Момент возникновения полномочий плательщика НДС определили неправильно
Ситуация
В марте 2009 года объем операций предприятие по поставке товаров за последние 12 месяцев составил 350 тыс. грн. Заявление о регистрации плательщиком НДС оно подало 13 апреля, а Свидетельство плательщика этого налога получило 20 апреля 2009 года. Однако начислять обязательства по НДС и отражать налоговый кредит предприятие начало уже с 13 апреля 2009 года, что нашло отражение в декларации по НДС за первый отчетный период (охватывающий часть апреля и полный май).
Объем налогооблагаемых операций по поставке товаров в период с 13 по 20 апреля 2009 года составил 18000 грн. (в том числе НДС — 3000 грн.), а стоимость приобретенных в этот период товаров — 12000 грн. (в том числе НДС — 2000 грн.). НДС к уплате в ошибочной декларации по НДС за май 2009 года равен 5000 грн.
Ошибка обнаружена в августе 2009 года.
Нарушение
Предприятие нарушило нормы сразу двух пунктов
Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР (далее — Закон об НДС):—
п.п. 7.2.4, согласно которому право на начисление налога и составление налоговых накладных предоставляется исключительно лицам, зарегистрированным в качестве плательщиков налога в порядке, предусмотренном ст. 9 Закона об НДС;—
п.п. 7.4.1, в котором сказано, что налоговый кредит отчетного периода состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога по ставке 20 % в течение такого отчетного периода в связи с приобретением или изготовлением товаров.
Анализ ситуации
Прежде всего напомним, что в соответствии с требованиями
п.п. 2.3.1 Закона об НДС предприятие обязано зарегистрироваться плательщиком налога, как только общая сумма от осуществления операций по поставке товаров (услуг) за последние 12 календарных месяцев совокупно превысит 300 тыс. грн. (без учета НДС). В случае превышения этого размера для подачи заявления Законом об НДС отведен срок с 1 по 20 число включительно месяца, следующего за месяцем, в котором произошло такое превышение (п.п. «а» п. 9.6 Закона об НДС).В течение десяти календарных дней со дня представления регистрационного заявления налоговый орган обязан выдать заявителю (отправить по почте с сообщением о вручении) Свидетельство о регистрации плательщика налога на добавленную стоимость. В этом свидетельстве будут указаны
дата начала действия самого свидетельства и дата регистрации плательщиком налога на добавленную стоимость. Хотя при первой регистрации лица плательщиком НДС эти две даты должны совпадать (третий абзац п. 14 Положения о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденного приказом ГНАУ от 01.03.2000 г. № 79, п. 1 письма ГНАУ от 22.02.2006 г. № 3295/7/29-1017 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 27).Именно с даты регистрации плательщиком налога на добавленную стоимость, указанной в свидетельстве, у налогоплательщика появляется право начислять обязательства по НДС, составлять налоговые накладные и отражать налоговый кредит по НДС. На это, в частности, обращала внимание и ГНАУ в
письме от 28.01.2003 г. № 1399/7/15-3317, в п. 28 которого было отмечено следующее: «Налоговые обязательства по НДС у налогоплательщика возникают с момента его регистрации в качестве плательщика НДС и внесения в Реестр плательщиков налога на добавленную стоимость. Документом, удостоверяющим регистрацию налогоплательщика в качестве плательщика НДС, является соответствующее свидетельство, а потому датой возникновения налогового обязательства является дата выдачи свидетельства о регистрации» (в настоящее время — дата начала его действия).В данном случае, перейдя 300-тысячный предел, предприятие своевременно подало заявление, но ошибочно предположило, что начиная с даты его предоставления, стало плательщиком НДС. В результате сумма налоговых обязательств оказалась завышенной на 3000 грн., а налогового кредита — на 2000 грн. При этом сумма переплаты по итогам первого отчетного периода (охватывающего часть апреля и полный май) составила 1000 грн.
Исправление ошибки
Как известно, исправить самостоятельно выявленные ошибки, связанные с
завышением налоговых обязательств, можно любым из двух способов: в текущей декларации или через уточняющий расчет (письмо ГНАУ от 15.12.2003 г. № 19470/7/11-1217). Причем необходимость в начислении и уплате 5-процентного штрафа при исправлении таких налоговоучетных ошибок не возникает.При выборе
первого способа исправить допущенную ошибку можно в декларации за август 2009 года (последний срок предоставления — 21 сентября 2009 года). Для этого необходимо:— в строках
8 и 8.1 (колонка Б) декларации со знаком «-» отразить сумму 3000 грн.;— в строках
16 и 16.1 (колонка Б) декларации со знаком «-» указать сумму 2000 грн.;— в строке
28.3 декларации поставить общую сумму ошибки 1000 грн. (-3000 грн. + 2000 грн.).Одновременно с текущей декларацией по НДС подается приложение 1 «Расчет корректировки сумм НДС к налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость» с соответствующей расшифровкой допущенной ошибки.
Исправить ошибку, не дожидаясь сроков подачи декларации за август, можно путем предоставления
уточняющего расчета (УР). Ниже приведем фрагмент его заполнения.
