно, специальным законом по вопросам налогообложения, который устанавливает в том числе порядок начисления и уплаты пени и штрафных санкций, применяемых к налогоплательщикам контролирующими органами, является
Закон № 2181. Поскольку налоговый расчет земельного налога в понимании этого Закона имеет статус налоговой декларации, то за нарушение порядка его предоставления (за каждую неподачу в установленные сроки) взыскивается штраф в размере 170 грн. (см. п.п. 17.1.1 Закона № 2181). Аналогичная ответственность наступает и при неподаче налоговой декларации арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности.Если налоговый орган при проверке установит факт недекларирования налогового обязательства вследствие неподачи налогового расчета, то на основании
п.п. 4.2.2 Закона № 2181 он будет обязан самостоятельно определить сумму налогового обязательства налогоплательщика. В таком случае дополнительно к штрафу за непредоставление налогового расчета (170 грн.) на этого налогоплательщика согласно п.п. 17.1.2 Закона № 2181 будет наложен штраф в размере 10 % суммы налогового обязательства за каждый полный или неполный месяц задержки налоговой декларации, но не более 50 % от суммы начисленного налогового обязательства и не менее 170 грн.Если выяснится, что данные документальной проверки результатов деятельности налогоплательщика свидетельствуют о занижении суммы его налоговых обязательств, заявленных в налоговом расчете, контролирующий орган самостоятельно доначислит сумму налогового обязательства, как того требует
п.п. 4.2.2 Закона № 2181. При этом согласно п.п. 17.1.3 данного Закона налогоплательщик обязан уплатить штраф в размере 10 % от суммы недоплаты (занижения суммы налогового обязательства) за каждый из налоговых периодов, установленных для внесения платы за землю. Сумма штрафа в данном случае должна быть не более 50 % суммы недоплаты и не менее 170 грн. совокупно за весь срок недоплаты, независимо от количества истекших налоговых периодов.Разумеется, что при самостоятельном выявлении налогоплательщиком факта занижения налогового обязательства прошлых налоговых периодов штрафы, предусмотренные
п. 17.1 Закона № 2181 , не применяются. Единственное условие — налогоплательщик до начала его проверки контролирующим органом должен уплатить сумму такого занижения (недоплаты) и самостоятельно начисленный штраф в размере 5 % такой суммы.В соответствии с
п.п. 17.1.7 Закона № 2181 при неуплате согласованной суммы налогового обязательства в течение предельных сроков, определенных этим Законом, плательщик налога обязан уплатить штраф в таких размерах:— 10 % налогового долга по земельному налогу (при задержке до 30 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока уплаты);
— 20 % (при задержке от 31 до 90 календарных дней включительно);
— 50 % (при задержке уплаты более 90 календарных дней).
Кроме того, в случае нарушения установленных сроков уплаты земельного налога или арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности взимается пеня из расчета 120 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на день возникновения такого налогового долга или на день его погашения, в зависимости от того, какая из ставок будет больше. Пеня начисляется на сумму налогового долга (включая сумму штрафных санкций при их наличии) за каждый календарный день просрочки его уплаты (
п.п. 16.4.1 Закона № 2181).В заключение выразим уверенность, что с помощью наших рекомендаций вы без труда сможете отчитаться в текущем году по плате за землю, а также своевременно и точно уплатить в бюджет налоговые обязательства в течение всего года.
