Темы
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

Аренда недвижимости и начисление земельного налога

Редакция НиБУ
Налоги & бухучет Март, 2008/№ 18
Печать
Статья

Аренда недвижимости и начисление земельного налога

 

Несмотря на то что вопросы земельных отношений в Украине вообще, и порядок определения размера земельного налога в частности, регулируются довольно большим количеством нормативных актов (а возможно, именно поэтому), проблемы во взаимоотношениях между субъектами хозяйствования и налоговыми органами, касающиеся правильности определения размера налога, возникают довольно часто. И как правило, устранять их приходится в суде. Попробуем разобраться в одном из таких проблемных вопросов и посмотрим, каким образом он решается в судебной практике.

Юрий БОРОВИК, консультант газеты «Налоги и бухгалтерский учет»

 

Документы статьи

Земельный кодекс

— Земельный кодекс Украины от 25.10.2001 г. № 2768-III.

Закон № 2535

— Закон Украины «О плате за землю» от 03.07.92 г. № 2535-ХII.

Методика № 213

— Методика нормативной денежной оценки земель сельскохозяйственного назначения и населенных пунктов, утвержденная постановлением Кабинета Министров Украины от 23.03.95 г. № 213.

Порядок № 18

— Порядок нормативной денежной оценки земель сельскохозяйственного назначения и населенных пунктов, утвержденный приказом Госкомзема Украины, Минагрополитики Украины, Минстройархитектуры Украины, Украинской академии аграрных наук от 27.01.2006 г. № 18/15/21/11.

Инструкция № 377

— Инструкция по заполнению государственной статистической отчетности по количественному учету земель (формы №№ 6-зем, 6а-зем, 6б-зем, 2-зем), утвержденная приказом Государственного комитета статистики Украины от 05.11.98 г. № 377.

 

Операции по сдаче в аренду зданий или отдельных помещений являются рутинными в практике предпринимательства. Возможно для кого-то это будет новостью, но эти операции связаны и с начислением земельного налога.

Дело в том, что размер указанного налога зависит от нормативной денежной оценки земельного участка, которая, в свою очередь, исчисляется с учетом того, для осуществления какой деятельности используется земельный участок. А поэтому и возникает вопрос: изменяется или нет при сдаче в аренду зданий или отдельных помещений размер земельного налога, а если изменяется, то каким образом? Решить эту проблему, или, по крайней мере, иметь по этому поводу свое собственное мнение, невозможно без понимания того, от каких факторов зависит размер налога и как он определяется. А потому сначала рассмотрим некоторые общие вопросы.

 

Целевое назначение, функциональное использование и нормативная денежная оценка земли

Земельный кодекс (ст. 19)

делит все земли в Украине по основному целевому назначению на определенные категории, а именно:

а) земли сельскохозяйственного назначения;

б) земли жилой и общественной застройки;

в) земли природно-заповедного и другого природоохранного назначения;

г) земли оздоровительного назначения;

ґ) земли рекреационного назначения;

д) земли историко-культурного назначения;

е) земли лесохозяйственного назначения;

є) земли водного фонда;

ж) земли промышленности, транспорта, связи, энергетики, обороны и другого назначения.

Органами, наделенными полномочиями устанавливать и изменять целевое назначение земель, являются

органы государственной власти и органы местного самоуправления .

Базой для начисления земельного налога является нормативная* денежная оценка земли, которая проводится согласно

Методике № 213 и разработанному на ее основании Порядку № 18 . При проведении денежной оценки земли используется ее классификация по функциональному использованию, в основу которой положены виды экономической деятельности, осуществляемые на определенных земельных участках.

* Кроме нормативной денежной оценки земли, существует еще и экспертная оценка, которая используется при заключении гражданско-правовых соглашений по земельным участкам.

Указанные документы предусматривают дифференциацию стоимости земли в зависимости от ее функционального использования путем применения коэффициентов,

учитывающих относительную прибыльность вида экономической деятельности, осуществляемой на этом участке. Эти коэффициенты так и называются — коэффициенты, характеризующие функциональное использование земельного участка (см. табл. 1.1 приложения 1 к Порядку № 18). Приведем их:

— для земель жилой застройки — 1,0;

— для земель промышленности — 1,2;

— для земель горной промышленности и горных разработок — 1,0 (для земель торфоразработок — 0,1);

— для земель коммерческого использования — 2,5;

— для земель общественного назначения — 0,7;

— для земель транспорта и связи — 1,0;

— для других земель — 0,1 — 0,5 (в частности, для земель рекреационного назначения — 0,5).

