О применении квартального отчетного (налогового) периода по НДС, в том числе единоналожниками
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 21.04.2008 г. № 8230/7/16-1517
Государственная налоговая администрация Украины в связи с поступлением запросов плательщиков налогов и органов налоговой службы о предоставлении разъяснения по определению отчетного (налогового) периода для подачи налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость субъектами предпринимательской деятельности, в том числе плательщиками единого налога, являющимися плательщиками налога на добавленную стоимость, сообщает.
Законом Украины «О налоге на добавленную стоимость» (далее — Закон) для подачи налоговой декларации по налогу на добавленная стоимость установлено, что налоговым периодом является один календарный месяц, а в случаях, особо определенных этим Законом, — календарный квартал (подпункт 7.8.1 пункта 7.8 статьи 7 Закона).
При этом для лиц, которые регистрируются в качестве плательщика налога на добавленную стоимость, и для лиц, регистрация которых аннулируется, подпунктом 7.8.1 пункта 7.8 статьи 7 Закона, а также пунктом 2.2 Порядка заполнения и подачи налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом ГНА Украины от 30.05.97 г. № 166, с учетом внесенных в него изменений и дополнений (далее — Порядок), отдельно установлены правила определения первого и последнего налоговых периодов.
Так,
если лицо регистрируется плательщиком налога со дня иного, нежели первый день календарного месяца, первым налоговым периодом является период, который начинается со дня такой регистрации и заканчивается последним днем первого полного календарного месяца.Если налоговая регистрация лица аннулируется в день иной, нежели последний
день календарного месяца, то последним налоговым периодом является период, который начинается с первого дня такого месяца и заканчивается днем такого аннулирования.Согласно подпункту 7.8.2 пункта 7.8 статьи 7 Закона плательщик налога, объем налогооблагаемых операций которого за прошедшие двенадцать месячных налоговых периодов не превышал суммы, указанной в подпункте 2.3.1 пункта 2.3 статьи 2 этого Закона, — 300 тыс. грн. (без налога на добавленную стоимость), может выбрать квартальный налоговый период.
Заявление о выборе квартального
налогового периода подается в налоговый орган вместе с декларацией по результатам последнего налогового периода календарного года. Форма заявления приведена в приложении 1 к Порядку.При этом
квартальный налоговый период начинает применяться с первого налогового периода следующего календарного года (подпункт 7.8.2 пункта 7.8 статьи 7 Закона).Если плательщик налога вместе с декларацией по результатам последнего отчетного (налогового) периода календарного года
не подал в налоговую инспекцию (администрацию) указанное выше заявление, такой плательщик налога обязан с первого отчетного (налогового) периода следующего календарного года применять месячный отчетный (налоговый) период (последний абзац пункта 2.4 Порядка) и признается утратившим на текущий налоговый год право на применение квартального налогового периода.Подача заявления о выборе квартального
налогового периода сохраняет за плательщиком право применять такой период до момента достижения им объема налогооблагаемых операций, указанного в подпункте 2.3.1 пункта 2.3 статьи 2 Закона, — 300 тыс. грн. (без учета налога на добавленную стоимость), или до конца текущего налогового года, если такой объем налогооблагаемых операции не достигнут. Для применения квартального налогового периода в следующем календарном году плательщиком вместе с декларацией по результатам последнего отчетного (налогового) периода календарного года должно быть подано в налоговую инспекцию (администрацию) указанное выше заявление.Если в течение любого периода с начала применения квартального налогового периода объем налогооблагаемых операций плательщика налога
превышает 300 тыс. грн. (без учета налога на добавленную стоимость), такой плательщик налога обязан самостоятельно перейти на месячный налоговый период начиная с месяца, на который приходится такое превышение, что указывается в соответствующей налоговой декларации по результатам такого месяца (подпункт 7.8.2 пункта 7.8 статьи 7 Закона и пункт 2.5 Порядка).При этом
началом применения квартального налогового периода является первый квартал каждого календарного года, в котором плательщик получает право на подачу налоговой отчетности не ежемесячно, а ежеквартально.Плательщик налога на добавленную стоимость, находящийся на общей системе налогообложения,
с момента своей регистрации может применять только месячный налоговый период, а первое решение о применении квартального налогового периода он имеет право принять по окончании первого полного календарного года своей регистрации в качестве плательщика налога на добавленную стоимость.Пример. Для плательщика налога, регистрация которого в качестве плательщика налога на добавленную стоимость произошла 15.08.2007 г., первым отчетным периодом будет период с 15.08.2007 г. по 30.09.2007 г. включительно. Несмотря на то что 12 месяцев в качестве зарегистрированного плательщика НДС такой плательщик отработает в сентябре 2008 года, заявление о применении квартального налогового периода может быть подано им только вместе с налоговой декларацией за декабрь 2008 года (не позднее 20 января 2009 года) — за последний отчетный период 2008 года.
