Нюансы страхования коммерческих рисков
Избежать рисков, связанных с неоплатой отгруженного товара, невозвратом депозита, неплатежами по договору лизинга, невозможно. А вот защитить себя от потерь вполне реально — для этого следует заключить договор страхования. Об особенностях страхования коммерческих рисков и его отражении в налоговом и бухгалтерском учете вы узнаете из предлагаемой статьи.
Марина КОВЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Во всем мире
объектом страхования коммерческих рисков выступает коммерческая деятельность страхователя, предусматривающая инвестирование денежных и других ресурсов в какой-либо вид производства, работ или услуг и получение от этих вложений дохода через определенный срок.В Украине термин «страхование коммерческих рисков» на законодательном уровне не определен. Несмотря на это, страхование коммерческих рисков все-таки отразилось в законодательных документах. Так, в
ст. 980 ГКУ и в ст. 4 Закона о страховании указано, что объектами страхования могут быть имущественные интересы, не противоречащие законодательству Украины, связанные с владением, пользованием и распоряжением имуществом. Страхование коммерческих рисков является одним из видов имущественного страхования.Страхование коммерческих рисков — широкое понятие, которое объединяет:
— страхование
технических рисков. Оно включает в себя страхование строительства от всех видов риска (CAR), страхование всех монтажных рисков (EAR), машин и электронных устройств;— страхование
финансовых рисков. В этой сфере самым распространенным является страхование лизинговых операций, кредитов, депозитов, инвестиций.Страхование отдельных видов коммерческих рисков присутствует в перечне видов
добровольного страхования (ст. 6 Закона о страховании), а именно:— страхование инвестиций;
— страхование финансовых рисков.
Причем перечень видов страхования, приведенный в данной статье, является неисключительным и может включать прочие виды добровольного страхования.
Кроме того, некоторые виды страхования, которые относятся к страхованию коммерческих рисков, присутствуют и в перечне
обязательных видов страхования (ст. 7 Закона о страховании).Таким образом, страховые компании вправе осуществлять страхование коммерческих рисков. Правда, здесь существует один нюанс. Данный вид страхования не может быть указан в лицензии страховой компании, туда вносят только те виды страхования, которые
присутствуют в ст. 6 и 7 Закона о страховании. В связи с этим при составлении правил страхования, а также в договорах на страхование страховщики избегают словосочетания «страхование коммерческих рисков», а используют, к примеру, «страхование финансовых (коммерческих) рисков».Страхование коммерческих рисков осуществляется на основании письменного договора с целью
компенсации понесенных убытков, вследствие неблагоприятного, непредсказуемого изменения конъюнктуры рынка и ухудшения других условий для осуществления коммерческой (инвестиционной) деятельности.Отметим некоторые особенности страхования коммерческих рисков, которые нужно учитывать при заключении договора. Так,
денежную сумму, в пределах которой страховщик обязан произвести выплату при наступлении страхового случая (страховую сумму), устанавливают:— в размере капитальных вложений;
— в размере капитальных вложений, увеличенных на сумму ожидаемой прибыли.
Страховое возмещение
осуществляют в пределах страховой суммы, уменьшенной на сумму фактических финансовых результатов, полученных при осуществлении коммерческой деятельности. При этом она не может превышать сумму прямых убытков, понесенных страхователем. Выплачивается страховое возмещение по окончании срока страхования, т. е. на дату выявления результатов коммерческой деятельности.Страховое возмещение может быть уменьшено на сумму
франшизы (часть убытков, которая не подлежит возмещению страховщиком согласно договору страхования). Сумма франшизы определяется либо в процентах от страховой суммы, либо в абсолютном размере. Различают условную и безусловную франшизу. В случае применения условной франшизы убытки не возмещаются, если их сумма меньше или равна самой франшизе. Однако страховая компания компенсирует убытки в полном объеме, если их сумма превысит установленный размер франшизы.Чаще всего в договорах страхования устанавливают
безусловную франшизу. В этом случае страховщик возмещает сумму убытков, уменьшенную на величину франшизы.Обобщим изложенную информацию в табличном виде.
