Платежи в условиях кризиса
Не секрет, что в последнее время предприятия столкнулись с определенными проблемами при осуществлении безналичных денежных переводов, адресованных, в частности, контрагентам по хозяйственным договорам. Многие уже успели забыть о хронических задержках платежей, присущих банковской системе 15-летней давности, и сейчас опоздание денег даже на один день кажется катастрофой. Не углубляясь в первопричины сложившейся сегодня ситуации, рассмотрим юридические и налоговые последствия несвоевременного зачисления банками денежных средств для сторон хоздоговорных отношений.
Игорь ХМЕЛЕВСКИЙ, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор», igor.khmelevskiy@id.factor.ua
Сроки осуществления перевода: что говорит Закон
Основы правового регулирования договорных отношений в сфере функционирования банковских счетов содержатся в
гл. 72 ГКУ. Сущность договора банковского счета раскрыта в ст. 1066 этого Кодекса следующим образом: заключив такой договор с клиентом (владельцем счета), банк обязуется принимать и зачислять на счет клиента денежные средства, которые ему поступают, выполнять его распоряжения о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других операций по счету.При этом банк имеет право пользоваться денежными средствами на счете клиента,
гарантируя его право беспрепятственно распоряжаться этими средствами. Более того, ст. 1074 ГКУ установлен прямой запрет на ограничение прав клиента относительно распоряжения денежными средствами, которые находятся на его счете, кроме случаев ограничения права распоряжения счетом по решению суда в случаях, установленных законом.Очевидно, что задержки с перечислением средств на счет получателя по вине банков (а то и вовсе их незачисление после списания со счета плательщика) существенным образом нарушают права и законные интересы клиентов. Но для того чтобы говорить о таком нарушении как о свершившемся факте, следует для начала знать, какие же сроки установлены законодателем в качестве допустимых для совершения тех или иных банковских переводов. Обратимся для ответа на этот вопрос к
Закону № 2346, которым определены общие принципы функционирования платежных систем в Украине, понятие и общий порядок проведения перевода средств в пределах Украины, а также ответственность субъектов перевода.Пунктом 8.1
Закона № 2346 установлено, что банк обязан выполнить поручение клиента, содержащееся в расчетном документе, который поступил в течение операционного времени банка, в день его поступления. В случае поступления расчетного документа в обслуживающий банк по окончании операционного времени банк обязан выполнить такое поручение клиента не позднее следующего рабочего дня. За нарушение этих сроков банк, обслуживающий плательщика, несет ответственность, предусмотренную упомянутым Законом*.* Подробно об ответственности банков речь пойдет в одном из следующих разделов этой статьи.
Что же касается
банка, обслуживающего получателя , то согласно п. 30.2 Закона № 2346 в случае поступления суммы перевода в течение операционного дня такой банк обязан зачислить ее на счет получателя в тот же день либо в день, указанный плательщиком в расчетном документе (этот день называется датой валютирования**). После этого такой перевод в соответствии с п. 30.1 Закона № 2346 считается завершенным.** Об особенностях зачисления платежей с указанной в расчетном документе датой валютирования можно прочитать в статье «Дата валютирования: памятник «первому событию» («Налоги и бухгалтерский учет», 2002, № 47).
Очевидно, что между днем выполнения поручения клиента банком, обслуживающим плательщика, и днем зачисления денежных средств банком, обслуживающим получателя, на его счет в общем случае должен существовать какой-то временной промежуток. О его необходимости можно судить хотя бы из тех соображений, что при несовпадении банка плательщика и банка получателя каждому из этих банков понадобится какое-то время, чтобы произвести свою часть внутрибанковских («технологических») операций по выполнению денежного перевода (отражение операции по перечислению средств на счетах бухгалтерского учета банков, информирование друг друга о его завершении либо о невозможности его выполнения и т. п.).