Как видим,

Порядок № 18 в части классификации земель не согласовывается с положениями ст. 19 Земельного кодекса. Почему целевое назначение (т. е. вид разрешенного использования земельного участка, указанный в государственном акте на право собственности или постоянного пользования им), определяется по одному принципу, а уплата земельного налога с учетом осуществляемой деятельности основывается совсем на другом , объяснить тяжело, но это следует иметь в виду.

Также следует иметь в виду, что очень часто (скорее всего, в результате непонимания или простого незнания разницы между целевым назначением и функциональным использованием земли) эти понятия отождествляются и используются как синонимы. Это, бесспорно, не является правильным.

Органами, в компетенцию которых входит отнесение земельных участков к той или иной категории земель по функциональному использованию, являются органы

Государственного комитета по земельным ресурсам Украины. Такое отнесение осуществляется ими согласно Инструкции № 377 в соответствии с видами экономической деятельности, указанными в справках, которые предоставляют юридическим лицам — собственникам и пользователям земельных участков органы государственной статистики.

Нормативная денежная оценка земельного участка (которую также осуществляют органы Государственного комитета по земельным ресурсам Украины) является составной частью государственного земельного кадастра. И, как предусмотрено

ст. 13 Закона № 2535, именно данные кадастра следует использовать для исчисления суммы налога за землю.

Законом, определяющим размеры и порядок платы за использование земельных ресурсов в Украине, является

Закон № 2535, согласно предписаниям которого ставка указанной платы определяется в процентах от денежной оценки земель, дифференцированной в зависимости от месторасположения земельного участка (в центре населенного пункта или на окраине, в престижном районе или нет) и его целевого назначения. Закон также предусматривает корректировку ставки в зависимости от определенных обстоятельств. Так, например, если на территориях и объектах историко-культурного назначения расположены производственные, культурно-бытовые, хозяйственные здания и сооружения, не связанные с функциональным назначением этих объектов , то к земельным участкам под этими зданиями и сооружениями применяются повышенные коэффициенты. За земельные участки, занятые такими же зданиями, которые расположены на территориях и объектах (землях) природоохранного, оздоровительного и рекреационного назначения, налог взимается в пятикратном размере.

Вот такими являются основные положения законодательства, в которых нужно ориентироваться, чтобы понимать проблемы, которые могут возникнуть при расчете земельного налога в случае сдачи помещений в аренду. Для лучшего понимания изложенного рассмотрим условный пример.

Предположим, что субъект хозяйствования на землях, которые по

целевому назначению отнесены к рекреационным, имеет два земельных участка, принадлежащих ему на правах собственности или пользования. На одном из них расположен пансионат, а на другом — казино.

По

функциональному использованию согласно Порядку № 18 первый участок относится к прочим землям (подкатегория — земли оздоровительного и рекреационного использования) и при расчете его нормативной денежной оценки будет использован коэффициент 0,5 (что соответствующим образом отразится и на размере земельного налога). Второй участок будет отнесен к землям коммерческого использования, что предусматривает применение коэффициента функционального использования 2,5. Кроме того, поскольку казино расположено на рекреационных землях (по целевому назначению), то сам земельный налог будет взиматься в пятикратном размере.

Ну и —

это важно! — еще раз напомним: отнесение земельного участка к той или иной категории по функциональному использованию осуществляется органами Государственного комитета по земельным ресурсам Украины согласно видам экономической деятельности субъекта хозяйствования, указанным в справках органов государственной статистики.

 

Некоторые обобщения и промежуточные выводы

Рассмотренный условный пример касался случая, когда субъект хозяйствования — плательщик земельного налога осуществлял деятельность, соответствующую указанным в справке органа статистики, нормативная денежная оценка земельных участков проведена органом Государственного комитета по земельным ресурсам Украины на основании этой справки и внесена в кадастровую документацию.

Ну а как быть, когда, например, в пансионате одна или несколько комнат сдаются в аренду другому субъекту хозяйствования?

Налоговики, обычно, в этом случае придерживаются мнения, что имеет место

коммерческое использование земли (в части площадей, пропорциональных сданным в аренду помещениям) со всеми последствиями, касающимися применения коэффициента функционального использования при расчете ее нормативной денежной оценки. Мотивируется это тем, что аренда недвижимости (сдача ее в наем) Порядком № 18 относится к видам деятельности, которые считаются коммерческим использованием земли.

Логика в этом, бесспорно, есть. Тем более что решениями некоторых местных органов власти установлен именно такой порядок.