Определение суммы страхового возмещения, если в договоре предусмотрена франшиза
| Вид франшизы | Условия для расчета суммы страхового возмещения | Выплата страхового возмещения |
| Условная | Убытки Франшиза | Не выплачивается |
| Убытки > Франшиза | Убытки возмещаются в полном размере | |
| Безусловная | х | Убытки — Франшиза |
Рассмотрев правовые основы страхования коммерческих рисков, перейдем к учетным особенностям.
Налоговый учет
Учет расходов на страхование
. Порядок отражения в налоговом учете расходов на страхование регулируется п.п. 5.4.6 Закона о налоге на прибыль. В соответствии с нормами указанного документа в состав валовых расходов включаются любые расходы по страхованию кредитных и других рисков плательщика налога, связанных с осуществлением им хозяйственной деятельности, в пределах обычной цены страхового тарифа соответствующего вида страхования, действующего на момент заключения такого страхового договора.Как видим, при обосновании связи страхования коммерческих рисков с хозяйственной деятельностью предприятие имеет полное право на валовые расходы. Так, например, в
письме ГНАУ от 31.01.2005 г. № 830/6/15-1316 разъясняется правомерность отнесения в состав валовых расходов страховых взносов по договорам добровольного страхования ответственности перевозчика как одного из видов страхования коммерческих рисков. О том, что платежи по страхованию строительно-монтажных рисков включаются в валовые расходы, шла речь и в консультации представителей главного налогового ведомства, опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 28. При этом налоговики напоминают, что размер страховых тарифов по добровольным видам страхования является составной частью правил страхования, которые разрабатываются страховщиком для каждого вида страхования отдельно и регистрируются в Госфинуслуг.Расходы на страхование коммерческих рисков отражаются в стр.
04.12 декларации по налогу на прибыль. Показатель данной строки определяется в таблице 5 приложения К1/1.Датой увеличения валовых расходов по услугам является дата любого из событий, произошедшего ранее (
п.п. 11.2.1 Закона о налоге на прибыль):— или
дата списания средств с банковского счета в оплату услуг, а в случае их приобретения за наличные — день выдачи из кассы,— или
дата фактического получения налогоплательщиком результатов таких услуг, в зависимости от того, какое из событий произошло раньше.Сразу отметим, что первым событием при заключении договоров непосредственно со страховой компанией будет списание
средств с банковского счета. Объясним почему. Согласно ст. 18 Закона о страховании договор страхования вступает в силу с момента внесения первого платежа, если иное не предусмотрено договором страхования. Другими словами, без перечисления денежных средств договор не будет иметь юридической силы.Датой фактического получения страховой услуги является дата окончания срока действия договора или дата выполнения обязательств страховщика перед страхователем в полном объеме (
ст. 28 Закона о страховании). На это обращали внимание и представители главного налогового ведомства (см. консультацию в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2004, № 11). Как видим, в операциях страхования оплата всегда предшествует получению услуг.Ограничения валовых расходов
. Как следует из п.п. 5.4.6 Закона о налоге на прибыль, отнесение к составу валовых расходов плательщика налога расходов на страхование ограничивается обычной ценой страхового тарифа и 5 % лимитом. Рассмотрим каждое из этих ограничений.В соответствии с
п.п. 1.20.52 Закона о налоге на прибыль методику определения обычной цены страхового тарифа утверждает центральный орган исполнительной власти по регулированию рынков финансовых услуг. Во исполнение норм указанного документа была разработана Методика № 3259. Согласно пп. 2.4, 2.5 данной Методики размер страховых тарифов по добровольным видам страхования исчисляется страховщиком актуарно (математически) на основании соответствующей статистики наступления страховых случаев. Он является составной частью правил страхования, которые разрабатываются страховщиком для каждого вида страхования отдельно и регистрируются в Госфинуслуг. Конкретный размер страхового тарифа определяется в договоре страхования по согласованию сторон.Как видим, указанный в договоре страховой тариф, разработанный в соответствии с правилами страхования, зарегистрированными в Госфинуслуг, является обычной ценой страхового тарифа.