Подтверждение этому находим в
п. 8.4 Закона № 2346, где идет речь о внутрибанковском (выполняется в срок, установленный внутренними нормативными актами банка, но не может превышать двух операционных дней) и межбанковском (выполняется в срок до трех операционных дней) переводах. Таким образом, безналичный перевод денежных средств при определенных условиях должен завершиться за три операционных дня, а в ряде случаев может (и должен) завершиться даже ранее.Заметим, что в последние годы, для которых, с одной стороны, была характерна определенная стабильность банковской системы, а с другой — постоянный прогресс информационных технологий, практически все безналичные денежные переводы происходили «день в день». Это позволяло субъектам хозяйствования не учитывать в своей деятельности те более длительные сроки платежей, которые и в тот период, и сейчас присутствовали и присутствуют в
Законе № 2346.Кризисная ситуация в экономике, сложившаяся в настоящее время, привела к тому, что некоторые банки в силу разных причин уже не могут в безусловном порядке придерживаться таких сроков в части своевременного списания денежных средств. На выручку таким банкам поспешил НБУ, увеличив известным
постановлением № 319 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 84) сроки платежей при расчетах между предприятиями-резидентами, а также определив целый ряд других мер по предотвращению финансового кризиса.Рассмотрим далее те изменения, которые были внесены указанным
постановлением в сроки выполнения коммерческими банками платежных поручений на перевод денежных средств.
Сроки осуществления перевода: что говорит НБУ
Как сказано в преамбуле самого
постановления № 319, целью его принятия является нейтрализация влияния внешнего финансового кризиса и обеспечение стабильности банковской системы. На сегодняшний день этот документ уже подвергся нескольким изменениям, поэтому дальше в своем изложении будем ориентироваться на последнюю его редакцию, с учетом изменений, внесенных в первую очередь постановлением Правления НБУ от 16.10.2008 г. № 328 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 86).Итак, руководствуясь
п. 2.3 постановления № 319, в настоящее время банки обязаны принимать к исполнению платежные поручения на перевод средств согласно пп. 8.1 и 8.4 Закона № 2346 в пределах остатка на счете на момент их получения и перечислять их получателю:—
в пределах одного отделения/филиала — в день получения платежного документа, поступившего в течение операционного времени банка;—
в пределах одного банка — до двух операционных дней;—
межбанковский перевод — до трех операционных дней.На первый взгляд, установленные этим
постановлением сроки ничем не отличаются от тех, которые содержатся в Законе № 2346. Однако, как нам кажется, принципиальное расхождение все же есть и заключается оно в упоминавшейся выше норме, которая присутствует в п. 8.1 Закона № 2346: «банк обязан выполнить поручение клиента, содержащееся в расчетном документе, который поступил в течение операционного времени банка, в день его поступления».Дело в том, что из
абз. второго п. 2.14 Инструкции № 22 четко прослеживается вывод: под «выполнением расчетного документа» понимается списание банком средств по этому документу. Там же в последнем абзаце отдельно указывается, что инициирование перевода считается завершенным со времени принятия банком плательщика расчетного документа на исполнение*.* Этот нюанс обретает чрезвычайно важное значение при осуществлении платежей в бюджет, о чем подробно рассказывается в статье на с. 11 сегодняшнего номера.
Таким образом, логика
ст. 8 Закона № 2346 в целом состоит в том, что списать денежные средства со счета плательщика банк в любом случае обязан в день подачи «платежки», а вот срок окончательного завершения перевода, т. е. момент зачисления этих средств на счет получателя, зависит от того, осуществляется ли такой перевод в пределах одного банка либо банк плательщика и банк получателя не совпадают.Логика же
постановления № 319 несколько иная. Теперь банк, обслуживающий плательщика, получил право придержать средства клиента на его счете на срок от одного до трех дней в зависимости от того, в каких банках открыты текущие счета плательщика и получателя. Хотя в отличие от первоначальной редакции данного постановления у него появилось право выполнить любой перевод, как и раньше, в течение одного операционного дня.Попутно заметим, что те положения
постановления № 319, которыми были увеличены сроки выполнения расчетных документов, в полной мере распространяются и на платежи в пользу нерезидентов. Это следует из письма НБУ от 28.10.2008 г. № 18-311/3496-14715, разъясняющего отдельные нормы указанного постановления.
Ответственность плательщика перед контрагентом: наступает ли она?
