Если ошиблись в расчете оценочного коэффициента по долгосрочным договорам
По завершении долгосрочного договора (длившегося с февраля по декабрь 2007 года) налогоплательщиком самостоятельно выявлена ошибка — в августе 2007 года в фактические валовые расходы ошибочно не включена стоимость услуг сторонней организации (50000 грн.), вследствие чего соответственно неверно были определены оценочные коэффициенты по итогам 9 месяцев, 11 месяцев и в целом по итогам 2007 года. Как исправить такую ошибку?
(г. Житомир)
Напомним, порядок учета долгосрочных договоров, оговоренный в
п. 7.10 Закона о налоге на прибыль, устанавливает свои особенности налогообложения. Он разрешает налогоплательщику отражать валовые расходы отчетного периода на уровне фактически понесенных, а валовые доходы — на уровне расчетных, определенных с учетом оценочного коэффициента (заметим, что величина такого коэффициента, в свою очередь, также зависит от суммы фактических валовых расходов). При этом по завершении долгосрочного договора налогоплательщику предстоит осуществить соответствующий перерасчет ранее отраженных налоговых обязательств (уже исходя из фактического коэффициента выполнения договора) в порядке, оговоренном в п.п. 7.10.9 Закона о налоге на прибыль (c начислением соответствующей пени).Стало быть, допущенная ошибка, о которой идет речь в вопросе, приводит к тому, что помимо собственно занижения суммы валовых расходов налогоплательщиком также:
1) неверно были определены оценочные коэффициенты по итогам 9 месяцев, 11 месяцев и в целом по итогам 2007 года, а следовательно, — и сумма валовых доходов;
2) неверно был осуществлен перерасчет налоговых обязательств по завершении долгосрочного договора.
Для исправления ошибки налогоплательщику нужно учесть ошибочно не учтенную сумму валовых расходов, пересчитать величину оценочных коэффициентов и сумму валовых доходов в «ошибочных» периодах, а также верно произвести перерасчет налоговых обязательств по итогам долгосрочного договора. То есть рассчитать все показатели так, как будто бы не было допущено ошибки. Если после этого окажется, что в «ошибочных» периодах (9 месяцев 2007 года и по итогам 2007 года) имела место недоплата налога в бюджет, то от суммы недоплаты нужно рассчитать сумму 5 % штрафа.
Рассмотрим пример.
Пример.
В феврале 2008 года по завершенному долгосрочному договору (длившемуся с февраля по декабрь 2007 года) налогоплательщиком выявлена ошибка: в августе 2007 года в фактические валовые расходы ошибочно не включена стоимость услуг сторонней организации (50000 грн., без НДС).Допустим,
«ошибочный» вариант учета налогоплательщиком долгосрочного договора был следующим:
| Отчетный период
| ВР факт.
| Расходы план.