Теперь перейдем к 5 % лимиту. Согласно
третьему абзацу п.п. 5.4.6 Закона о налоге на прибыль в состав валовых расходов можно включить сумму расходов по страхованию (кроме расходов по медицинскому, пенсионному страхованию и по обязательным видам страхования) в размере, не превышающем 5 % валовых расходов за отчетный налоговый период, нарастающим итогом с начала года, а для сельскохозяйственных предприятий — за отчетный налоговый год.Для определения суммы расходов на страхование коммерческих рисков, которая включается в состав валовых расходов, необходимо использовать следующую формулу:
| ВРс = | ВР х 5 % | = | ВР | , |
| 95 % | 19 |
где ВРс — суммы расходов на страхование коммерческих рисков, которая включается в состав валовых расходов;
ВР — общая сумма валовых расходов нарастающим итогом с начала года, уменьшенная на сумму расходов на страхование.
Рассчитав предельную величину расходов на страхование (ВРс), ее необходимо сравнить с фактическими расходами:
— если сумма фактических расходов на страхование оказалась меньше расчетной величины (ВРс), то она в полном размере включается в валовые расходы;
— если сумма фактических расходов превысила расчетную величину, то в состав ВР попадет только предельная расчетная сумма (ВРс).
Учет страхового возмещения
. Как предусмотрено вторым абзацем п.п. 5.4.6 Закона о налоге на прибыль, если условия страхования предусматривают выплату страхового возмещения в пользу налогоплательщика-страхователя, застрахованные убытки, понесенные таким налогоплательщиком, относятся в состав его валовых расходов в налоговом периоде их понесения , а суммы страхового возмещения таких убытков включаются в состав валовых доходов в налоговом периоде их получения (второй абзац п.п. 5.4.6 Закона о налоге на прибыль).Таким образом, при наступлении страхового случая предприятие может увеличить:
—
валовые расходы в размере застрахованных убытков в периоде их понесения (т. е. на дату составления страхового акта);—
валовые доходы на сумму страхового возмещения (в момент получения денежных средств от страховщика).Обратите внимание, что плательщик имеет право включить в состав валовых расходов всю сумму понесенных убытков
с учетом суммы франшизы (ведь франшиза входит в состав застрахованных убытков, даже если она не возмещается страховой компанией).Под суммой страхового возмещения понимают
страховые выплаты, осуществляемые страховой компанией в пределах страховой суммы. Как мы уже говорили, сумма страхового возмещения не может превышать размер прямого убытка, понесенного страхователем.НДС.
В соответствии с первым абзацем п.п. 3.2.3 Закона об НДС не являются объектом обложения НДС операции по предоставлению услуг страхования, совместного страхования или перестрахования лицами, которые имеют лицензию на осуществление страховой деятельности в соответствии с законом, а также связанных с такой деятельностью услуг страховых (перестраховых) брокеров и страховых агентов.Таким образом, операции по предоставлению услуг страхования и возврату денежных средств в рамках договоров страхования не приводят к возникновению обязательство по НДС у страховщика и налогового кредита по НДС у страхователя.
Бухгалтерский учет
Для отражения расходов на страхование в бухгалтерском учете предназначен счет
65 «Расчеты по страхованию». Ни один из субсчетов второго порядка, перечисленных в Инструкции № 291, не соответствуют экономическому содержанию расчетов по страхованию коммерческих рисков. В связи с этим учет расчетов по данному виду страхования предлагаем ввести на отдельном субсчете 657 «Расчеты по страхованию коммерческих рисков». По кредиту данного субсчета указывают:— начисленные обязательства по страхованию;
— полученные от страховых компаний средства.
