Темы
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

Кто не имеет права на возмещение НДС

Редакция НиБУ
Налоги & бухучет Сентябрь, 2008/№ 77
В избранном В избранное
Печать
Статья

Кто не имеет права на возмещение НДС

 

В основе расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость заложено простое правило арифметики: если разница между налоговыми обязательствами и налоговым кредитом положительная, то сумма НДС подлежит уплате в бюджет, а если отрицательная — сумма НДС возмещается из бюджета. Первая часть этого правила работает безукоризненно, а вторая применяется с существенными оговорками, а в некоторых случаях не применяется вообще.

В этой статье предлагаем рассмотреть ситуации, когда плательщик НДС не может получить бюджетное возмещение ни при каких обстоятельствах.

Николай ШПАКОВИЧ, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

 

Перечень лиц, которые не имеют права на получение бюджетного возмещения, приведен в

п.п. 7.7.11 Закона об НДС, кроме того, о невозможности получить бюджетное возмещение речь идет в п. 9.8, регулирующем порядок аннулирования регистрации плательщиков НДС. Рассмотрим перечень таких лиц по порядку.

 

Плательщики НДС со стажем меньше 12 месяцев

Самой многочисленной категорией плательщиков, которые не имеют права на получение бюджетного возмещения, являются лица, зарегистрированные плательщиками НДС меньше чем 12 календарных месяцев (

второй абзац ч. «а» п.п. 7.7.11 Закона об НДС).

Порядку определения налогового периода, по результатам которого плательщик сможет впервые воспользоваться правом на получение бюджетного возмещения, посвящено достаточно много писем ГНАУ. На наш взгляд, самым информативным является

письмо от 19.07.2006 г. № 13706/7/16-1517-26 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 71, в котором приведен конкретный пример определения первого отчетного периода, по результатам которого плательщик НДС имеет право на бюджетное возмещение. По мнению ГНАУ, право на декларирование бюджетного возмещения (предоставление Расчета бюджетного возмещения) такой плательщик получает только по результатам отчетного периода, который наступит после окончания двенадцати полных календарных месяцев, следующих после месяца, в котором осуществлена его регистрация плательщиком НДС (при условии выполнения всех других условий п. 7.7 Закона об НДС).

Так, по мнению ГНАУ, для предприятия, зарегистрировавшегося плательщиком НДС в марте 2006 года, последним из двенадцати полных календарных месяцев с момента регистрации считается март 2007 года, и Расчет бюджетного возмещения такое предприятие впервые получает право предоставить по результатам апреля 2007 года.

В принципе такой подход соответствует духу

Закона об НДС, однако есть один существенный момент, на который необходимо обратить внимание. Если предприятие зарегистрировано плательщиком НДС 1 числа месяца, то такой месяц необходимо учитывать для определения первых двенадцати месяцев, в течение которых плательщик не имеет права заявлять бюджетное возмещение.

Поэтому если в приведенном выше примере предприятие зарегистрировано плательщиком НДС с 1 марта 2006 года, то по состоянию на 1 марта 2007 года такое предприятие будет зарегистрировано плательщиком НДС уже

не меньше чем 12 календарных месяцев (март 2006 года — февраль 2007 года). Следовательно, по итогам марта 2007 года такое предприятие будет иметь право заявить бюджетное возмещение.

На наш взгляд, более корректно говорить, что плательщик получает право заявлять бюджетное возмещение по результатам отчетного периода, который наступит после окончания двенадцати

полных календарных месяцев, следующих после момента его регистрации плательщиком НДС.

Из этого правила есть одно исключение, предусмотренное во

втором абзаце части «а» п.п. 7.7.11 Закона об НДС: «...кроме начисления налогового кредита вследствие приобретения или сооружения (строительства) основных фондов по решению Кабинета Министров Украины».

Формулировка этого исключения позволяет трактовать его двояко, как с фразой «казнить нельзя помиловать». Все зависит от того, где поставить запятую.

