О бухгалтерском учете полученных по текущим и депозитным счетам процентов и краткосрочных займов
Письмо Министерства финансов Украины от 29.12.2008 г. № 31-34000-20-16/45983
Министерство финансов Украины на запрос об отражении предприятием в бухгалтерском учете отдельных хозяйственных операций сообщает.
В соответствии с пунктом 27 Положения (стандарта) бухгалтерского учета (далее — ПБУ) 3 «Отчет о финансовых результатах», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 № 87,
в статье «Прочие финансовые доходы» показываются дивиденды, проценты и другие доходы, полученные от финансовых инвестиций. Финансовыми инвестициями в соответствии с ПБУ 2 «Баланс», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 № 87, являются активы, содержащиеся предприятием с целью увеличения прибыли (процентов, дивидендов и т. п.), роста стоимости капитала или других выгод для инвестора. Получение процентов по текущему счету, а также по депозитному счету, являющемуся составной частью эквивалентов денежных средств, не входит в состав финансовых инвестиций.К инвестиционной деятельности предприятия согласно пункту 4 ПБУ 4 «Отчет о движении денежных средств», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 № 87, относится деятельность по приобретению необоротных активов, а также деятельность по приобретению финансовых инвестиций, не являющихся составной частью эквивалентов денежных средств. Учитывая изложенное, полученные предприятием по текущим и депозитным счетам проценты считаются прочими операционными доходами.
Учет финансовых расходов, связанных с заимствованиями, урегулирован пунктом 27 ПБУ 16 «Расходы», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 31.12.99 № 318, и пунктами 3 и 4 ПБУ 31 «Финансовые расходы», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 28.04.2006 № 415.
Бухгалтерский учет полученных предприятием краткосрочных займов
(кроме займов банков) в соответствии с Инструкцией о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 № 291, ведется на субсчете 685 «Расчеты с прочими кредиторами».В соответствии с пунктами 1.3, 6.2, 9.1.3, 10.3.2, 10.8.2 и 10.9 Изменений к некоторым нормативно-правовым актам Министерства финансов Украины по бухгалтерскому учету, утвержденных приказом Министерства финансов Украины от 05.03.2008 № 353,
необоротные активы, содержащиеся (предназначенные) для продажи, отражаются в составе оборотных активов. Включение в финансовую отчетность доходов и расходов от реализации необоротных активов, удерживаемых для продажи, урегулировано пунктами 21, 28 и 31 ПБУ 3.Формирование и раскрытие учетной политики предприятия должно осуществляться с учетом рекомендаций Министерства финансов Украины от 21.12.2005 № 31-34000-10-5/27793.
Заместитель министра Д. Фудашкин
комментарий редакции
Проценты банка, начисленные на остаток средств на текущем счете предприятия и по депозитному счету, признаются операционным доходом
Сразу в двух анализируемых письмах Минфин обосновывает «операционность» доходов, получаемых предприятием от банков в виде процентов за пользование его временно свободными средствами на текущих счетах и по депозитным счетам.