Следует отметить, что многими специалистами высказывается мнение о незаконности мер, принятых Нацбанком, поскольку нормы
Закона № 2346 были, по сути, изменены документом, не имеющим даже статуса нормативно-правового акта. Увы, но постановление № 319 вопреки требованиям, изложенным в ст. 56 Закона Украины «О Национальном банке Украины» от 20.05.99 г. № 679-XIV, не проходило регистрацию в Министерстве юстиции.В то же время банки приняли его к безусловному исполнению, что может привести (и уже приводит) к нарушению сроков исполнения обязательств между контрагентами по хозяйственным договорам. На кого должна быть возложена ответственность в таком случае: на плательщика средств, который поручил своему банку осуществить платеж в последний день срока, отведенного для исполнения обязательства перед контрагентом, или на банк, задержавший списание денежных средств? Посмотрим, что на этот счет говорит действующее законодательство.
Частью первой ст. 1092 ГКУ
предусмотрено, что в случае невыполнения либо ненадлежащего выполнения платежного поручения клиента банк несет ответственность в соответствии с этим Кодексом и законом. Если такое невыполнение либо ненадлежащее выполнение платежного поручения произошло в связи с нарушением правил расчетных операций исполняющим банком, ответственность может быть возложена судом на этот банк (ч. 2 ст. 1092 ГКУ).Приведенные выше общие нормы гражданского законодательства конкретизированы в
ст. 32 Закона № 2346, согласно которой банк, обслуживающий плательщика, и банк, обслуживающий получателя, несут перед плательщиком и получателем ответственность, связанную с проведением перевода, в соответствии с этим Законом и условиями заключенных между ними договоров.В случае нарушения банком, обслуживающим плательщика
, сроков выполнения поручения клиента на перевод, установленных Законом № 2346, этот банк обязан уплатить плательщику пеню в размере 0,1 % суммы просроченного платежа за каждый день просрочки. При этом такая пеня не может превышать 10 % суммы перевода, если другой размер пени не обусловлен договором между плательщиком и банком. Получатель имеет право на возмещение банком, обслуживающим плательщика, вреда, причиненного ему вследствие нарушения этим банком сроков выполнения документа на перевод.В контексте рассматриваемого вопроса несколько слов скажем о судебной практике, сложившейся до настоящего момента в спорах о своевременности осуществления денежных переводов между субъектами частного права (анализу ситуации с платежами в бюджет посвящена статья на с. 11 сегодняшнего номера). Так вот, по мнению судов, в общем случае предприятие —
плательщик денежных средств считается выполнившим свои денежные обязательства по хозяйственному договору в момент списания таких средств банком с его текущего счета.Об этом, в частности, говорится в
постановлении Высшего хозяйственного суда Украины от 25.08.2004 г. по делу № 9/22, где суть спора сводилась к тому, несет ли ответственность плательщик перед получателем денежных средств, если неуплата произошла не по его вине, а по причине незавершения перевода банком. Суд, ссылаясь на то, что при принятии банком плательщика расчетного документа на выполнение, банк должен обеспечить фиксирование этой даты (п. 22.4 Закона № 2346), а также обязан выполнить поручение клиента, содержащееся в расчетном документе, который поступил в течение операционного времени банка, в день его поступления (п. 8.1 этого же Закона), пришел к выводу, что плательщик должным образом выполнил обязательства по уплате суммы задолженности.Аналогичный подход был высказан и в
письме Национальной комиссии регулирования электроэнергетики Украины от 30.08.2005 г. № 05-30-11/3998. НКРЭ также считает, что потребитель выполнил свое обязательство по оплате за потребленную электроэнергию в случае осуществления платежа в сроки, установленные договором, и не несет ответственности, если денежные средства отразились на счете энергопоставщика на следующий за расчетным рабочий день.Попутно заметим, что если договор между субъектами хозяйствования содержит иные, более жесткие для плательщика, условия выполнения денежных обязательств (например, договором может быть предусмотрено, что обязательство считается выполненным с момента зачисления средств на счет получателя), то плательщику следует соблюдать в первую очередь такие условия, для чего стоит все же учитывать сроки осуществления банковских переводов.