Так, например, согласно

Порядку определения нормативной денежной оценки земельных участков в городе Киеве, утвержденному решением Киевского городского совета от 29.07.2007 г. № 43/1877, основанием для определения нормативной денежной оценки земельных участков являются, в частности, официальные сообщения юридических и физических лиц об изменениях частей в здании или их функционального использования. При наличии таких изменений указанные лица обязаны в десятидневный срок в письменной форме уведомить Главное управление земельных ресурсов в городе о необходимости осуществления нормативной денежной оценки земельного участка или его части с учетом изменений.

При этом данным

Порядком установлено, что нормативная денежная оценка земельных участков, на которых расположены здания и сооружения, полностью или частично передаваемые в аренду , исчисляется пропорционально площадям этих зданий и сооружений (их частей) с применением коэффициента функционального использования земельного участка (его части), равного 2,5 (земли коммерческого использования) независимо от производственно-экономической деятельности арендатора зданий или их частей. В случае передачи таких зданий и сооружений в аренду государственным или коммунальным предприятиям применению подлежит коэффициент функционального использования в зависимости от вида производственно-экономической деятельности арендатора зданий или их частей.

Не будем анализировать последнее предложение — насколько правомерным является фактическое предоставление преференций плательщикам налогов — арендодателям, если арендатором выступает государственное или коммунальное предприятие. Оставим это профессиональным юристам. Что же касается всего остального, то оно, на наш взгляд, является довольно сомнительным с точки зрения соответствия положениям действующего законодательства

Так, действительно, согласно

п. 3.5 Порядка № 18 в случае смешанного использования земельного участка коэффициент его функционального использования определяется как средневзвешенное (по площади) значение коэффициентов отдельных частей такого земельного участка. Но при этом подчеркнуто, что основанием для выделения частей участка разного функционального использования являются исключительно утвержденные данные инвентаризации земельного участка и землеустройства.

Кто, когда и в каких случаях должен делать инвентаризацию земельных участков, ни

Методика № 213, ни Порядок № 18 не устанавливают. Не содержат они ни слова и об обязанности землевладельца сообщать местным органам земельных ресурсов об изменении функционального использования земли в результате сдачи недвижимости в аренду.

Кроме того, не всегда указанное требование можно выполнить, поскольку действующим законодательством

цель договора аренды недвижимости не относится к существенным условиям такого договора. Поэтому довольно часто хозяйствующие субъекты указывают, что по договору аренды имущество (в том числе и недвижимость) передается в пользование арендатору «для осуществления хозяйственной деятельности, предусмотренной его уставом». При этом арендодателя иногда вообще может не интересовать вид экономической деятельности арендатора; его интерес состоит только в сохранении имущества таким арендатором и своевременном внесении арендной платы.

Вполне понятно, что в большинстве случаев при сдаче помещений в аренду арендодатели в управления земельных ресурсов по поводу проведения изменений нормативной денежной оценки земельного участка не обращаются, а расчет налога осуществляют без учета изменений в функциональном использовании земли. Органы ГНС при выявлении таких фактов доначисляют сумму земельного налога, применяя коэффициент функционального использования как для земель коммерческого назначения.

Заметим, что эффект от таких действий налоговиков будет только в том случае, когда при определении нормативной денежной оценки арендодателю применялся иной (меньший по значению) коэффициент функционального использования, нежели 2,5 (для земель коммерческого назначения). Очевидно, чем ниже значение этого коэффициента было у арендодателя, тем большим будет доначисление при налоговой проверке.

Сразу укажем — такое доначисление является

неправомерным. Подтверждением этого является довольно значительная судебная практика, которая практически в ста процентах случаев признает действия налоговиков незаконными. Следует также указать, что это понимают и ведущие специалисты налоговой службы, которые в своих консультациях, подчеркивая, что при сдаче помещений в аренду имеет место коммерческое использование земли и налог должен рассчитываться с применением соответствующего коэффициента ее функционального использования, в то же время делают оговорку: согласно действующему законодательству изменение функционального использования земельного участка и его денежная оценка должны быть подтверждены справкой органа земельных ресурсов. Однако консультации ведущих специалистов это одно, а практическая деятельность местных органов ГНС — это совсем другое.

 

Назначение земельных участков. Судебная практика

Рассмотрим несколько

типовых примеров решения судами дел, касавшихся вопроса расчета размера земельного налога при сдаче в аренду помещений.

Суть

дела № 2-7/400-2005, которое рассматривалось Высшим административным судом Украины по кассационной жалобе ГНИ в г. Ялте, заключалась в том, что субъект хозяйствования сдавал в аренду здания, расположенные на землях рекреационного назначения. Поэтому к земельным участкам под этими зданиями, по мнению контролирующего органа, применению подлежал 5-кратный коэффициент (на основании ч. 6 ст. 7 Закона № 2535), поскольку изменено целевое назначение этих земель.