Итак, Минфин поясняет, что по п. 4 П(С)БУ 2
финансовой инвестицией являются активы, которые содержатся предприятием в целях увеличения прибыли (процентов, дивидендов и т. п.), увеличения стоимости капитала или других выгод для инвестора.Полученные
от финансовых инвестиций дивиденды, проценты и прочие доходы (кроме доходов от инвестиций в ассоциированные, дочерние или совместные предприятия, учет которых ведется методом участия в капитале), показываются в Отчете о финансовых результатах по статье «Прочие финансовые доходы» (строка 120 формы № 2) (п. 27 П(С)БУ 3).В то же время под
инвестиционной деятельностью понимается деятельность по приобретению и реализации тех необоротных активов, а также тех финансовых инвестиций, которые не являются составной частью эквивалентов денежных средств. Соответственно эквивалентами денежных средств считаются краткосрочные высоколиквидные финансовые инвестиции, которые свободно конвертируются в определенные суммы денежных средств и характеризуются незначительным риском изменения их стоимости. Получение же процентов по депозитному счету, являющемуся составной частью эквивалентов денежных средств, не входит в состав финансовых инвестиций.По сути, в комментируемых письмах Минфин расценивает средства, размещенные на депозитном счете, в качестве эквивалентов денежных средств, которые, как следствие, надо учитывать на субсчете 351 «Эквиваленты денежных средств». Опирается в таком суждении Минфин, по всей видимости, на требование Инструкции № 291 о ведении
на счете 31 «Счета в банках» учета наличия и движения лишь тех денежных средств, находящихся на счетах в банках, которые могут быть использованы для текущих операций. Вполне очевидно, что в данном контексте под текущими операциями следует понимать операции с денежными средствами, связанные с их немедленным использованием в повседневной деятельности предприятия. Безусловно, денежные средства, внесенные предприятием на вкладной (депозитный) счет, не всегда можно незамедлительно использовать для текущих операций, поскольку деньги, хранящиеся на нем, передаются в управление банку на установленный срок либо же без указания такого срока (в зависимости от условий договора) (п. 1.8 Инструкции № 492).Тем не менее считаем возможным денежные средства, размещенные предприятием
на депозитном счете по договору банковского счета (вклада) на условиях возврата вклада (депозита) по первому требованию (вклад (депозит) по требованию), учитывать на субсчете 313 «Прочие счета в банке в национальной валюте» или 314 «Прочие счета в банке в иностранной валюте» в зависимости от вида валюты, в которой свободные денежные средства предприятия внесены на депозит в банке. Объясняется такая позиция тем, что денежные средства, размещенные на депозитном счете по договору банковского вклада по требованию, полностью соответствуют определению «денежные средства», данному в п. 4 П(С)БУ 4, согласно которому таковыми являются: наличность, денежные средства на счетах в банках и депозиты до востребования. А счет 31 «Счета в банках» как раз и предназначен для учета денежных средств, числящихся на банковских счетах предприятия (правда, с оговоркой: «которые могут быть использованы для текущих операций»).В любом случае в Балансе денежные средства в кассе, на текущих и других счетах в банках, которые могут быть использованы для текущих операций, а также эквиваленты денежных средств подлежат отражению в статье «Денежные средства и их эквиваленты» (строки 230 и 240 формы № 1).
Впрочем, как бы не были классифицированы денежные средства, размещенные предприятием на депозитном счете, трудно не согласиться с тем, что
проценты, получаемые от банка по текущим и депозитным счетам, относятся к прочим операционным доходам. Такие проценты должны отражаться по кредиту счета 71 «Прочий операционный доход» (субсчет 719 «Прочие доходы от операционной деятельности») и показываться предприятием по строке 060 «Прочие операционные доходы» формы № 2 «Отчет о финансовых результатах». При этом согласно п. 13 П(С)БУ 4 для целей Отчета о движении денежных средств эти доходы являются составляющей статьи «Прибыль (убыток) от обычной деятельности до налогообложения» (строка 010 формы № 3).Сказанное не касается
депозитов, размещенных предприятием по договору банковского вклада (депозита) посредством оформления сберегательных (депозитных) сертификатов. Их по-прежнему нужно учитывать по субсчету 352 «Прочие текущие финансовые инвестиции» — если сберегательный (депозитный) сертификат выдан на срок не более 12 месяцев с даты баланса или же по субсчету 143 «Инвестиции несвязанным сторонам» — когда сберегательный (депозитный) сертификат выдан на срок более 12 месяцев с даты баланса.В упомянутом случае
проценты, начисленные по условиям такого договора, отражаются в составе «Прочих финансовых доходов» по кредиту субсчета 732 «Проценты полученные» в корреспонденции с дебетом субсчета 373 «Расчеты по начисленным доходам» и включаются в статью «Прочие финансовые доходы» Отчета о финансовых результатах (строка 120 формы № 2).Таким образом,
проценты, начисленные по условиям договора банковского счета (вклада) с открытием депозитного счета, отражаются в бухгалтерском учете в составе прочих операционных доходов по кредиту субсчета 719 «Прочие доходы от операционной деятельности», а по вкладу, оформленному сберегательным (депозитным) сертификатом, — финансовых доходов по кредиту субсчета 732 «Проценты полученные» в корреспонденции с дебетом субсчета 373 «Расчеты по начисленным доходам».Кроме прочего, нужно помнить, что учет денежных средств в иностранной валюте подчинен правилам П(С)БУ 21, в соответствии с п. 4 которого статьи баланса о денежных средствах и о задолженности в иностранной валюте являются монетарными. Соответственно под «монетарность» подпадают и депозиты. А это значит, что на каждую дату баланса и на дату осуществления расчетов по таким статьям в иностранной валюте рассчитываются курсовые разницы (п. 8 П(С)БУ 21).