По большому счету,
и сегодня, в период действия увеличенных сроков выполнения платежных поручений, ответственность банка, обслуживающего плательщика, все равно наступает даже в том случае, если такой банк выполнит поручение клиента, руководствуясь нормами постановления № 319, т. е. спишет денежные средства с его счета, с определенной задержкой (от одного до трех дней). И скорее всего, суды должны будут рассматривать такую задержку как нарушение правил расчетных операций исполняющим банком, о котором в ст. 1092 ГКУ говорится как об условии наступления ответственности банка. Тем не менее для предприятий, не желающих переносить споры о двух- трехдневной задержке платежа в зал суда, предпочтительнее будет вести свои безналичные расчеты, ориентируясь на текущие требования Нацбанка.Нельзя не сказать и об ответственности, которая наступает
для банка, обслуживающего получателя, вследствие нарушения этим банком сроков завершения перевода. Согласно ч. 3 ст. 343 ХКУ в случае задержки зачисления денежных поступлений на счет клиента банки уплачивают в пользу получателей денежных средств пеню в размере, предусмотренном договором о проведении кассово-расчетных операций, а при отсутствии соглашения о размере пени — в размере, установленном законом.И в этом случае за конкретизацией приведенной выше нормы следует обратиться к
Закону № 2346, абзацем вторым п. 32.2 которого предусмотрена такая же ответственность, как и для банка плательщика (пеня в размере 0,1 % суммы просроченного платежа за каждый день просрочки, но не более 10 % суммы перевода, если другой размер пени не обусловлен договором между плательщиком и банком). При этом специально оговорено, что плательщик не несет ответственности за просрочку перед получателем. Более того, плательщик имеет право на возмещение банком, обслуживающим получателя, вреда, причиненного ему вследствие нарушения этим банком сроков завершения перевода, установленных п. 30.2 этого Закона.Кстати, аналогично урегулирован этот вопрос и
ст. 1073 ГКУ: в случае несвоевременного зачисления на счет денежных средств, поступивших клиенту, банк должен незамедлительно после выявления нарушения зачислить соответствующую сумму на счет клиента, уплатить проценты (см. ст. 536 ГКУ) и возместить причиненные убытки (см. ст. 22 ГКУ).И еще один момент. На наш взгляд, сам факт принятия
постановления № 319 в некоторых ситуациях (например, если хозяйственный договор, заключенный до его принятия, предусматривал предельно сжатые сроки выполнения денежных обязательств, которые фактически стало невозможно выполнить в новых условиях) можно расценивать как форс-мажор. А это, как известно, по действующему гражданскому законодательству освобождает стороны по такому договору от ответственности за его нарушение. Хотя ученые-правоведы и расходятся во мнениях, можно ли к обстоятельствам непреодолимой силы (форс-мажору) относить действия государственных органов и органов местного самоуправления, поставить точку в конкретном хозяйственном споре сможет только суд, куда и следует обращаться сторонам в случае необходимости.
«Зависшие» суммы: как быть с ними
В соответствии с
п. 1.29 Закона № 2346 перевод денег является обязательной функцией, которую должна выполнять платежная система. Для полной ясности (поскольку выше определения этого понятия мы не давали) скажем, что под переводом в этом Законе (см. п. 1.24) понимается движение некоторой суммы средств, в частности, с целью ее зачисления на счет получателя. Если по какой-либо причине этого не произошло, перевод считается незавершенным. В таком случае говорят о неплатежеспособности участника платежной системы, которая заключается в его неспособности в срок, установленный договором или определенный законодательством Украины, в полном объеме выполнить свои обязательства по переводу средств (п. 1.20 Закона № 2346).Чаще всего термин «неплатежеспособность» применим к банку, обслуживающему плательщика. Порядок действий такого банка при наступлении указанной ситуации урегулирован
п. 1.12 Инструкции № 22, в соответствии с которым банк (филиал, отделение), который не может выполнить расчетный документ на списание/принудительное списание средств со счета клиента банка в установленный законодательством Украины срок, если нет/недостаточно средств на своем корреспондентском счете, обязан:— взять расчетный документ плательщика/взыскателя на учет по соответствующему забалансовому счету;
— прислать письменное уведомление плательщику/взыскателю о невыполнении его расчетного документа с указанием причины: «Нет/недостаточно средств на корреспондентском счете банка»;
— принять меры для восстановления своей платежеспособности.