Коллегия судей ВАСУ, указав, что при начислении земельного налога использовались

данные земельного кадастра, отклонила жалобу ГНИ, поддержав позицию судов предыдущих инстанций о том, что сдача помещений в аренду субъектам хозяйствования для осуществления ими предпринимательской деятельности не изменяет целевого назначения этих земельных участков (определение ВАСУ от 25.06.2007 г.).

Абсолютно такой же позиции, но в отношении

функционального использования земельных участков, придерживался ВАСУ и при рассмотрении дела № 2-15/1283-2005 (определение от 21.06.2007 г.). Кроме того, суд указал, что налоговый орган не наделен полномочиями для изменения функционального использования земельных участков, поэтому у него отсутствуют не только основания, но и права самостоятельно осуществлять такие изменения. А потому и доначисление в связи с этим земельного налога с применением повышенного коэффициента осуществлено налоговым органом неправомерно.

Еще в одном своем решении, изложенном в

определении от 18.09.2007 г. по делу № 2/56, Высший административный суд Украины не принял во внимание утверждение органа государственной налоговой службы о необходимости определения размера земельного налога на основании самостоятельно рассчитанной плательщиком налога денежной оценки земельного участка. Указанная позиция ВАСУ была мотивирована ссылкой на ст. 23 Закона № 2535, согласно которой осуществление денежной оценки относится к исключительной компетенции Государственного комитета Украины по земельным ресурсам. Субъект хозяйствования указанными полномочиями не наделен.

Суд указал, что согласно

ст. 20 Земельного кодекса отнесение земель к той или иной категории осуществляется на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления согласно их полномочиям; изменение целевого назначения земель производится органами исполнительной власти или органами местного самоуправления, которые принимают решение о передаче этих земель в собственность или предоставлении в пользование, изъятии (выкупе) земель и утверждают проекты землеустройства или принимают решение о создании объектов природоохранного и историко-культурного назначения.

При отсутствии решения органа государственной власти или органа местного самоуправления об изменении целевого назначения земельных участков у плательщика налогов отсутствуют правовые основания самостоятельно использовать соответствующие составные элементы при определении размера земельного налога в связи с предоставлением таких земельных участков в аренду.

Примеры судебных решений можно продолжать, но вряд ли это имеет смысл. Все они подобны приведенным и сводятся к следующему:

единственным основанием для составления расчетов и исчисления размера налога за землю являются данные, указанные в соответствующих справках управления земельных ресурсов. Указанные справки, которые по своей сути являются извлечением из государственного земельного кадастра, должны содержать денежную оценку земельного участка и сведения о коэффициенте функционального использования земли. Применение иных, чем приведенные в указанных справках, сведений о денежной оценке земли для начисления налога, является безосновательным. Ни субъект хозяйствования — плательщик земельного налога, ни налоговые органы не наделены правом самостоятельно изменять целевое назначение или функциональное использование земельного участка и применять при расчете налога коэффициент, характеризующий новое функциональное использование земельного участка, поскольку это фактически означает, что предприятие или орган ГНС самостоятельно вносят изменения в акт его денежной оценки.

 

Выводы

1. Отнесение и изменение категории земель по

целевому назначению осуществляются на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления согласно их полномочиям.

2. Отнесение земель (земельных участков) к той или иной категории по

функциональному использованию и осуществление нормативной денежной оценки участков являются исключительной компетенцией органов Государственного комитета по земельным ресурсам Украины. Основанием для такого отнесения и оценки являются коды видов экономической деятельности, указанные в справках органов государственной статистики.

3. Справки, которые выдают органы земельных ресурсов собственниками земли и землепользователям, о нормативной денежной оценке их земельных участков, являются извлечением из технической документации по нормативной денежной оценке земельных участков и

считаются данными государственного земельного кадастра, которые согласно ст. 13 Закона № 2535 являются основанием для начисления земельного налога.

4. Как органы государственной налоговой службы, так и плательщики налога

не наделены правом самостоятельно изменять назначение земельных участков, самостоятельно рассчитывать их денежную оценку и определять на ее основании сумму земельного налога (в том числе в случае предоставления земельных участков или зданий (их частей) в аренду).

5.

Доначисления земельного налога органами государственной налоговой службы по основаниям изменения целевого назначения или функционального использования земельных участков судами практически всегда признаются неправомерными.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал
stop

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Войдите, чтобы читать больше! Авторизованные пользователи получают бесплатно 5 статей в месяц