Следует отметить, что со вступлением в силу изменений, внесенных в Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» Законом Украины от 25.03.2005 г. № 2505-IV «О внесении изменений в Закон Украины «О Государственном бюджете Украины на 2005 год» и некоторые другие законодательные акты Украины», из Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость»
исключен пункт 7.9 статьи 7, согласно которому плательщикам налога предоставлялось право в течение календарного года осуществлять замену квартального налогового периода месячным с начала любого квартала текущего года.С учетом указанных изменений
и согласно действующим в настоящее время нормам законодательства плательщик налога, принявший решение о применении налогового периода, равного календарному кварталу, в течение налогового года не имеет права на переход на месячный налоговый период, если его объем налогооблагаемых операций в течение любого периода с начала применения квартального налогового периода не превышает 300 тыс. грн. (без учета налога на добавленную стоимость).При определении
налогового периода для плательщиков налога на добавленную стоимость, одновременно являющихся плательщиками единого налога, необходимо учитывать следующее.Указом Президента Украины от 28.06.99 г. № 746/99 «О внесении изменений в Указ Президента Украины от 3 июля 1998 года № 727 «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» всем плательщикам единого налога, в том числе и являющимся одновременно плательщиками налога на добавленную стоимость, установлен
квартальный налоговый период подачи отчетности, в том числе и по налогу на добавленную стоимость. При этом Указом не предусмотрен такой налоговый период как месяц.Учитывая нормы Указа и упомянутые выше изменения, внесенные в Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость», плательщик налога на добавленную стоимость, являющийся субъектом упрощенной системы налогообложения и плательщиком единого налога, должен подавать налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость
не ежемесячно, а ежеквартально, в том числе и в случае, когда объем налогооблагаемых операций по поставке им товаров (услуг) в течение любого периода с начала применения квартального налогового периода превышал 300 тыс. грн. (без налога на добавленную стоимость), и в случае, когда он является зарегистрированным плательщиком налога на добавленную стоимость менее двенадцати календарных месяцев.Заявление
о применении налогового периода, равного календарному кварталу, плательщик единого налога подавать не должен.При этом
до момента перехода на общую систему налогообложения такой плательщик налога должен применять только квартальный налоговый период, но с момента такого перехода при условии, что его объем налогооблагаемых операций по поставке товаров (услуг) в течение любого периода с начала применения квартального налогового периода превышает 300 тыс. грн. (без учета налога на добавленную стоимость), он обязан применять месячный налоговый период, что должно быть указано в соответствующей налоговой декларации по результатам такого месяца.Если на момент перехода с упрощенной на общую систему налогообложения у такого плательщика объем налогооблагаемых операций по поставке товаров (услуг) в течение любого периода
не превышает 300 тыс. грн. (без учета налога на добавленную стоимость), он имеет право на продолжение применения квартального налогового периода до конца текущего налогового года или до момента достижения им объема налогооблагаемых операций, указанного в подпункте 2.3.1 пункта 2.3 статьи 2 Закона, — 300 тыс. грн. (без учета налога на добавленную стоимость).Сообщая об изложенном, Государственная налоговая администрация Украины информирует, что
другие налоговые разъяснения по этому вопросу могут применяться в части, не противоречащей этому налоговому разъяснению.Председателям Государственных налоговых администраций в Автономной Республике Крым, областях, городах Киеве и Севастополе довести указанное разъяснение до сведения плательщиков налога и подчиненных подразделений и обеспечить его учет при проведении контрольно-проверочной работы и вынесении решений в процессе апелляционных согласований.
Заместитель председателя С. Чекашкин
комментарий редакции
Актуальные вопросы применения квартального периода по НДС
В данном письме затронут целый ряд очень важных вопросов, связанных с возможностью применения плательщиком НДС квартального отчетного периода. Отметим важные выводы этого письма.
Подача заявления о выборе квартального периода
Совершенно очевидно, что перейти на квартальный период можно только в том случае, если вместе с декларацией за последний отчетный период текущего (по мнению ГНАУ, полного) календарного года было подано заявление о выборе этого периода. Даже если плательщик НДС не превысил указанные в п.п. 7.8.2 Закона об НДС объемы, но заявление не подал, то применять квартальный период в следующем году он не сможет.
Причем подача заявления для применения квартального периода обязательна не только для тех плательщиков НДС, которые отчитываются помесячно и желают со следующего года применять квартальный период, но и для тех, кто
уже отчитывается поквартально. В этом отношении стоит упомянуть о консультации сотрудников ГНАУ, опубликованной в «Вестнике налоговой службы Украины», 2006, № 19. В ней на вопрос «Должен ли плательщик, который отчитывается ежеквартально, подавать в налоговый орган заявление о ежегодном продлении применения квартального налогового периода?» был дан ответ: «Законом № 168/97-ВР и Порядком № 166 необходимость подачи заявления о ежегодном продлении применения квартального налогового периода не предусмотрена», из которого следовало, что подавать заявление не обязательно.Действительно, документ с указанным названием подавать не надо, да его и не существует в природе. А вот подать заявление о выборе квартального периода необходимо. Здесь уместна обратная логика — ни в Законе об НДС, ни в Порядке № 166 нет никаких особенностей на этот счет. Есть как раз другое условие: если заявление не будет подано, то плательщик обязан применять месячный период. Об этом мы писали еще в статье «Выбор налогового периода по НДС» (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 77). Наши выводы подтверждает и комментируемое письмо.