Именно для «спасения» банковской системы от массовых неплатежей в связи с неплатежеспособностью банков и было принято
постановление № 319, позволяющее, как было сказано выше, оттягивать момент выполнения платежного поручения клиента на срок от одного до трех дней с целью накопления требуемой суммы на своем корреспондентском счете. Однако, как показывает практика, меры, принятые Нацбанком, срабатывали далеко не всегда, вследствие чего клиенты банка сталкивались с ситуацией, когда, например, списание денег произошло, а зачисление на счет получателя — нет (так называемые «зависшие» суммы). Как быть предприятиям в таких ситуациях?Об одной из них, относительно благополучно завершившейся для плательщика, а также о порядке налогового и бухгалтерского учета сопутствующих ей операций речь шла в статье «Если банк списал деньги со счета покупателя, но не перечислил их на счет продавца» («Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 93). В описанном там случае банк сначала списал сумму денежных средств со счета предприятия, но на счет поставщика они так и не поступили, а через некоторое время банк вернул деньги на счет предприятия-покупателя.
Намного хуже для плательщика, когда после списания деньги исчезают вообще. Тогда, если банком будут соблюдены перечисленные выше формальности, которые предусмотрены
Инструкцией № 22, плательщик, получив уведомление банка, для обеспечения своих прав относительно расчетов может принять меры в соответствии с законодательством Украины (см. последний абз. п. 1.12 этой Инструкции), т. е. обратиться в хозяйственный суд. Но, скорее всего, такому плательщику придется дожидаться, пока начнется официальная процедура ликвидации банка.Особенности ликвидации банка, в том числе и в случае его неплатежеспособности, содержатся в
гл. 16 Закона № 2121 . В соответствии со ст. 89 этого Закона в газете «Урядовий кур'єр» или «Голос Украины» ликвидатор осуществляет опубликование сведений об открытии ликвидационной процедуры, и для клиента банка важно не пропустить такую публикацию. Связано это с тем, что кредиторы банка имеют право заявить ликвидатору о своих требованиях к банку на протяжении одного месяца со дня опубликования указанного объявления (ст. 93 Закона № 2121). Требования, которые будут заявлены после окончания срока, установленного для их подачи, не рассматриваются и считаются погашенными (ч. 10 ст. 96 этого же Закона).В бухгалтерском учете предприятия не включенная в реестр требований сумма задолженности ликвидируемого банка подлежит списанию на расходы и в соответствии с
Инструкцией № 291 отражается корреспонденцией по дебету субсчета 944 «Сомнительные и безнадежные долги» и кредиту субсчета 311 «Текущие счета в национальной валюте». О нюансах налогового учета такой суммы можно прочитать в статье «Задолженность при банкротстве и ликвидации должника» («Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 79).Заметим, что процедура ликвидации банка достаточно длительна (согласно
ч. 13 ст. 88 Закона № 2121 в общем случае на нее отведено до трех лет со дня отзыва банковской лицензии, с правом продления Национальным банком еще на один — два года), и особенно рассчитывать на нее не приходится. Дело в том, что требования обычных кредиторов банка, в том числе и его бывших клиентов, удовлетворяются в седьмую очередь среди «прочих требований», и вряд ли кому-нибудь из таких кредиторов повезет. Требования же, не удовлетворенные из-за недостаточности имущества, также считаются погашенными (ч. 11 ст. 96 Закона № 2121).