Непонятно, то ли имеют право на бюджетное возмещение «новоиспеченные» плательщики, начислившие налоговый кредит в результате приобретения по решению Кабмина основных средств, то ли плательщики, которые по собственной воле приобрели основные средства, а Кабмин решил возместить им НДС?

Специалисты ГНАУ, комментировавшие

Закон № 107 (см. «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 4), считают, что возмещение отрицательного значения НДС, возникшего вследствие приобретения или сооружения основных фондов для лиц, зарегистрированных плательщиками НДС меньше чем за 12 месяцев, осуществляется по решению Кабинета Министров Украины. То есть в решении Кабмина должна идти речь о возмещении НДС, а не о приобретении основных фондов.

На наш взгляд, на позицию ГНАУ в этом вопросе не повлиял тот факт, что часть норм

Закона № 107 (в том числе и изменения, внесенные в п.п. 7.7.11 Закона об НДС) были признаны неконституционными на основании Решения Конституционного Суда Украины от 22.05.2008 г. № 10-рп/2008, а затем были вновь введены Законом № 309.

В любом случае зарегистрированный меньше 12 месяцев плательщик НДС не может получить бюджетное возмещение, сформированное за счет приобретения основных фондов, без решения Кабинета Министров Украины.

Безусловно, вновь зарегистрированных плательщиков, начавших свою НДС-историю с накапливания отрицательного значения в строке 26 декларации, интересует ответ на вопрос: смогут ли они получить из бюджета такие суммы по истечении 12-месячного запрета?

Закон об НДС

не содержит каких-либо ограничений, касающихся возмещения налогового кредита, накопленного за первые 12 месяцев после регистрации. Следовательно, по истечении 12 полных месяцев после регистрации запрет на получение возмещения таким плательщиком, предусмотренный в части «а» п.п. 7.7.11 Закона об НДС, перестает на него распространяться, и возмещение производится в общем порядке.

Ныне действующая редакция

п.п. 7.7.2 Закона об НДС предусматривает, что если в следующем налоговом периоде сумма, рассчитанная согласно п.п. 7.7.1 (разница между налоговыми обязательствами и налоговым кредитом), имеет отрицательное значение, то бюджетному возмещению подлежит часть такого отрицательного значения, которая равняется сумме налога, фактически уплаченной получателем товаров (услуг) в предыдущих налоговых периодах поставщикам таких товаров (услуг).

Кстати, ГНАУ также признала право на получение бюджетного возмещения отрицательного значения НДС, накопленного в предыдущих периодах (см.

письмо от 11.04.2008 г. № 7627/7/16-0117 (с изменениями и дополнениями, внесенными письмом ГНАУ от 14.05.2008 г. № 9684/7/16-0117)). В указанном письме сказано, что для получения права на бюджетное возмещение предусмотрено два дополнительных условия: во-первых, отрицательное значение отдельного периода должно хотя бы частично сохраниться по результатам следующего периода; во-вторых, такое отрицательное значение должно быть оплачено поставщикам.

Таким образом, налоговики не имеют права отказать в возмещении отрицательного значения НДС только на том основании, что оно сформировано плательщиком НДС за первые 12 месяцев регистрации.

 

Сумма отрицательного значения превышает обороты за предыдущие 12 месяцев

Не имеют права на получение бюджетного возмещения плательщики, которые имели объемы облагаемых НДС операций за последние 12 календарных месяцев меньше, чем заявленная сумма бюджетного возмещения (кроме начисления налогового кредита вследствие приобретения или сооружения (строительства) основных фондов)

. Такое требование содержится в третьем абзаце части «а» п.п. 7.7.11 Закона об НДС.

На практике для определения того, соответствует ли заявленная сумма бюджетного возмещения указанному требованию, налоговики используют данные стр. 5.1 деклараций по НДС за 12 предыдущих месячных налоговых периодов (или 4 квартальных налоговых периода), в которых, как предусмотрено формой декларации, указывается «общий объем

облагаемых операций отчетного периода (стр. 1 + стр. 2.1 + стр. 2.2 + стр. 4) колонки А».