По дебету счета
657 отражают:— погашение задолженности (уплата страхового платежа);
— начисление дохода от страхового возмещения.
Аналитический учет ведется по страховщикам и отдельным договорам страхования.
Обобщить правила отражения расходов на страхование коммерческих рисков в налоговом и бухгалтерском учете поможет пример.
Пример.
По договору купли-продажи предприятие оптовой торговли ООО «Лия» на условиях последующей оплаты отгрузило товар на сумму 60000 грн. (в том числе НДС — 10000 грн.). Себестоимость отгруженного товара составляет 40000 грн. При этом субъект хозяйственной деятельности застраховал риск неоплаты товара в срок. В соответствии с договором страхования:— страховая сумма составляет 60000 грн.;
— страховая премия определена в размере 5 % от страховой суммы — 3000 грн.
(60000 х 5 %);— безусловная франшиза равна 2000 грн.
В установленные договором сроки покупатель не оплатил товар (наступил страховой случай). Страховая компания выплатила страховое возмещение в размере 58000 грн. (60000 - 2000). Общая сумма валовых расходов (без учета расходов на страхование) нарастающим итогом с начала года составила 55000 грн.
Учет операций по страхованию риска неоплаты товара в срок
|
| Содержание операции | Бухгалтерский учет | Сумма, грн. | Налоговый учет | ||
| дебет | кредит | ВД | ВР | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Отгрузка товара покупателю | ||||||
| 1 | Отражен доход от реализации товаров | 361 | 702 | 60000 | 50000 | — |
| 2 | Начислены налоговые обязательства по НДС | 702 | 641 | 10000 | — | — |
| 3 | Списана себестоимость реализованных товаров | 902 | 281 | 40000 | — | — * |
| * Балансовая стоимость отгруженных товаров увеличит валовые расходы через механизм прироста (убыли) балансовой стоимости запасов (п. 5.9 Закона о налоге на прибыль). | ||||||
| 4 | Списаны доходы на финансовый результат | 702 | 791 | 50000 | — | — |
| 5 | Списаны расходы на финансовый результат | 791 | 902 | 40000 | — | — |
| Заключен договор страхования риска неоплаты товара | ||||||
| 6 | Уплачена страховая премия | 657 | 311 | 3000 | — | 2894,74* |
| * Рассчитаем 5 % лимит: 2894,74 грн. (55000 : 19 %). Фактические расходы на страхование превысили 5 % лимит, поэтому в ВР включается сумма в пределах лимита — 2894,74 грн. | ||||||
| 7 | Отражена сумма страхового платежа в составе расходов | 92 | 657 | 3000 | — | — |
| 8 | Списаны расходы на финансовый результат | 791 | 92 | 3000 | — | — |
| Наступление страхового случая | ||||||
| 9 | Отражена частичная передача прав, вытекающих из договора купли-продажи, от поставщика к страховой компании (составлен страховой акт)* (60000 - 2000) | 657 | 361 | 58000 | — | 60000 |
| * В соответствии со ст. 993 ГКУ и ст. 27 Закона о страховании к страховщику, выплатившему страховое возмещение, в пределах фактических затрат, переходит право требования, которое страхователь имел к лицу, ответственному за убыток. | ||||||
| 10 | Получена страховая сумма | 311 | 657 | 58000 | 58000 | — |
| 11 | Списана на расходы невозмещенная по договору страхования сумма | 949 | 361 | 2000 | — | — |
| 12 | Списаны расходы на финансовый результат | 791 | 949 | 2000 | — | — |
Безусловно, страхование коммерческих рисков дает возможность в определенной мере компенсировать убытки предприятия. В связи с этим такой вид страхования становится все более распространенным в Украине. Как вы смогли убедиться, ему присущи учетные нюансы, многие из которых мы рассмотрели в данной статье. Однако, если у вас возникнут вопросы, пишите нам и мы обязательно на них ответим.