Фрагмент УР к декларации по НДС за май 2009 года
| Код рядка | Показники | Загальна сума | ||||||||||||||||||||||||||||||
| 1 | 2 | 3 | ||||||||||||||||||||||||||||||
| 1 | Сума звітного періоду, в якому виявлена помилка (за кодами рядків декларації): | х | ||||||||||||||||||||||||||||||
| 1.1 | код | 20 | 21 | 22 | 22.1 | |||||||||||||||||||||||||||
| 1.2 | сума ПДВ | 5000 | — | — | — | |||||||||||||||||||||||||||
| 1.3 | код | 22.2 | 23 | 23.1 | 23.2 | |||||||||||||||||||||||||||
| 1.4 | сума ПДВ | — | — | — | — | |||||||||||||||||||||||||||
| 1.5 | код | 23.3 | 23.4 | 24 | 25 | |||||||||||||||||||||||||||
| 1.6 | сума ПДВ | — | — | — | — | |||||||||||||||||||||||||||
| 1.7 | код | 25.1 | 25.2 | 26 | 27 | |||||||||||||||||||||||||||
| 1.8 | сума ПДВ | — ** | — ** | — | 5000 | |||||||||||||||||||||||||||
| 1.9 | ** з цієї суми відшкодовано |
|
|
|
|
| ||||||||||||||||||||||||||
| 2 | Суми податкових зобов'язань, що не враховані (+) або зайво враховані (-) у декларації звітного періоду, за який виправляються помилки, у тому числі за кодами рядків декларації, в якій було допущено помилки1: | -3000 | ||||||||||||||||||||||||||||||
| 2.1 | код |
| ||||||||||||||||||||||||||||||
| 2.2 | колонка А (±) | |||||||||||||||||||||||||||||||
| 2.3 | колонка Б (±) | |||||||||||||||||||||||||||||||
| 3 | Суми податкового кредиту, що не враховані (+) або зайво враховані (-) у декларації звітного періоду, за який виправляються помилки, у тому числі за кодами рядків декларації, в якій було допущено помилки1: | -2000 | ||||||||||||||||||||||||||||||
| 3.1 | код |
| ||||||||||||||||||||||||||||||
| 3.2 | колонка А (±) | |||||||||||||||||||||||||||||||
| 3.3 | колонка Б (±) | |||||||||||||||||||||||||||||||
| ... | ... | ... | ||||||||||||||||||||||||||||||
| 5 | Загальна сума помилки (±) (рядок 2 - рядок 3 + рядок 4 /- чи +/) | -1000 | ||||||||||||||||||||||||||||||
| 6 | Уточнення показників рядків 20 — 26 декларації: | х | ||||||||||||||||||||||||||||||
| 6.1 | код | 20 | 21 | 22 | 22.1 | |||||||||||||||||||||||||||
| 6.2 | сума ПДВ | - 1000 | — | — | — | |||||||||||||||||||||||||||
| 6.3 | код | 22.2 | 23 | 23.1 | 23.2 | |||||||||||||||||||||||||||
| 6.4 | сума ПДВ | — | — | — | — | |||||||||||||||||||||||||||
| 6.5 | код | 23.3 | 23.4 | 24 | 25 | |||||||||||||||||||||||||||
| 6.6 | сума ПДВ | — | — | — | — | |||||||||||||||||||||||||||
| 6.7 | код | 25.1 | 25.2 | 26 | 27 | |||||||||||||||||||||||||||
| 6.8 | сума ПДВ | — ** | — ** | — | -1000 |
| ||||||||||||||||||||||||||
| 6.9 | ** з цієї суми відшкодовано |
|
|
|
| |||||||||||||||||||||||||||
| 7 | Уточнена сума звітного періоду, в якому виявлена помилка (з урахуванням виправлення помилки, за кодами рядків декларації): | х | ||||||||||||||||||||||||||||||
| 7.1 | код | 20 | 21 | 22 | 22.1 | |||||||||||||||||||||||||||
| 7.2 | сума ПДВ | 4000 | — | — | — | |||||||||||||||||||||||||||
| 7.3 | код | 22.2 | 23 | 23.1 | 23.2 | |||||||||||||||||||||||||||
| 7.4 | сума ПДВ | — | — | — | — | |||||||||||||||||||||||||||
| 7.5 | код | 23.3 | 23.4 | 24 | 25 | |||||||||||||||||||||||||||
| 7.6 | сума ПДВ | — | — | — | — | |||||||||||||||||||||||||||
| 7.7 | код | 25.1 | 25.2 | 26 | 27 | |||||||||||||||||||||||||||
| 7.8 | сума ПДВ | — ** | — ** | — | 4000 | |||||||||||||||||||||||||||
| 7.9 | ** з цієї суми відшкодовано |
|
|
|
|
| ||||||||||||||||||||||||||
| 8 | Розрахунки у зв'язку з виправленням помилки: |
| ||||||||||||||||||||||||||||||
| 8.1 | збільшення суми, яка підлягала сплаті до бюджету | (+) | ||||||||||||||||||||||||||||||
| 8.2 | зменшення суми, яка підлягала сплаті до бюджету | -1000 | ||||||||||||||||||||||||||||||
| ... | ... | ... | ||||||||||||||||||||||||||||||
Поскольку в результате исправления ошибки происходит корректировка показателей строки
1 и строки 10.1 декларации по НДС, то предприятию вместе с УР необходимо предоставить приложение 5 с отметкой, что оно является уточняющим, и заполненное на сумму уточнения.
Материал подготовила экономист-аналитик Издательского дома «Фактор» Марина Ковенко