Следует заметить, что формой декларации по НДС предусмотрено включение в строку 5.1 объемов операций, освобожденных от обложения НДС, в частности, согласно

ст. 5 Закона об НДС.

Кроме того, ГНАУ неоднократно высказывала свою позицию о том, что операции, освобожденные от обложения налогом на добавленную стоимость, являются облагаемыми (см.

письмо ГНАУ от 04.04.2007 г. № 3230/6/16-1515-26; 6701/7/16-1517-26 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 36-37).

Мы не согласны с позицией ГНАУ в этом вопросе и считаем, что операции, освобожденные от обложения согласно

ст. 5 Закона об НДС, не должны включаться в объем облагаемых НДС операций. Аргументацию такой позиции можно прочитать в статье «Обложение необлагаемого: выходит хорошо, входит плохо...» // «Налоги и бухгалтерский учет» 2005, № 95.

В любом случае такая позиция ГНАУ выгодна плательщикам, которые заявляют к возмещению сумму НДС, соизмеримую с объемом облагаемых операций за последние 12 календарных месяцев. Ведь при подобном подходе объем таких операций завышен на сумму освобожденных от обложения НДС операций

.

Если в заявленной сумме бюджетного возмещения присутствуют суммы налогового кредита, начисленные вследствие приобретения или сооружения (строительства) основных фондов (побывавшие в строке 10.1 декларации), то такие суммы не нужно учитывать при сравнении заявленной суммы возмещения с объемом облагаемых операций за последние 12 месяцев.

Для наглядности рассмотрим условный пример.

Предприятие, зарегистрированное плательщиком НДС более 12 месяцев, в результате приобретения в августе 2008 года основных фондов (на сумму 120000 грн., в том числе НДС 20000 грн.) и товаров в декларации по НДС получило отрицательное значение (строка 21) в сумме 50000 грн. Расчеты с поставщиками проведены в августе 2008 года в полном объеме.

По результатам сентября 2008 года положительное значение разницы между налоговыми обязательствами и налоговым кредитом (строка 20 декларации) составило 5000 грн.

Сумма облагаемых операций за последние 12 месяцев (сумма значений строки 5.1 деклараций по НДС за сентябрь 2007 года — август 2008 года) составила 30000 грн.

В сентябре 2008 года предприятие имеет право заявить к возмещению часть отрицательного значения НДС, которая составляет 45000 грн., поскольку с учетом налогового кредита, начисленного вследствие приобретения основных фондов (45000 грн. - - 20000 грн. = 25000 грн.), она не превышает объем облагаемых операций за 12 последних месяцев (30000 грн.).

Следовательно, в строке 25.1 декларации по НДС за сентябрь 2008 года предприятие может указать сумму 45000 грн.

Заметим, что если бы по условиям примера часть отрицательного значения НДС, с учетом налогового кредита, начисленного вследствие приобретения основных фондов, превысила объем облагаемых операций за 12 последних месяцев, то предприятие не имело бы права заявить возмещение даже в пределах суммы, не превышающей такой объем. Поскольку

п.п. 7.7.2 Закона об НДС предусматривает, что бюджетному возмещению подлежит сумма отрицательного значения, которая уплачена поставщикам, а выделение из такой суммы части по усмотрению плательщика Законом об НДС не предусмотрено.

 

«Бездельники»

Также не имеют права на получение бюджетного возмещения плательщики, которые не вели деятельность в течение последних двенадцати календарных месяцев (

абзац четвертый части «а» п.п. 7.7.11 Закона об НДС).