| К оц. : гр. 3) | ОЦ (общедоговорная цена)
| ВД
| ПЕРЕРАСЧЕТ по завершении долгосрочного договора
| ||||||
| К оц. факт
| ВД пересчит. (гр. 5 х
| Разница (ВД пересчит. -
| Количество дней
| 120 % учетной ставки НБУ, %
| Сумма пени от занижения ВД
| Итого результат перерасчета (сумма, увеличивающая ВД)
| ||||||
| 1
| 2
| 3
| 4
| 5
| 6
| 7
| 8
| 9
| 10
| 11
| 12
| 13
|
| I квартал 2007 года
| 100000
| 1000000
| 0,1
| 3000000
| 300000
| 0,111
| 333000
| +33000
| 274 дня
| 9,6 %
| +2378
| —
|
| Полугодие 2007 года
| 200000
| 0,2
| 600000
| 0,222
| 666000
| + 66000
| 183 дня
| +1588
| —
| |||
| 9 месяцев 2007 года
| 300000
| 0,3
| 900000
| 0,333
| 999000
| +99000
| 92 дня
| + 799
| —
| |||
| 11 месяцев 2007 года
| 400000
|
| 0,4
|
| 1200000
| 0,444
| 1332000
| +132000
| 46 дней
|
| + 399
| —
|
| 2007 год
| 900000
| 0,9
| 2700000
| 1,0
| 3000000
| +300000
| —
| —
| —
| |||
| Итого по договору | 900000 | 1000000
| 0,9
| 3000000
| 2700000 | 1,0
| 3000000
| +300000
| —
| +5164
| +305164 | |
| Пояснения к графам 10 — 12 таблицы :графа 11: при условии, что учетная ставка НБУ на момент осуществления перерасчета по завершении долгосрочного договора, т. е. на 31.12.2007 г., составляла 8 %, 120 % от нее соответственно составляют 9,6 %.— I квартал 2007 года : 274 дня недоплаты определены за период с 22.05.2007 г. по 19.02.2008 г.; сумма пени от занижения ВД составляет 2378 грн. (33000 грн. х 274 дня : 365 дней х 9,6 %);— полугодие 2007 года : 183 дня недоплаты определены за период с 21.08.2007 г. по 19.02.2008 г.; сумма пени от занижения ВД составляет 1588 грн.[(66000 грн. - 33000 грн.) х 183 дня : 365 дней х 9,6 %]; — 9 месяцев 2007 года : 92 дня недоплаты определены за период с 20.11.2007 г. по 19.02.2008 г.; сумма пени от занижения ВД составляет 799 грн.[(99000 грн. - 66000 грн.) х 92 дня : 365 дней х 9,6 %]; — 11 месяцев 2007 года: 46 дней недоплаты определены за период с 05.01.2008 г. по 19.02.2008 г.; сумма пени от занижения ВД составляет 399 грн.[(132000 грн. - 99000 грн.) х 46 дней : 365 дней х 9,6 %]. | ||||||||||||
Однако если бы налогоплательщиком не было допущено ошибки, то
верный налоговый учет долгосрочного договора был бы таким:
| Отчетный период
| ВР факт.
| Расходы план.
| К оц. (гр. 2 :
| ОЦ
| ВД
| ПЕРЕРАСЧЕТ по завершении долгосрочного договора
| ||||||
| К оц. факт (гр. 2 :
| ВД пересчит.
| Разница (ВД пересчит. - ВД)
| Количество дней
| 120 % учетной ставки НБУ, %
| Сумма пени от занижения ВД
| Итого результат перерасчета (сумма, увеличивающая ВД)
| ||||||
| 1
| 2
| 3
| 4
| 5
| 6
| 7
| 8
| 9
| 10
| 11
| 12
| 13
|
| I квартал 2007 года
| 100000
| 1000000
| 0,1
| 3000000
| 300000
| 0,105
| 315000
| +15000
| 274 дня
| 9,6 %
| + 1081
| —
|
| Полугодие 2007 года
| 200000
| 0,2
| 600000
| 0,211
| 633000
| +33000
| 183 дня
| +866
| —
| |||
| 9 месяцев 2007 года
| 350000 | 0,350
| 1050000
| 0,368
| 1104000
| +54000
| 92 дня
| +508
| —
| |||
| 11 месяцев 2007 года
| 450000
| 0,450
| 1350000
| 0,474
| 1422000
| +72000
| 46 дней
| +218
| —
| |||
| 2007 год
| 950000
| 0,950
| 2850000
| 1,0
| 3000000
| +150000
| —
| —
| —
| |||
| Итого по договору | 950000 | 1000000
| 0,950
| 3000000
| 2850000 | 1,0
| 3000000
| +150000
| —
| +2673
| +152673 | |
