Об амортизации основных средств
Письмо Министерства финансов Украины от 02.04.2009 г. № 31-34000-10-16/9446
Министерство финансов Украины на запрос об амортизации основных средств сообщает.
При применении метода амортизации по налоговому законодательству
сумма амортизации, включаемая в декларацию по налогу на прибыль предприятия, отражается в бухгалтерском учете ежемесячно в размере 1/3 квартальной суммы.Кроме того, относительно тех основных средств, по которым амортизация по налоговому законодательству не начисляется, в бухгалтерском учете амортизация отражается в суммах, определенных в порядке, предусмотренном Положением (стандартом) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 г. № 92.
Заместитель министра Д. Фудашкин
комментарий редакции
Как «работает» налоговый метод начисления амортизации в бухучете
Наряду с оговоренными в п. 26 П(С)БУ 7 пятью сугубо бухгалтерскими методами начисления амортизации (прямолинейным, уменьшения остаточной стоимости, ускоренного уменьшения остаточной стоимости, кумулятивным; производственным), последний абзац названного пункта этого стандарта допускает возможность применения
норм и методов начисления амортизации основных средств, предусмотренных налоговым законодательством.Заметьте, предприятиям разрешено позаимствовать из налогового законодательства именно «нормы и методы начисления амортизации».
В комментируемом же письме Минфин предлагает отражать в бухгалтерском учете
Такая позиция регулятора, на наш взгляд, противоречит принципам начисления амортизации, установленным разделом «Амортизация основных средств» П(С)БУ 7. Ведь согласно требованиям этого нормативного акта (пп. 22, 23, 29 П(С)БУ 7):
— объектом
амортизации является амортизируемая стоимость основных средств (кроме стоимости земли и незавершенных капитальных инвестиций);— амортизация начисляется
ежемесячно в течение срока полезного использования (эксплуатации) объекта;— начисление амортизации стоимости основных средств
начинается с месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств стал пригодным для полезного использования, т. е. введен в эксплуатацию;— начисление амортизации стоимости основных средств
приостанавливается на период реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования, консервации объекта основных средств;— начисление амортизации
прекращается начиная с месяца, следующего за месяцем выбытия объекта основных средств.В то же время порядок
начисления амортизации основных фондов в налоговом учете регулируется ст. 8 Закона о налоге на прибыль, по правилам которой:—
амортизации подлежат расходы на приобретение, самостоятельное изготовление и проведение всех видов улучшений основных фондов, а не стоимость объекта основных средств (как в бухгалтерском учете);—
пообъектный учет основных фондов ведется лишь в отношении группы 1, а основные фонды групп 2, 3 и 4 учитываются по совокупной балансовой стоимости;— начисление амортизации производится
ежеквартально. При этом объектом начисления амортизации является балансовая стоимость отдельных объектов группы 1 (и одновременно всей группы 1 в целом) и групп 2, 3 и 4 на начало расчетного квартала;— налоговая амортизация
начинает начисляться с квартала, на начало которого в налоговом учете произошло увеличение балансовой стоимости групп основных фондов (отдельного объекта группы 1);— амортизация в налоговом учете
начисляется по отдельным объектам основных фондов группы 1 до достижения балансовой стоимостью объекта 100 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан (т. е. 1700 грн.), а по основным фондам групп 2, 3 и 4 — до достижения балансовой стоимостью группы нулевого значения;— начисление амортизации
прекращается при выводе отдельного объекта основных фондов группы 1 из эксплуатации (к примеру, на консервацию). А вот в случае вывода из эксплуатации отдельных объектов основных фондов групп 2, 3 и 4 (кроме их продажи) балансовая стоимость таких групп не изменяется, а следовательно, начисление амортизации не прекращается.Такие абсолютно разные подходы к начислению амортизации в бухгалтерском и налоговом учете позволяют говорить о том, что путем простого деления на 3 суммы амортизации, показываемой в декларации по налогу на прибыль предприятия, будет рассчитана неверная величина амортизации для целей отражения ее в бухгалтерском учете.