Главным доказательством

того факта, что плательщик не осуществлял деятельности, могут служить декларации по НДС, поданные с прочерками. При этом следует заметить, что согласно п.п. «ґ» ч.1 п. 9.8. Закона об НДС в случае предоставления в течение двенадцати последовательных налоговых месяцев деклараций, свидетельствующих об отсутствии на протяжении такого периода налогооблагаемых поставок, у налогового органа есть все основания аннулировать регистрацию такого плательщика НДС по собственной инициативе.

В таком случае невозможно будет получить возмещения налогового кредита, накопленного в предыдущих периодах и незаявленного к возмещению, а также заявленного в счет будущих платежей, никоим образом даже после возобновления деятельности предприятия и повторной регистрации плательщиком НДС.

 

10-процентные единоналожники

Судя по всему, в связи с тем, что в

п. 3 Указа № 727 упоминается о включении НДС в состав единого налога по ставке 10 %, часть «б» п.п. 7.7.11 Закона об НДС предусматривает, что не имеет права на получение бюджетного возмещения лицо, являющееся плательщиком единого налога по упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности, предусматривающей уплату этого налога в порядке, отличном от установленного Законом об НДС, или освобождение от такой уплаты.

Кроме того,

Закон об НДС содержит еще одну норму, ограничивающую право единоналожников на получение бюджетного возмещения.

Так, согласно

части пятой п. 9.8. Закона об НДС , в случае аннулирования регистрации в связи с переходом на упрощенную систему налогообложения плательщик не имеет права на получение бюджетного возмещения, определенного по результатам последнего налогового периода.

То есть в декларации за последний налоговый период плательщик, регистрация которого отменяется в связи с переходом на единый налог, не может заполнять строку 25.1 и соответственно не может подавать Расчет суммы бюджетного возмещения (приложение 3 к декларации), а также Заявление о возврате суммы бюджетного возмещения (приложение 4 к декларации).

 

Аннулированные плательщики

В случае аннулирования регистрации плательщика НДС в порядке, предусмотренном

п. 9.8 Закона об НДС, плательщик имеет право получить бюджетное возмещение, определенное по результатам последнего налогового периода (заявленное в строке 25.1 последней декларации). Как уже было сказано выше, такого права не имеет плательщик в случае аннулирования регистрации в связи с переходом на упрощенную систему налогообложения согласно п.п. «в» части первой п. 9.8. Закона об НДС.

Следовательно, суммы налогового кредита, которые до последнего налогового периода не были уплачены поставщикам (указаны в строке 26 последней декларации по НДС), а также отрицательное значение, сформированное в последнем налоговом периоде (строка 22.2 последней декларации по НДС), не могут быть возмещены, аналогичного мнения придерживаются специалисты ГНАУ (см.

«Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 31).

 

Особенности заполнения декларации по НДС

Плательщикам НДС, не имеющим права на получение бюджетного возмещения при составлении декларации по НДС с отрицательным значением, необходимо обратить внимание на такой момент.

Подпункт 5.12.1 Порядка № 166 предусматривает, что плательщики, указанные в п.п. 7.7.11 Закона об НДС, не имеют права подавать Расчет суммы бюджетного возмещения (приложение 3 к декларации по НДС), соответственно ими не может быть подано и Заявление о возврате суммы бюджетного возмещения (приложение 4 к налоговой декларации по НДС).

Следовательно, в декларации строки 25, 25.1 и 25.2 не заполняются (прочеркиваются), а данные строки 24 переносятся в строку 26.

В остальном необходимо руководствоваться общими правилами заполнения и предоставления декларации по НДС, в том числе им необходимо подавать Справку об остатке суммы отрицательного значения предыдущих налоговых периодов (приложение 2 к декларации по НДС).

В заключение хочется пожелать читателям, чтобы они своевременно (в установленные

Законом об НДС сроки) получали бюджетное возмещение. А если уж попали в ситуацию, когда возмещение не положено согласно Закону об НДС, не уповайте на то, что вас не предупреждали. Успехов вам.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал
stop

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Спасибо, что читаете сайт Factor Войдите и читайте дальше бесплатно