| Пояснения к графам 10 — 12 таблицы :графа 11: при условии, что учетная ставка НБУ на момент осуществления перерасчета по завершении долгосрочного договора, т. е. на 31.12.2007 г., составляла 8 %, 120 % от нее соответственно составляют 9,6 %.— I квартал 2007 года: 274 дня недоплаты определены за период с 22.05.2007 г. по 19.02.2008 г.; сумма пени от занижения ВД составляет 1081 грн. (15000 грн. х 274 дня : 365 дней х 9,6 %);— полугодие 2007 года: 183 дня недоплаты определены за период с 21.08.2007 г. по 19.02.2008 г.; сумма пени от занижения ВД составляет 866 грн.[(33000 грн. - 15000 грн.) х 183 дня : 365 дней х 9,6 %]; — 9 месяцев 2007 года: 92 дня недоплаты определены за период с 20.11.2007 г. по 19.02.2008 г.; сумма пени от занижения ВД составляет 508 грн.[(54000 грн. - 33000 грн.) х 92 дня : 365 дней х 9,6 %]; — 11 месяцев 2007 года: 46 дней недоплаты определены за период с 05.01.2008 г. по 19.02.2008 г.; сумма пени от занижения ВД составляет 218 грн.[(72000 грн. - 54000 грн.) х 46 дней : 365 дней х 9,6 %]. | ||||||||||||
В свою очередь, это означает, что, допустив ошибку в учете долгосрочного договора, налогоплательщик
ошибочно заполнил строки декларации по налогу на прибыль следующим образом:
| Строки декларации по налогу на прибыль | Отчетные периоды | ||||
| I квартал 2007 года | полугодие 2007 года | 9 месяцев 2007 года (ошибка) | 11 месяцев 2007 года | 2007 год | |
| Строка 01.3 | 300000 | 600000 | 900000 | 1200000 | 3005164 |
| Строка 04.7 | 100000 | 200000 | 300000 | 400000 | 900000 |
В то время как
должен был их заполнить так:грн.
| Строки декларации по налогу на прибыль | Отчетные периоды | ||||
| I квартал 2007 года | полугодие 2007 года | 9 месяцев 2007 года | 11 месяцев 2007 года | 2007 год | |
| Строка 01.3 | 300000 | 600000 | 1050000 | 1350000 | 3002673 |
| Строка 04.7 | 100000 | 200000 | 350000 | 450000 | 950000 |
Как видим, в результате допущенной ошибки у налогоплательщика:
1) по результатам 9 месяцев 2007 года были занижены валовые расходы на сумму 50000 грн. и валовые доходы на сумму 150000 грн. (1050000 грн. -
- 900000 грн.) (и поскольку декларация заполняется нарастающим итогом, то такая ошибка тянется и в последующих отчетных периодах 2007 года). В результате это привело к занижению налогооблагаемой прибыли по итогам 9 месяцев 2007 года на 100000 грн. и недоплате налога в бюджет по итогам 9 месяцев в размере 25000 грн.;
2) неверно осуществлен перерасчет по окончании долгосрочного договора, в результате чего валовые доходы оказались ошибочно завышенными на 2491 грн. (3005164 грн. - 3002673 грн.).
Следовательно, исправляя ошибки
в текущей декларации за I квартал 2008 года, налогоплательщик заполнит в ней следующие строки:— строка 02.2 — «+147509 грн.» (150000 грн. - 2491 грн.);
— строка 05.2 — «+50000 грн.»;
— строка 22 — «+1250 грн.» (сумма 5 % штрафа от суммы недоплаты за 9 месяцев 2007 года (25000 грн. х 5 %)).
Если бы налогоплательщик захотел исправить ошибку через
уточняющий расчет, то ему следовало бы подать два уточняющих расчета:— 1-й уточняющий расчет — к декларации за 9 месяцев 2007 года, в котором отразить сумму ошибочно неучтенных валовых расходов (+50000 грн.), ошибочно не учтенных валовых доходов «+150000 грн.», а также сумму недоплаты «25000 грн.» [(150000 грн. - 50000 грн.) х 25 %] и сумму 5 % штрафа «1250 грн.»;
— 2-й уточняющий расчет — к декларации за 2007 год, в котором уточнялись бы результаты перерасчета, осуществленного по завершении долгосрочного договора и уменьшались ошибочно завышенные валовые доходы на «-2491 грн.».
Людмила Солошенко, экономист-аналитик