Нам видится следующее решение данной проблемы. Так, используя в бухгалтерском учете «налоговый» метод начисления амортизации, предприятие должно
месячную сумму амортизации рассчитывать путем применения квартальной нормы амортизации, установленной налоговым законодательством, деленной на 3, к остаточной стоимости каждого конкретного объекта основных средств. При этом по вновь введенным в эксплуатацию объектам основных средств амортизацию нужно начать начислять со следующего месяца после ввода в эксплуатацию, не дожидаясь окончания текущего квартала (как в налоговом учете). В данном случае логично применить квартальную норму налоговой амортизации к первоначальной стоимости отдельно взятого объекта и, разделив полученную величину на 3, определить месячную сумму амортизации. Именно полученный результат подлежит отнесению в бухгалтерском учете в состав соответствующих расходов одного (если объект введен в эксплуатацию в последнем месяце предшествующего текущему квартала), двух и/или трех месяцев текущего квартала. В последующих кварталах расчет сумм амортизации такого объекта основных средств проводится исходя из его остаточной стоимости на начало следующего квартала в порядке, изложенном выше.Что касается последнего абзаца комментируемого письма, то, как справедливо заметил Минфин, по тем
основным средствам, по которым амортизация в соответствии с требованиями налогового законодательства не начисляется, в бухгалтерском учете амортизация отражается в суммах, определенных в порядке, предусмотренном П(С)БУ 7. Здесь остается лишь напомнить, что к таковым объектам относятся:— бесплатно полученные основные фонды;
— непроизводственные фонды и расходы на их улучшения;
— любые материальные ценности, предназначенные для использования в хозяйственной деятельности плательщика налога в течение периода, превышающего 365 календарных дней с даты ввода в эксплуатацию, стоимость которых не превышает 1000 гривень.
К слову, месячная сумма амортизации согласно п. 29 П(С)БУ 7 должна определяться путем деления годовой суммы амортизации на 12 — при применении прямолинейного метода, либо же суммы амортизации за полный год полезного использования на 12 — при применении методов уменьшения остаточной стоимости, ускоренного уменьшения остаточной стоимости и кумулятивного.
Покажем на примере порядок начисления амортизации основных средств с применением норм и методов, предусмотренных налоговым законодательством.
Пример.
Предприятием приобретен станок первоначальной стоимостью 60000 грн., в отношении которого принято решение начислять амортизацию с применением норм и методов, установленных налоговым законодательством. Объект основных средств введен в эксплуатацию в мае 2009 года.Рассчитаем месячную сумму амортизации для отчетных месяцев II квартала 2009 года, для чего применим к первоначальной стоимости объекта (60000 грн.) норму амортизации, установленную ст. 8 Закона о налоге на прибыль, для основных фондов группы 3 (6 процентов) и разделим полученный результат на 3.
Тогда месячная сумма амортизации, подлежащая отнесению в бухгалтерском учете в состав расходов июня 2009 года (следующего месяца за вводом станка в эксплуатацию), составит: 60000 грн. х 6 % : 100 % : 3 = 1200 грн.
Для отчетных месяцев III квартала 2009 года месячная сумма амортизации будет равна: (60000 грн. - 1200 грн.) х 6 % : 100 % : 3 = 1176 грн.
Соответственно в состав расходов июля, августа и сентября надо будет отнести по 1176 грн., а всего за III квартал 2009 года — 3528 грн.
Для отчетных месяцев IV квартала 2009 года месячная сумма амортизации будет составлять: (58800 грн. - 3528 грн.) х 6 % : 100 % : 3 = 1105,44 грн.
Следовательно, в состав расходов октября, ноября и декабря попадет по 1105,44 грн., а всего за квартал — 3316,32 грн.
Подобные действия по начислению амортизации стоимости объекта основных средств нужно будет производить на протяжении всех месяцев эксплуатации объекта.