Полный календарный год на месячном периоде
С тем, что вновь зарегистрированный плательщик НДС может
быть только месячным плательщиком, можно согласиться.А вот другой вывод ГНАУ вызывает сомнения. Наглядно демонстрируя на примере, налоговики утверждают, что прежде чем получить возможность перейти на квартальный отчетный период, плательщик НДС должен отчитываться помесячно
полный календарный год. Похоже, что этот очень важный, но далеко не безупречный вывод в официальной форме звучит от налоговиков впервые.Судя по всему, основанием для него служат слова «за прошедшие
двенадцать месячных налоговых периодов»из первого абзаца п.п. 7.8.2 Закона об НДС. Мол, речь идет о периодах (не о месяцах, как это сказано в п.п. 2.3.1), а периоды могут быть только у плательщика НДС. Значит, для того чтобы получить возможность перейти на квартальный период, необходимо быть месячным плательщиком как минимум в течение всех 12 месяцев одного календарного года, и только с начала следующего года можно перейти на квартальный период.Но если настолько формально читать п.п. 7.8.2 Закона об НДС, то можно прийти к
абсурдному выводу, что плательщик НДС может отчитываться поквартально только один год подряд! Ведь в п.п. 7.8.2 речь идет о двенадцати месячных периодах. А у квартального плательщика НДС таковых нет вообще! То есть на следующий год строго формально он не может соответствовать тем условиям, которые описаны в п.п.7.8.2 Закона об НДС. Тем не менее этот момент не смущает налоговиков, разрешающих и в следующем году (при соблюдении этого условия и подаче соответствующего заявления) применять квартальный период.
Период для единоналожника
В этом отношении выводы налоговиков
шокируют. И дело не в том, соответствуют они закону или нет. Проблема в другом: в кардинальном изменении мнения ГНАУ, которое в последнее время приобрело чуть ли не характер бедствия. В течение долгого времени налоговики упорно разъясняли, что единоналожник (юридическое или физическое лицо) может применять как квартальный, так и месячный период в зависимости от своего выбора (письма ГНАУ от 23.03.2006 г. № 2725/7/16-1515-26, от 27.10.2005 г. № 21067/7/16-1517-26, от 19.01.2006 г. № 867/7/16-1517-26, последние два см. в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 23). Объемы налогооблагаемых операций принципиального значения не имеют, если есть желание перейти на квартальный период, главное — вовремя подать соответствующее заявление, если такого желания нет — можно применять месячный период. Такая позиция представляла собой некий либеральный симбиоз норм Указа № 727 и Закона об НДС. Хотя он и не очень соответствовал п. 11.4 Закона об НДС, но вполне удовлетворял налогоплательщиков.В сегодняшнем письме ГНАУ представляет ситуацию
по-другому. Отдавая приоритет нормам Указа № 727, в письме говорится, что единоналожник ни при каких условиях не может отчитываться помесячно, для него установлен только квартальный налоговый период! И подавать заявление о его применении он не должен!Но ведь на сегодняшний день есть множество единоналожников, отчитывающихся помесячно. Не могут ли их сейчас привлечь к ответственности за то, что они сдавали отчетность помесячно, а не поквартально?
На наш взгляд, нет. И дело не только в том, что, применяя месячный период, единоналожник не ущемил интересы государства (скорее, наоборот). Здесь важно учитывать еще и позицию ГНАУ в отношении
статуса налоговых разъяснений. Если у налогоплательщика было адресованное ему налоговое разъяснение, позволяющее применять месячный период, то он застрахован от ответственности нормой части «д» п.п. 4.4.2 Закона № 2181.Если же такого разъяснения нет, то можно обратиться к конфликту интересов, регламентированному п.п. 4.4.1 Закона № 2181: если норма закона или другого нормативно-правового акта, изданного на основании закона... предполагает неоднозначную (множественную) трактовку прав и обязанностей плательщиков налогов или контролирующих органов, в результате чего имеется возможность принять решение в пользу как плательщика налогов, так и контролирующего органа,
решение принимается в пользу плательщика налогов».Двоякое толкование закона налицо: одну и ту же норму Закона разные письма толкуют по-разному при неизменности норм самого Закона. Субъекты хозяйствования не должны отвечать за переменчивость взглядов ГНАУ.
Другое дело, что тех единоналожников, которые сейчас отчитываются помесячно, теперь, судя по всему, начнут всеми правдами и неправдами принуждать перейти на квартальный период.
Дмитрий Костюк