Применительно к
— на дату размещения (возврата) депозитов;
— на каждую дату баланса между размещением и возвратом депозита.
Рассмотрим порядок отражения в учете процентов по депозитным счетам на условном примере.
Пример.
Предприятие заключило депозитный договор банковского вклада до востребования на сумму 10000 грн. с 10 мая 2009 года. По такому договору банковского вклада проценты начисляются и выплачиваются по окончании депозитного договора вместе с возвратом основной суммы. 30 мая 2009 года сумма депозита по требованию предприятия была возвращена на его текущий счет. Величина процентов составила 100 грн.Предприятием, кроме того, в этом месяце получены проценты за пользование остатком средств на текущем счете предприятия по договору банковского счета в сумме 350 грн.
| № | Содержание операции | Корреспондирующие счета | ||
| дебет | кредит | сумма, | ||
| 1 | Размещены средства на депозитном счете в учреждении банка | 313 | 311 | 10000 |
| 2 | Начислены проценты по депозитному вкладу | 373 | 719 | 100 |
| 3 | Возвращена на текущий счет предприятия основная сумма депозита | 311 | 313 | 10000 |
| 4 | Поступили проценты, начисленные банком по депозитному вкладу, на текущий счет предприятия | 311 | 373 | 100 |
| 5 | Зачислены проценты за пользование остатком средств на текущем счете предприятия | 311 | 719 | 350 |
| 6 | Списан доход на финансовый результат | 719 | 791 | 450 |
Полученные краткосрочные займы (кроме банковских) учитываются на субсчете 685
В свое время для учета полученных краткосрочных займов (кроме предоставленных банковскими учреждениями) Минфин, ссылаясь на положения Инструкции № 291, в своих Методрекомендациях, доведенных письмом от 04.02.2000 г. № 18-424, предлагал использовать самостоятельно открытый предприятием субсчет 607 «Прочие краткосрочные займы». Непосредственно в Плане счетов такой субсчет отсутствует, но, по мнению Минфина, он может использоваться для многих операций.
Фактически на практике, наравне с субсчетом 607 «Прочие краткосрочные займы», в качестве еще одного варианта учета названных операций применялся субсчет 685 «Расчеты с прочими кредиторами».
И вот теперь в комментируемом письме Минфин однозначно высказался за применение для целей бухгалтерского учета полученных предприятием краткосрочных займов (кроме ссуд банков) именно субсчета 685 «Расчеты с прочими кредиторами».
Среди наиболее распространенных видов краткосрочных заемных средств можно назвать:
— возвратную финансовую помощь, полученную предприятием от субъектов хозяйствования любой формы собственности и от физических лиц;
— любые займы от небанковских финансовых учреждений и нерезидентов и т. д.
Порядок учета беспроцентного займа, предоставленного предприятию, рассмотрим на примере.
Пример.
Предприятие получило краткосрочный беспроцентный заем от другого субъекта предпринимательства в сумме 10000 грн., который планируется использовать в операционной деятельности (для приобретения товаров). Срок погашения займа — через один месяц после даты получения.Заем погашен в установленный договором срок.
| № п/п | Содержание операции | Корреспондирующие счета | ||
| дебет | кредит | сумма, | ||
| 1 | Получен на текущий счет предприятия беспроцентный краткосрочный заем | 311 | 685 | 10000 |
| 2 | Возвращен заем в установленный договором срок | 685 | 311 | 10000 |