Налоговые особенности платежей между контрагентами в период кризиса
Как известно, в общем случае валовые расходы налогоплательщика отражаются по правилу первого события. В случае осуществления предоплаты таким первым событием является
списание средств со счета. Следовательно, как предусматривает п.п. 11.2.1 Закона о налоге на прибыль , датой увеличения валовых расходов будет являться дата списания средств с банковского счета налогоплательщика в оплату товаров (работ, услуг). При этом, учитывая, что валовые расходы должны подтверждаться документально (п.п. 5.3.9 Закона о налоге на прибыль), подтверждающими документами в данном случае будут являться платежное поручение и выписка банка.Как уже было отмечено, в условиях действия
постановления № 319 сроки поступления платежного документа в банк и фактического исполнения такого документа могут различаться (как правило, на один — три дня). Следует еще раз подчеркнуть, что в таких случаях для отражения своих валовых расходов плательщик должен ориентироваться именно на дату фактического списания средств, указанную в выписке банка.Кстати, все сказанное будет полностью справедливо, только если получатель — стандартный плательщик налога на прибыль. В противном случае
п.п. 11.2.3 Закона о налоге на прибыль запрещает отражение валовых расходов по предоплате (полной или частичной), требуя при этом дождаться даты оприходования товаров, а для работ (услуг) — даты их фактического получения. Можно даже предположить, что в условиях финансового кризиса отношения с нестандартными плательщиками налога на прибыль станут в чем-то предпочтительнее, поскольку позволяют не учитывать в налоговом учете момент осуществления платежа.Дополнительно заметим, что при сложившихся обстоятельствах будет не лишним удостовериться в зачислении денежных средств на текущий счет получателя (например, путем проведения взаимной сверки денежных расчетов хотя бы не реже одного раза в квартал). Строго говоря, даже и без факта получения денег продавцом валовые расходы у покупателя все равно будут, но их отражение только по результатам сверки не вызовет лишних вопросов у налоговиков. Поэтому, если сумма была списана, но до получателя в течение сроков, установленных для осуществления банковских переводов, не дошла, о чем есть соответствующее уведомление от банка плательщика или составлен акт сверки, то вряд ли имеет смысл отражать ее в налоговом учете плательщика.
А как быть в том случае, если, не дожидаясь результатов поиска затерявшейся денежной суммы и выяснения причин ее неполучения, поставщик будет требовать от покупателя повторного перечисления предоплаты? Здесь возможны следующие варианты:
— если по первому платежу покупатель валовые расходы не отражал, решив удостовериться в получении средств продавцом, то, перечислив деньги повторно с той же целью, свои валовые расходы он получит только в момент списания этой второй суммы (не будем шутить по поводу того, что их тоже может постигнуть судьба первого платежа, — это было бы слишком несправедливо);
— если валовые расходы в момент списания первого платежа покупателем были все же отражены, то корректировать их не стоит, но только в том случае, если оба платежа осуществлялись в течение одного квартала.
Что касается самого получателя средств, перечисленных ему в качестве предоплаты за товары (работы, услуги), то согласно
п.п. 11.3.1 ст. 11 Закона о налоге на прибыль датой увеличения валового дохода считается дата зачисления средств от покупателя (заказчика) на банковский счет продавца в оплату товаров (работ, услуг), подлежащих продаже. Как видим, здесь все осталось по-прежнему, и продавцу беспокоиться не о чем (за исключением разве что своевременности зачисления таких средств обслуживающим его банком).Не все так просто складывается и с
налогом на добавленную стоимость. С одной стороны, согласно п.п. 7.5.1 Закона об НДС датой возникновения права плательщика налога на налоговый кредит считается дата осуществления первого из событий:—
или дата списания средств с банковского счета налогоплательщика в оплату товаров (работ, услуг);—
или дата получения налоговой накладной, которая удостоверяет факт приобретения налогоплательщиком товаров (работ, услуг).Казалось бы, союз «или» позволяет получить право на налоговый кредит уже в момент списания средств с текущего счета. С другой же стороны, не стоит забывать и о существовании
п.п. 7.4.5 Закона об НДС , на основании которого не разрешается включение в налоговый кредит любых расходов по уплате налога, не подтвержденных налоговыми накладными. А поскольку налоговая накладная, подтверждающая право покупателя на налоговый кредит, составляется продавцом в момент возникновения его налоговых обязательств (см. п.п. 7.2.3 этого же Закона), то выписать такую налоговую накладную ранее чем произойдет зачисление денежных средств на его банковский счет, продавец не сможет.Как положительный момент такого законодательного урегулирования возникновения права на налоговый кредит покупателя и налоговых обязательств продавца стоит отметить то, что, не получив соответствующую налоговую накладную, продавец не отразит свой налоговый кредит и, следовательно, не допустит его завышения, если дата списания средств и дата зачисления придутся на разные налоговые периоды.
На этой мажорной ноте (должно же быть хоть что-нибудь положительное даже в таком отрицательном явлении, как кризис) мы и закончим свою статью. Очередную порцию позитивизма в столь нелегких условиях сегодняшнего бытия предлагаем нашим читателям почерпнуть из следующей публикации этого номера, посвященной проблемам налоговых платежей.
